V SA/Wa 2581/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2014 r. sprawy ze skargi A. O. (...) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia (...)września 2013 r. nr (...) w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia; 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...)kwietnia 2012 r. o nr (...); 2. uchyla postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia (...)lipca 2012 r. nr (...); 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie na rzecz A.O. (...) kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. | | U Z A S A D N I E N I E Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby") z dnia (...) września 2013 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. (zwanego dalej: "Naczelnikiem Urzędu") o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Wnioskiem z dnia 22 listopada 2007 r. A.O. (...) wystąpiła o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych. Postanowieniem z dnia (...) kwietnia 2012 r. Naczelnik Urzędu pozostawił wniosek bez rozpatrzenia, ponieważ Spółka mimo prawidłowego wezwania organu nie uzupełniła wniosku o oryginał pełnomocnictwa dla osoby, która podpisała wniosek, a tym samym nie usunęła w wyznaczonym terminie braków formalnych wniosku. Postanowienie to zostało doręczone w dniu 8 maja 2012 r. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie z dnia 11 maja 2012 r. Pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. Dyrektor Izby wezwał Skarżącą do podpisania zażalenia przez osoby uprawnione do reprezentacji Spółki, załączając jeden egzemplarz oryginału zażalenia. W dniu 18 czerwca 2012 r. do Izby Celnej w Warszawie wpłynęło pismo Spółki z dnia 11 czerwca 2012 r. wraz z pełnomocnictwem udzielonym przez członka zarządu M.J. dla E.L. i kopią rejestracyjną spółki akcyjnej A.O.. Jednocześnie wraz z powyższym pismem nadesłano zażalenie z dnia 11 maja 2012 r. wniesione przez A.O. na postanowienie Naczelnika Urzędu z dnia (...) kwietnia 2012 r. Jednocześnie, odpowiadając na wezwanie z dnia 15 czerwca 2012 r., Spółka złożyła pismo z dnia 21 czerwca 2012 r., w którym poinformowała, że zażalenie z dnia 11 maja 2012 r. zostało podpisane przez osobę uprawnioną i przesłane organowi przy piśmie z dnia 11 czerwca 2012 r. Postanowieniem z dnia (...) lipca 2012 r. Dyrektor Izby pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie Spółki z dnia 11 maja 2012 r. W uzasadnieniu stwierdził, że dokument ten nie został wniesiony przez stronę postępowania. Wyjaśnił, że postępowanie podatkowe zostało zainicjowane przez A.O., natomiast zażalenie nadesłane 18 czerwca 2012 r., zostało wniesione przez A.O., która nie jest stroną postępowania. Jednocześnie poinformował, że zażalenie nadesłane przez A. O. AG w dniu 18 czerwca 2012 r. zostanie rozpatrzone przez organ zażaleniowy w odrębnym postępowaniu. Spółka A.O. AG wystąpiła ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby z dnia (...) lipca 2012 r., który wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r. o sygn. akt V SA/Wa 2343/12 uchylił to postanowienie. W uzasadnieniu do wyroku Sąd wskazał, iż z wyciągu z rejestru handlowego B Sądu Rejonowego w D. (załączonego do akt administracyjnych i sądowych sprawy) wynika, że spółka akcyjna A.O. AG (spółka akcyjna) powstała na mocy umowy z (...) października 2010 r. w drodze przekształcenia zmieniającego formę spółki A.O. GmbH (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w N. Zmiana ta nastąpiła od 5 stycznia 2011 r. Tak więc przekształcenie spółki polegało jedynie na zmianie formy ustrojowej spółki kapitałowej. Skoro w wyniku przekształcenia formy prawnej spółki mamy do czynienia z kontynuacją, to należy bezwzględnie przyjąć, że mamy do czynienia z jednym podmiotem prawnym. Oznacza to, spółka A.O. AG wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki przekształconej spółki A.O. GmbH, a w konsekwencji stała się uczestnikiem postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego, wszczętego na podstawie wniosku złożonego przez A.O. GmbH. Nie ulega zatem wątpliwościom, iż spółka A.O. AG była stroną postępowania, a związku z tym mogła złożyć skargę do sądu. W ocenie Sądu, spółka w pełni zadośćuczyniła wezwaniu Dyrektora Izby, tj. uzupełniła zażalenie poprzez jego podpisanie jeszcze przed doręczeniem spółce wezwania organu. W tej sytuacji, nieuprawnione jest stanowisko organu, który wywodzi, iż podatnik w zakreślonym terminie nie uzupełnił braków zażalenia, a wraz z innymi dokumentami nadesłał nowy – inny dokument. Rozpatrując ponownie zażalenie z dnia 11 maja 2012 r., Dyrektor Izby wydał w dniu (...) września 2013 r. postanowienie o numerze (...), którym utrzymał w mocy postanowienie I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, iż rozpatrując ponownie zażalenie zwrócił uwagę na fakt, że organ podatkowy I instancji w sposób alternatywny sprecyzował treść wezwania do usunięcia braków formalnych podania o zwrot podatku akcyzowego, wyjaśniając