V SA/Wa 2714/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia WSA - Andrzej Kania, Protokolant - Sylwia Wojtkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi T. L. B [...] Sp. z o. o. z siedzibą w S. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej Oddala skargę Przedmiotem skargi z 3 października 2007 r. wniesionej przez T. L. B. [...] Sp. z o. o. w S. jest decyzja Ministra Finansów z [...] sierpnia 2007 nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. zawartą w wiążącej informacji taryfowej z dnia [...] maja 2007 r. nr [...]. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: W dniu 28 listopada 2005 r. skarżąca złożyła wniosek o udzielenie Wiążących Informacji Taryfowych dla towaru o nazwie "D. [...]". Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2006r. Dyrektor Izby Celnej w W. pozostawił bez rozpatrzenia ww. wniosek, gdyż skarżąca nie nadesłała żądanych informacji dotyczących składu towaru. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2006r. Minister Finansów, po rozpoznaniu wniesionego zażalenia, uchylił w całości postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2006r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, iż przedłożona Ministrowi Finansów opinia PZH z dnia [...] października 2000 r. zawiera pełny skład surowcowy towaru o nazwie handlowej "D. [...]", a zatem przedmiotowy dokument może stanowić dowód i pozwolić na ustalenie klasyfikacji taryfowej preparatu. Decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej WIT nr [...] z dnia [...] maja 2007 r., zwaną dalej decyzją WIT, Dyrektor Izby Celnej w W. zaklasyfikował do kodu CN 2103 90 90 towar o nazwie handlowej "D. [...]". Od powyższej decyzji firma T. L. B. [...] Sp. z o.o. odwołała się pismem z dnia 5 czerwca 2007 r., wnosząc o zaklasyfikowanie przedmiotowego towaru do kodu CN 3302 10 90. W ocenie Spółki decyzja Dyrektora Izby Celnej narusza treść postanowień reguł 1 i 6 oraz 3 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz treść komentarza do pozycji 2103 i 3302 zawartego w Notach wyjaśniających HS. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2007r. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. zawartą w wiążącej informacji taryfowej z dnia [...] maja 2007r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż produkt o nazwie handlowej "D. [...]" nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji 3302, jak wnioskowała skarżąca, gdyż zgodnie z uwagą 2 do działu 33 wyrażenie "substancje zapachowe" występujące w brzmieniu pozycji 3302 odnosi się tylko do substancji objętych pozycją 3301, do składników zapachowych wyodrębnionych z tych substancji i do syntetycznych substancji zapachowych. Zgodnie z powyższym, towary klasyfikuje się do pozycji 3302 pod warunkiem, iż nie zawierają dodatkowych składników posiadających właściwości funkcjonalne, tj. sodu, cukru, ekstraktu drożdży, skrobi, warzyw w proszku itp. Natomiast składnikiem produktu o nazwie handlowej "D. [...]", nadającym smak i zapach cebuli jest, jak ustalono na podstawie opinii Państwowego Zakładu Higieny z dnia [...] października 2000 r. nr [...] i [...] zawierającego pełny skład surowcowy przedmiotowego towaru, proszek cebulowy. Organ stwierdził bowiem, że ww. produkt nie zawiera innych składników nadających tę właściwość preparatowi. Zauważył także, iż istotnym składnikiem produktu jest również glutaminian sodu. Glutaminian sodu (E 621) to sól sodowa kwasu glutaminowego. Glutaminian sodu, zgodnie z Encyklopedią techniki - przemysł spożywczy (wyd. z 1978 r., str. 244), to powszechnie stosowana substancja wzmacniająca smak potraw, szczególnie mięsnych, rybnych i warzywnych. Stosowana jako dodatek do przetworów przemysłowych, np. konserw mięsnych i warzywno-mięsnych, gotowych dań, koncentratów obiadowych. Minister Finansów zauważył, że z charakterystyki właściwości funkcjonalnych składników preparatu wynika, że substancjami czynnymi preparatu są nie tylko składniki aromatyczne, ale również składniki smakowe. Składniki smakowe są istotnymi składnikami o właściwościach smakotwórczych i potęgujących odczuwanie wrażenia smakowego. Z uwagi na właściwości funkcjonalne składników preparatu, jak i jego