jednocześnie, że osoba podpisująca wniosek z dnia 22 listopada 2007 r., nie jest pracownikiem A.O. AG. Jednakże, pomimo tak skonstruowanego wezwania, dopiero w dniu 19 grudnia 2011 r. do Naczelnika Urzędu wpłynął wniosek podpisany przez innego pełnomocnika wraz z tłumaczeniem kserokopii udzielonego pełnomocnictwa oraz z tłumaczeniem rejestru handlowego. W ocenie Dyrektora Izby, organ podatkowy I instancji prawidłowo uznał, że Spółka nie wypełniła obowiązku dostarczenia w terminie dokumentu, który został wymieniony przez organ podatkowy I instancji w wezwaniu. Wezwanie zostało odebrane przez Spółkę w dniu 5 grudnia 2011 r., tak więc termin do uzupełnienia upłynął w dniu 12 grudnia 2011 r. Organ odwoławczy wskazał przy tym, iż dopiero w dniu 19 grudnia 2011 r. do Naczelnika Urzędu wpłynął wniosek Spółki A.O. AG podpisany przez E.L. wraz z tłumaczeniem kserokopii udzielonego pełnomocnictwa oraz z tłumaczeniem rejestru handlowego, a więc już po terminie wskazanym w wezwaniu. Dodatkowo Dyrektor Izby stwierdził, że nawet gdyby prawidłowo podpisane żądanie nadane byłoby w terminie, to tylko w przypadku wykorzystania do doręczenia ww. pisma Spółki przez operatora wyznaczonego, to za termin złożenia należałoby uznać dzień nadania. Natomiast tak jak w niniejszej sprawie, gdzie Spółka skorzystała z usług "firmy kurierskiej" za datę doręczenia należy uznać dzień 19 grudnia 2011 r., co oznacza że przesyłka dotarła do organu podatkowego I instancji po terminie. Wobec powyższego, organ odwoławczy za prawidłowe uznał zastosowanie przez Naczelnika Urzędu przepisu art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej: "O.p."), a w konsekwencji pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby z dnia (...) września 2013 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 151 O.p. poprzez uznanie za skuteczne doręczenia pisma z 28 listopada 2011 r. (sygn. (...)), które zostało przesłane na adres inny niż adres siedziby lub miejsca wykonywania działalności gospodarczej podatnika; 2) art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie oraz brak wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Rozwijając zarzuty skargi podkreślono, iż wezwanie do uzupełnienia braków wniosku zostało doręczone w dniu 5 grudnia 2011 r. na adres podmiotu, który nie był pełnomocnikiem Spółki w postępowaniu administracyjnym, co zostało potwierdzone w jego toku przez Naczelnika Urzędu. Zdaniem Skarżącej, organ I instancji był w pełni świadomy tego, że podmiot, do którego doręczył wezwanie, nie jest prawidłowo ustanowionym pełnomocnikiem Spółki. Podkreślono przy tym, iż Naczelnik Urzędu był w posiadaniu adresy Spółki, który znajdował się we wniosku złożonym 3 grudnia 2007 r., wobec czego winien przesłać wezwanie na ten adres. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Odnosząc się do zarzutów skargi podniósł, iż wezwanie zostało przesłane na adres, który był wielokrotnie wskazywany w pismach Spółki w trakcie postępowania, m. in. w piśmie z dnia 22 listopada 2007 r., w odpowiedzi z dnia 8 lipca 2011 r., jak również w zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu z dnia (...) kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby zauważył przy tym, iż Spółka na żadnym etapie postępowania nie informowała o zmianie adresu do doręczania pism. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a.", sady administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego. Jednocześnie, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a, sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Skarga jest zasadna. Spór w sprawie sprowadza się do ustalenia czy M.Z. składając w dniu 22 listopada 2007r. pismo w imieniu skarżącej Spółki z wnioskiem o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych mógł skutecznie złożyć oświadczenie woli co do adresu korespondencyjnego Spółki na użytek przedmiotowego postępowania. Zarówno organ II jak i I instancji ustalili, że występujący z ww. wnioskiem M. Z. nie jest profesjonalnym pełnomocnikiem, nie jest agentem celnym ani doradcą podatkowym. Nie jest też pracownikiem skarżącej Spółki. Organ wskazał, że ww. jest pracownikiem G.M. (...) Sp. z o. o. w G.. Wprawdzie w aktach nie ma żadnego dowodu potwierdzającego tę okoliczność ale obie strony przyznają ten fakt. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. nr. 29, poz.257 ze zm., dalej u.p.a. ) jeżeli postępowanie dotyczy towaru, którego rodzaj lub ilość wskazuje na przeznaczenie do działalności gospodarczej, pełnomocnikiem podatnika w postępowaniach w zakresie akcyzy prowadzonych przed organami podatkowymi może być wyłącznie: pracownik podatnika, agent celny, adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy. Stosując powyższy przepis organ zakwestionował możliwość aby M.Z. mógł być pełnomocnikiem Spółki w przedmiotowej sprawie i zarządzeniami kierowanymi do Spółki jako podmiotu, na adres korespondencyjny wskazany przez M.Z., z dnia 22 lipca 2011r. ( k. 53 akt adm.) i 28 listopada 2011r. ( k. 60 akt. adm.) wzywał skarżącą do usunięcia braków wniosku. Ostatnie wymienione wezwanie organ uznał za skutecznie doręczone z dniem 5 grudnia 2011r. i od tego terminu policzył siedmiodniowy termin na usunięcie braków. Po jego bezskutecznym upływie organ I instancji pozostawił wniosek skarżącej Spółki bez rozpatrzenia a organ II instancji ten stan zaakceptował utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie. Jest to nieprawidłowe ustalenie faktyczne i prawne organu. Przede wszystkim wskazać należy, że organ prawidłowo ustalając okoliczność o braku spełnienia przez M.Z. przesłanek merytorycznych przewidzianych art. 17 u.p.a. do bycia pełnomocnikiem skarżącej Spółki w przedmiotowej sprawie w sposób zupełnie nieuprawniony przyjął skuteczność jego oświadczenia woli na okoliczność wskazania adresu do korespondencji w sprawie. Jest to zaprzeczenie ustaleniu, że ww. nie jest pełnomocnikiem w sprawie. Skoro nie może on być pełnomocnikiem to w żadnym zakresie nie może skutecznie pod względem prawnym złożyć oświadczenia woli za Spółkę. Tym samym nie mógł on skutecznie wskazać adresu do korespondencji. Doręczenia dokonywane przez organ na ten adres nie są skuteczne. Jest to adres innego podmiotu gospodarczego. Spółka nie odebrała pod tym adresem korespondencji i nie miała takiego obowiązku. Zgodnie z treścią art.151 Ordynacji podatkowej osobom prawnym, a taką jest skarżąca Spółka, pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej – osobie uprawnionej do korespondencji. Słusznie podnosi skarżąca naruszenie powyższego przepisu. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i jako takie uprawnia do uchylenia zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia go poprzedzającego w myśl art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. Uprawnienie do uchylenia postanowienia I instancji wynika z treści przepisu art. 135 p.p.s.a. stanowiącego, że Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów i czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Taka sytuacja wystąpiła w sprawie. Wskazany błąd został popełniony przez oba organy orzekające w sprawie. Wymieniony przepis był też podstawą do uchylenia przez Sąd postanowienia wydanego przez organ II instancji w dniu (...) lipca 2012r. o nr. (...) pozostawiającego zażalenie z dnia 11 maja 2012r. wniesione przez A.O. GmbH z siedzibą w N. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) kwietnia 2012r. będącego postanowieniem I instancji w przedmiotowej sprawie. Przypomnieć należy, że zaskarżone postanowienie zostało wydane po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r. o sygn. akt V SA/Wa 2343/12 wcześniejszego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia (...) lipca 2012 r. o nr. (...) pozostawiającego bez rozpatrzenia zażalenie Spółki wskazywanej jako A.O. AG z siedziba w N. z dnia 11 maja 2012 r. na postanowienie będące orzeczeniem I instancji w przedmiotowej sprawie. Z powyższego wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w stosunku do postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) kwietnia 2012r. nr. (...) pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek Spółki o zwrot podatku akcyzowego dwa postanowienia drugoinstancyjne rozstrzygające zażalenie skarżącej Spółki. Przy czym były to postanowienia mające inne oznaczenia numerowe, jak też inaczej precyzowały skarżącą Spółkę. W jednym postanowieniu Spółka była Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością , w drugim Spółką Akcyjną. Wyżej wymienionym wyrokiem z dnia 3 marca 2013r. zostało uchylone postanowienie odnoszące się do Spółki jako Spółki Akcyjnej. Natomiast w obrocie prawnym pozostało drugie ww postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2012r. odnoszące się do Spółki wymienianej jako Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zważywszy, że skarżąca Spółka w toku postępowania administracyjnego zmieniała formą prawną działalności ze Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na Spółkę Akcyjną przy istnieniu pełnej kontynuacji praw podmiotowych i przedmiotowych, co zostało ustalone przywołanym wyżej wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 5 marca 2013r., to nie mogły być wydana dwa postanowienia drugoinstancyjne rozstrzygające zażalenie tego samego podmiotu na to samo postanowienie wydane przez organ I instancji. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania zawartą w art. 127 O.p., prawo do złożenia zażalenia od postanowienia I instancji przysługuje tylko jedno. Wynika to z treści art. 236 § 1 i art. 239 O.p. Potwierdza to również treść art. 247 § 1 pkt 4 w zw. z art. 219 O.p. stanowiąca podstawę do stwierdzenia nieważności później wydanego postanowienia rozstrzygającego tę samą sprawę. W tych warunkach należało uchylić omawiane postanowienie w oparciu o wyżej wskazany art. 135 p.p.s.a. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w wyroku.