skład surowcowy, produkt o nazwie handlowej "D. [...]" Minister Finansów uznał za preparat złożony o charakterze przyprawo-aromatycznym zawierający w swym składzie naturalne substancje aromatyczne (mieszanki substancji aromatyzujących). Skład surowcowy preparatu i funkcje poszczególnych składników wykraczają poza zakres pozycji 3302, odpowiadają natomiast zakresowi pozycji 2103 Taryfy celnej. Pozycja 2103, zastosowana w wiążącej informacji taryfowej WIT nr [...] z dnia [...] maja 2007 r., obejmuje m.in.: przetwory zazwyczaj bardzo pikantne, stosowane do przyprawiania pewnych potraw (mięsa, ryb, sałatek itd.) i otrzymane z różnego rodzaju składników (jaj, warzyw, mięsa, owoców, mąki, skrobi, oleju, octu, cukru, przypraw korzennych, gorczycy, aromatów itd.). Przykładami produktów objętych niniejszą pozycją są: majonezy, sosy sałatkowe typu dressing, sosy Bearnaise, bolognaise (składające się z posiekanego mięsa, przecieru pomidorowego, przypraw itd.), sosy sojowe, sosy grzybowe, sos Worcester (zazwyczaj zrobiony na bazie stężonego sosu sojowego z dodatkiem przypraw w occie, soli, cukru, karmelu i musztardy), ketchup pomidorowy (produkt otrzymany z przecieru pomidorowego, cukru, octu, soli i przypraw) i inne sosy pomidorowe, sól selerowa (mieszanina soli kuchennej i drobno zmielonych nasion selera), niektóre mieszanki przypraw do kiełbas i produkty objęte działem 22 (inne niż produkty objęte pozycją 2209) przeznaczone do celów kulinarnych i niezdatne do konsumpcji jako napoje (np. wino i koniak do celów kulinarnych). Minister Finansów odnosząc się do wniosku o zastosowanie przy klasyfikacji towarowej towaru o nazwie handlowej "D. [...]" reguły 3(b) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz treść uwag do pozycji 3302 wskazał, iż przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej ww. produktu będącego mieszanką przyprawowo-aromatyczną, nie było konieczności odwoływania się do pozostałych reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, tj. reguł 2., 3. i 4., gdyż klasyfikacji taryfowej można było dokonać na podstawie wspomnianej reguły 1, a mianowicie zgodnie z brzmieniem kodu CN 2103 90 90, obejmującego pozostałe zmieszane przyprawy i zmieszane przyprawy korzenne. Ponadto stwierdził, iż powołane przez skarżącą wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację Z .[...] nr [...] z dnia [...] grudnia 2004 r. i [...] z dnia [...] grudnia 2004 r. i wskazujące, że sporny towar należy zaklasyfikować do pozycji 3302 Taryfy celnej, nie mogą być dowodem potwierdzającym klasyfikację taryfową spornego produktu do tej pozycji, ponieważ w trybie art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt iii) Wspólnotowego Kodeksu Celnego, zostały wycofane z obrotu prawnego z dniem [...] grudnia 2006 r. Organ II instancji zauważył, że sam fakt nazwania towaru aromatem jak również obecność w preparacie substancji aromatycznych (naturalnych lub identycznych z naturalnymi) nie jest wystarczającym powodem do uznania danego produktu za towar z pozycji 3302 Taryfy celnej. W technologii spożywczej występuje wiele innych produktów zawierających aromaty, które nie są klasyfikowane do pozycji 3302 Taryfy celnej, lecz np. do pozycji 1704, 1806, 2103, 2106, 2208 lub 2309, ponieważ klasyfikację taryfową przeprowadza się w oparciu o reguły i zasady, uwzględniając całkowity skład surowcowy, parametry fizykochemiczne, postać w jakiej towar występuje, przeznaczenie towaru itp. Potwierdzeniem prawidłowości klasyfikacji taryfowej ww. produktu, stosowanego jako mieszanka przyprawowo-aromatyczna, do kodu CN 2103 90 90 są obowiązujące wiążące informacje taryfowe dostępne w bazie EBTI na publicznej stronie internetowej Komisji Europejskiej http://ec.europa.eu/taxationcustoms/common/databases/indexen.htm. Jako przykład organ podał wiążące informacje taryfowe wydane przez: administrację celną A. nr [...] z dnia [...] lipca 2002r., [...] z dnia [...] października 2002 r. czy [...] z dnia [...] lutego 2002 r., administrację celną H. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002r., [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r., [...] z dnia [...] lipca 2000 r., [...] z dnia [...] lipca 2000r. czy też [...] z dnia [...] lipca 2000 r. Produkt o nazwie handlowej "D. [...]" będący mieszaniną składników przyprawowych (cebuli w proszku, ekstraktów przypraw, soli, cukru, glutaminianu sodu) i aromatycznych (mieszanek substancji aromatyzujących) spełnia wymagania opisu produktów z opinii klasyfikacyjnej nr 2103 90/2 podanej w Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych zawartego w V tomie Not wyjaśniających HS o następującej treści: "Złożone aromaty, o trwałej mocy aromatu, będące mieszaninami: (i) ogólnego ekstraktu z przypraw objętych działem 9. lub z innej aromatycznej substancji roślinnej (np. objętej pozycją 0712 lub działem 12.), oraz (ii) bazy odpowiedniej do końcowego użycia (sól, glukoza, mąka zbożowa, sproszkowany sucharek itp.), stosowane jako przyprawy lub zaprawy, aby podnieść smak preparatów żywnościowych." W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2007 r. (data nadania pocztowego) skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości (w skardze mylnie wnosi o uchylenie postanowienia) i orzeczenie co do istoty sprawy bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: 1. przepisów zawartych w Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu oznaczania i kodowania Towarów (obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 12 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej – M.P. nr 86, poz. 880), zawierających wyjaśnienia do pozycji 2103 i 3302 taryfy celnej, 2. Ogólnych Reguł Interpretacji do Taryfy Celnej – w tym reguły 1, 6 i 3b zawartych we Wspólnej Taryfie Celnej – (Dz.U. WE L 256 z 7.09.1987 ze zmianami). W uzasadnieniu ww. skargi strona skarżąca stwierdziła, że nie zgadza się z klasyfikacją produktu o nazwie handlowej "D. [...]" do pozycji 2103 dokonaną w WIT nr [...] i utrzymaną w mocy zaskarżoną decyzją Ministra Finansów. W szczególności, w ocenie skarżącej, biorąc pod uwagę literalne brzmienie opisu pozycji 2103 nie można znaleźć w składzie mieszanki ani jednego składnika odpowiadającego opisowi do tej pozycji. Zawarte w mieszance takie składniki jak substancje aromatyzujące odpowiadają wprost opisowi pozycji 3302. Zdaniem skarżącej, skoro Minister Finansów nie kwestionuje, że produkt jest mieszaniną różnych substancji, to przy jego klasyfikacji należało bezwzględnie zastosować regułę 3 (b) ORINS i ustalić, który ze składników mieszanki jest jej podstawowym składnikiem, czyli takim który decyduje o funkcji całości. Tym składnikiem, zdaniem skarżącej, jest mieszanka substancji aromatyzujących stanowiących ok. 22% całości, a nie pojedynczy składnik jak glutaminian sodu. Skoro substancje aromatyzujące stanowią 22% wagi i 70 % wartości produktu i są klasyfikowane do pozycji 3301, to nie ma jakiegokolwiek uzasadnienia do klasyfikacji mieszaniny tych i innych substancji do pozycji 2103. Najważniejszym argumentem przemawiającym za prawidłowością klasyfikacji ww. towaru do pozycji 3302 jest to, że preparat bez udziału MSG (glutaminian sodu) w dalszym ciągu nadaje się do użycia przy produkcji przekąsek. MSG można bowiem zastąpić innym wzmacniaczem lub zwiększając dawkowanie preparatu S. [...]. Reasumując klasyfikacja preparatu "D. [...]" winna zostać dokonana do pozycji 3302 i byłaby ona zgodna z uwagami do tej pozycji oraz regułami 1, 6 i 3 (b) ORINS. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Organ wskazał, iż składnikiem produktu o nazwie handlowej "D. [...]", nadającym smak i zapach cebuli jest, co ustalono na podstawie opinii Państwowego Zakładu Higieny z dnia [...] października 2000 r., proszek cebulowy. Proszek cebulowy nie jest substancją objętą pozycją 3301 Wspólnej Taryfy Celnej, co powoduje, że występujące w brzmieniu pozycji 3302, o zastosowanie której wnosi strona, wyrażenie "substancje zapachowe" nie ma odniesienia do spornego produktu. W piśmie procesowym z dnia 13 lutego 2008r. skarżąca podniosła, iż produkt jest mieszaniną różnych związków i w związku z tym nie można w sposób prawidłowy dokonać jego klasyfikacji bez stosowania reguły 3 (b) ORINS. Stwierdziła także, że nigdy nie twierdziła i nie twierdzi, że glutaminian sodu nie występował w składzie surowcowym, ani że nie jest on substancją wzmacniającą aromat. Substancje aromatyzujące, co przyznaje Minister klasyfikowane są do pozycji 3302, glutaminian sodu w połączeniu w innymi substancjami klasyfikowany jest do pozycji 2103. Skoro S. [...] 809005 jest mieszaniną różnych substancji, winien być klasyfikowany do pozycji której opis odpowiada opisowi mieszaniny. Opis funkcji preparatu 809005 odpowiada wprost opisowi pozycji 3302. Skarżąca zauważyła również, iż z faktu wycofania BTI, na które powoływała się strona skarżąca nie można tworzyć dowodu na poparcie swojej tezy o słuszności zaklasyfikowania preparatu do pozycji 33021090. BTI przytaczane przez skarżącą jako przykład klasyfikowania mieszanin substancji zapachowych (aromatyzujących) w dniu występowania przez skarżącą o wydanie WIT, były prawnie wiążącymi decyzjami administracyjnymi organów celnych państw Unii Europejskiej do pozycji 33021090. Wiążące informacje taryfowe wydane przez powołane w zaskarżonej decyzji WITy wydane przez administracje celne innych państw, na które powołuje się Minister w odpowiedzi na skargę zostały również wycofane z bazy BTI komisji celnej Unii Europejskiej. W odpowiedzi na ww. pismo Minister Finansów wskazał, iż nie można zgodzić się z wywodem skarżącej, która podaje że "... Zgodnie z wykazem składników preparatu, ponad 22% stanowi mieszanina substancji aromatyzujących. Ta mieszanina została przez PZH nazwana proszkiem cebulowym gdyż zawarte w kompozycji substancje aromatyzujące miały aromat cebuli. ...", ponieważ jest to stwierdzenie niezgodne ze stanem faktycznym. Państwowy Zakład Higieny w przedłożonym przez Stronę dokumencie z dnia [...] października 2000 r. nr [...], [...] opisał towar następująco: "809 005 D. [...] E160c zawiera: mąkę pszenną, sól, cukier, glukozę, maltodekstrynę, glutaminian sodu E621, mleczan wapnia E327, kwas cytrynowy E330, inozynian dwusodowy E631, guanylan dwusodowy E627, ekstrakt z papryki E160c, lecytynę, mleko w proszku, cebulę w proszku, kwas fosforowy E338, monooleinian polioksyetylenosorbitolu E433, kwas krzemowy E551, ekstrakty przypraw". Stwierdził zatem, że PZH w ww. dokumencie użył zwrotu "cebula w proszku" a nie "proszek cebulowy". Z przedmiotowego dokumentu nie wynika, że w zwrocie "cebula w proszku" zawierają się składniki aromatyzujące w skład których, zgodnie z dokumentem z dnia [...] listopada 2005 r. (karta 19), wchodzą: substancje aromatyzujące, aromaty przetworzone, naturalne substancje aromatyzujące oraz substancje aromatyzujące identyczne z naturalnymi. Strona proszona wielokrotnie przez organ celny ustalający klasyfikację taryfową spornego towaru o przedłożenie dokumentu od producenta wyjaśniającego, jakie substancje (lub związki chemiczne) są głównymi składnikami nadającymi zasadniczy charakter, każdorazowo odmawiała dostarczenia takich informacji twierdząc, że takie informacje nie mają znaczenia dla potrzeb ustalenia klasyfikacji taryfowej. Ustalenia organów celnych, że sporny produkt jest preparatem potwierdza dokument PZH z dnia [...] października 2000 r. nr [...], [...] poprzez opisanie towaru w następujący sposób: "... Zakład nie jest przeciwny stosowaniu ww. preparatu w ilości do 80 g/kg do wyrobów typu snack, chipsów, chrupek, płatków ziemniaczanych, prażynek. ..." Minister Finansów wskazał, że na żadnym etapie prowadzonego przez organy celne postępowania, nie padło stwierdzenie, że o funkcji preparatu o nazwie handlowej "D. [...]" decyduje glutaminian sodu. Proszek cebulowy nie jest substancją objętą pozycją 3301 Wspólnej Taryfy Celnej, co powoduje, że występujące w brzmieniu pozycji 3302 wyrażenie "substancje zapachowe" nie ma odniesienia do spornego produktu. Dodatkowo zauważył, iż wiążące informacje taryfowe nr [...] z dnia [...] grudnia 2004 r. (karta 70) i [...] z dnia [...] grudnia 2004 r. (karta 69) wydane przez administrację celną Z. [...] powołane przez Stronę w dniu występowania o wydanie WIT były prawnie obowiązujące, ale zostały wycofane z obrotu prawnego z dniem 12 grudnia 2006 r. (karta 71 - 72) w trybie art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt iii) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10 1992 r. z późn. zm.) zwanego Wspólnotowym Kodeksem Celnym. W bazie EBTI jako powód wycofania ww. wiążących informacji taryfowych podano kod 64 oznaczający nieważność decyzji wynikającą z nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru ustalonej przedmiotowymi decyzjami (64 Invalidaed due to incorrect classification). Odnosząc się do zarzutu, że powołane w odpowiedzi na skargę z dnia 2 listopada 2007 r. wiążące informacje taryfowe zostały wycofane z bazy EBTI wyjaśnił, iż wiążąca informacja taryfowa, zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. rozporządzenia zwanego Wspólnotowym Kodeksem Celnym, jest ważna przez okres sześciu lat licząc od daty jej wydania. I tak następujące wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną K. [...] przestały obowiązywać z uwagi na upływ sześcioletniego okresu: * [...] z dnia [...] lipca 2000 r. - obowiązywała w dniach 03-07-2000 - 02-07-2006, * [...] z dnia [...] lipca 2000 r. - obowiązywała w dniach 03-07-2000 - 02-07-2006, [...] z dnia [...] lipca 2000 r. - obowiązywała w dniach 03-07-2000 - 02-07-2006. Innym przypadkiem utraty ważności wiążącej informacji taryfowej, wynikającym z art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt ii) Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jest przypadek, gdy wiążąca informacja taryfowa staje się niezgodna z interpretacją jednej z nomenklatur określonych w art. 20 ust. 6: * na poziomie Wspólnoty, przez zmianę not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej lub na skutek orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, * w skali międzynarodowej, przez wydanie opinii dotyczącej klasyfikacji lub przez zmianę not wyjaśniających do nomenklatury Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, przyjętego przez Światową Organizację Celną utworzoną w 1952 r. pod nazwą "Rada Współpracy Celnej". W przypadku wiążących informacji taryfowych A. nr [...] z dnia [...] lutego 2002 r., [...] z dnia [...] października 2002 r. oraz [...] z dnia [...] lipca 2002 r. utrata ich ważności nastąpiło z dniem 31 grudnia 2007 r. z jednego z wyżej powołanych powodów, tj. zmiany kodów w Nomenklaturze Scalonej. W bazie EBTI jako powód wycofania przedmiotowych wiążących informacji taryfowych podano kod 61 oznaczający nieważność decyzji z powodu zmiany kodu nomenklatury (61 Invalidaed due to nomenclature codę changes). Przywołane w odpowiedzi na skargę z dnia 2 listopada 2007 r. wiążące informacje taryfowe administracji celnej K. [...] nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. (karta nr 79) oraz [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. (karta nr 78) są obowiązujące. W związku z powyższym stwierdził, że nieważność decyzji WIT z powodu upływu sześcioletniego okresu obowiązywania (art. 12 ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego), czy z powodu zmiany kodu nomenklatury (art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt ii) Wspólnotowego Kodeksu Celnego) nie oznacza nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej ustalonej takimi decyzjami. O ustaleniu przez organ celny nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru świadczy jedynie uchylenie takich decyzji WIT w trybie art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt iii) Wspólnotowego Kodeksu Celnego, tj. w przypadku dotyczącym nieważności decyzji wydanych przez administrację celną Z. [...], a przywołanych przez skarżącą jako dowód w niniejszej sprawie mający potwierdzać prawidłowość klasyfikacji spornego towaru do pozycji 3302 Wspólnej Taryfy Celnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wyjaśnić trzeba, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz. U. Nr 153, poz. 1269). W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c i pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako "p.p.s.a."). Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji wydanej przez Ministra Finansów w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu na podstawie ww. ustaw, tj. badając zaskarżoną decyzję pod względem jej zgodności z przepisami ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz.U Nr 68 poz. 622), rozporządzeniem Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającym Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992r. ze zm. ) zwanego Wspólnotowym Kodeksem Celnym, rozporządzeniem Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 9 września 1987r ze zm.) oraz rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1549/2006 z 17 października 2006r. zmieniającym załącznik I rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. (Dz. Urz. WE L 286 z 28 października 2005r.), jak również przepisami ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Sąd nie dopatrzył się w sprawie takich uchybień prawa, które winny skutkować uchyleniem skarżonego orzeczenia i uznał, iż decyzja będąca przedmiotem skargi jest prawidłowa, argumenty przedstawione w uzasadnieniu skarżonego orzeczenia - co do klasyfikacji spornego towaru w obowiązującym stanie prawnym - przekonujące i właściwe, natomiast podniesione w skardze zarzuty - nieuzasadnione. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa produktu o nazwie handlowej "D.[...] ". Organy celne wiążącą informacją taryfową WIT nr [...] wydaną w dniu [...] maja 2007r. zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu CN 2103 90 90 Wspólnej Taryfy Celnej, w oparciu o regułę 1 i 6 ORINS. Zdaniem zaś spółki zastosowanie w sprawie do klasyfikacji przedmiotowego towaru winna mieć poz. 3302. Klasyfikacja do wskazanej przez spółkę pozycji winna być dokonana, w ocenie skarżącej, w oparciu o regułę 3( b) ORINS. Przed odniesieniem się do meritum sprawy i ustosunkowaniem się do zarzutów skarżącej dotyczących skarżonej decyzji, Sąd podkreśla, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Wspólna Taryfa Celna wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. oparta jest o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów, opracowanego przez Radę Współpracy Celnej (obecnie Światowa Organizacja Celna) i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od dnia 1 stycznia 1996 r. (oświadczenie Rządowe z dnia 30 grudnia 1996 r. w sprawie przystąpienia przez Rzeczpospolitą Polską do Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów - Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 63). Klasyfikacji taryfowej towarów (wskazanie właściwej pozycji lub podpozycji Taryfy celnej) dokonuje się na podstawie: * dostępnych danych dotyczących produktu, * Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej - podanych w Taryfie celnej, * uwag do sekcji i działów Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary. Dodatkową pomoc w klasyfikacji taryfowej stanowi opracowanie "Explanatory Notes" (Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli (World Customs Organization - ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej). Polska wersja językowa Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, zwana dalej Noty wyjaśniające HS, (wersja 2002) została opublikowana w formie obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej w Monitorze Polskim (MP Nr 86, poz. 880). Do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się również Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Noty do CN) wypracowane przez Sekcję Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego przyjmowane przez Komisję Europejską na podstawie art 9 §1(a) oraz art. 10 ust 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87. Obowiązująca, skonsolidowana ich wersja opublikowana została w Dz. Urz. UE 2006/C 50/01. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze podlega bowiem pewnym regułom. Zgodnie z regułą 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Zgodnie z regułą 1 ORINS opis pozycji, jak również uwagi do sekcji i działów, zwykle mają pierwszeństwo w stosunku do ogólnych reguł interpretacyjnych o numerach 2 – 6, co potwierdza chronologiczny układ uwag. Jeśli natomiast wyroby gotowe nie mogą być zaklasyfikowane zgodnie z postanowieniami reguły 1 ORINS lub, gdy wyroby te mogą być pozornie klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, klasyfikacja winna być dokonana zgodnie z kryteriami zawartymi w regule 3 ORINS w następujący sposób: a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W przypadku gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym, albo tylko do części towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wyrób w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny. b) Do mieszanin, towarów złożonych, składających się z różnych materiałów lub wykonanych z różnych komponentów oraz do towarów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy zastosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. c) Jeśli nie można przeprowadzić klasyfikacji zgodnie z regułą 3(a) lub 3(b), należy zastosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnią z pozycji możliwych do zastosowania. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż produkt o nazwie handlowej "D. [...]" to jasnobeżowy proszek, zawierający w składzie mieszaninę m.in. preparatów i substancji aromatyzujących (naturalnych i przetworzonych) oraz innych składników (nośników, substancji smakowych i wzmacniających smak, innych dodatków), wśród których są m.in. sól, cukier, glukoza, mąka pszenna, mleko w proszku, maltodekstryna, glutaminian sodu, cebula w proszku, ekstrakty przypraw, lecytyna, ekstrakt z papryki, skrobia modyfikowana. Produkt stosowany jest w przemyśle spożywczym jako dodatek przyprawowo-aromatyczny, który nadaje przekąskom typu chrupki lub chipsy, smak i zapach cebulki; dozowany jest w ilości do 80 g produktu na 1 kg gotowego wyrobu. Produkt o nazwie handlowej "D. [...]" został zaklasyfikowany przez organy celne na podstawie ww. reguły 1, tj. zgodnie z brzmieniem kodu CN 2103 90 90, obejmującego pozostałe zmieszane przyprawy i zmieszane przyprawy korzenne. Prawidłowo organ odwoławczy uznał ww. produkt za złożony preparat o charakterze przyprawo-aromatycznym zawierający w swym składzie naturalne substancje aromatyczne (mieszanki substancji aromatyzujących). Skład surowcowy preparatu i funkcje poszczególnych składników wykraczają poza zakres pozycji 3302, odpowiadają natomiast zakresowi pozycji 2103 Taryfy celnej. Pozycja 2103, obejmuje m.in.: przetwory zazwyczaj bardzo pikantne, stosowane do przyprawiania pewnych potraw (mięsa, ryb, sałatek itd.) i otrzymane z różnego rodzaju składników (jaj, warzyw, mięsa, owoców, mąki, skrobi, oleju, octu, cukru, przypraw korzennych, gorczycy, aromatów itd.). Potwierdzeniem prawidłowości klasyfikacji taryfowej produktu o nazwie handlowej "D. [...]", stosowanego jako mieszanka przyprawowo-aromatyczna, do kodu CN 2103 90 90 są wybrane przez Ministra Finansów obowiązujące wiążące informacje taryfowe dostępne w bazie EBTI na publicznej stronie internetowej Komisji Europejskiej http://ec.europa.eu/taxationcustoms/common/databases/indexen.htm i tak wiążące informacje taryfowe wydane przez: * administrację celną A. nr [...] z dnia 30 lipca 2002r., [...] z dnia [...] października 2002 r. czy [...] z dnia [...] lutego 2002 r., * administrację celną H. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002r., [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r., [...] z dnia [...] lipca 2000 r., [...] z dnia [...] lipca 2000r. czy też [...] z dnia [...] lipca 2000 r. Prawidłowo również Minister Finansów zauważył, iż produkt o nazwie handlowej "D. [...]" będący mieszaniną składników przyprawowych (cebuli w proszku, ekstraktów przypraw, soli, cukru, glutaminianu sodu) i aromatycznych (mieszanek substancji aromatyzujących) spełnia wymagania opisu produktów z opinii klasyfikacyjnej nr 2103 90/2 podanej w Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych zawartego w V tomie Not wyjaśniających HS o następującej treści: "Złożone aromaty, o trwałej mocy aromatu, będące mieszaninami: (i) ogólnego ekstraktu z przypraw objętych działem 9. lub z innej aromatycznej substancji roślinnej (np. objętej pozycją 0712 lub działem 12.), oraz (ii) bazy odpowiedniej do końcowego użycia (sól, glukoza, mąka zbożowa, sproszkowany sucharek itp.), stosowane jako przyprawy lub zaprawy, aby podnieść smak preparatów żywnościowych." W związku z powyższym przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej ww. produktu nie było konieczności odwoływania się do pozostałych reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, tj. reguł 2., 3. i 4., gdyż klasyfikacji taryfowej można było dokonać na podstawie wspomnianej reguły 1. Dlatego też bezzasadne są zarzuty skarżącej dotyczące niezastosowania przy klasyfikacji reguły 3 (b) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz treść uwag do pozycji 3302. Pozycja 3302 obejmuje "Mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny (włącznie z roztworami alkoholowymi) oparte na jednej lub wielu takich substancjach, w rodzaju stosowanych jako surowce w przemyśle; pozostałe preparaty oparte na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanych w produkcji napojów". Zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej pozycja 3302 obejmuje niżej wymienione produkty pod warunkiem, że są one w rodzaju podstawowych surowców dla przemysłu perfumeryjnego, spożywczego, napojów (np. w wyrobach cukierniczych, przyprawach spożywczych i napojach) i innych (np. w produkcji mydła): 1) mieszaniny olejków eterycznych, 2) mieszaniny rezinoidów, 3) mieszaniny wyekstrahowanych oleożywic, 4) mieszaniny sztucznych substancji zapachowych, 5) mieszaniny złożone z dwóch lub więcej substancji zapachowych (olejków eterycznych, rezinoidów, wyekstrahowanych oleożywic lub sztucznych substancji zapachowych), 6) mieszaniny dwóch lub więcej substancji zapachowych (olejków eterycznych, rezinoidów, wyekstrahowanych oleożywic lub sztucznych substancji zapachowych) z dodatkiem rozcieńczalników lub cieczy nośnych, takich jak olej roślinny, dekstroza lub skrobia, 7) mieszaniny, nawet połączone z rozcieńczalnikiem lub cieczą nośną bądź zawierające alkohol, produktów objętych innymi działami (np. przypraw korzennych) z jedną lub kilkoma substancjami zapachowymi (olejkami eterycznymi, rezinoidami, wyekstrahowanymi oleożywicami lub aromatami syntetycznymi) pod warunkiem, że substancje te stanowią element podstawowy mieszaniny. W uwadze 2 do działu 33 wyjaśnień do taryfy celnej wskazano, że wyrażenie "substancje zapachowe" występujące w brzmieniu pozycji 3302 odnosi się tylko do substancji objętych pozycją 3301, do składników zapachowych wyodrębnionych z tych substancji i do syntetycznych substancji zapachowych. Zgodnie z powyższym, towary klasyfikuje się do pozycji 3302 pod warunkiem, iż nie zawierają dodatkowych składników posiadających właściwości funkcjonalne, tj. sodu, cukru, ekstraktu drożdży, skrobi, warzyw w proszku itp. Proszek cebulowy nie jest substancją objętą pozycją 3301 Wspólnej Taryfy Celnej, co powoduje, że występujące w brzmieniu pozycji 3302, o zastosowanie której wnosi strona, wyrażenie "substancje zapachowe" nie ma odniesienia do spornego produktu. Składnikiem produktu o nazwie handlowej "D. [...]", nadającym smak i zapach cebuli jest proszek cebulowy. Stwierdzić należy, że produkt nie zawiera innych składników nadających tę właściwość preparatowi. Istotnym składnikiem produktu jest również glutaminian sodu. Glutaminian sodu (E 621) to sól sodowa kwasu glutaminowego. Glutaminian sodu, zgodnie z Encyklopedią techniki - przemysł spożywczy (wyd. z 1978 r., str. 244), to powszechnie stosowana substancja wzmacniająca smak potraw, szczególnie mięsnych, rybnych i warzywnych. Stosowana jako dodatek do przetworów przemysłowych, np. konserw mięsnych i warzywno-mięsnych, gotowych dań, koncentratów obiadowych. Nie można zgodzić się z wywodem skarżącej, która w piśmie procesowym z dnia 11 lutego 2008 r. podaje, że "... Zgodnie z wykazem składników preparatu, ponad 22% stanowi mieszanina substancji aromatyzujących. Ta mieszanina została przez PZH nazwana proszkiem cebulowym gdyż zawarte w kompozycji substancje aromatyzujące miały aromat cebuli. ...", gdyż stwierdzenie to jest niezgodne ze stanem faktycznym. Dokumentem wskazującym na skład produktu jest opinia Państwowego Zakład Higieny z dnia [...] października 2000 r., w której produkt został opisany następująco cyt. "[...] D. [...] E160c zawiera: mąkę pszenną, sól, cukier, glukozę, maltodekstrynę, glutaminian sodu E621, mleczan wapnia E327, kwas cytrynowy E330, inozynian dwusodowy E631, guanylan dwusodowy E627, ekstrakt z papryki E160c, lecytynę, mleko w proszku, cebulę w proszku, kwas fosforowy E338, monooleinian polioksyetylenosorbitolu E433, kwas krzemowy E551, ekstrakty przypraw". W związku z tym stwierdzić należy, że PZH w ww. dokumencie użył zwrotu "cebula w proszku" a nie "proszek cebulowy". Z przedmiotowego dokumentu nie wynika, że w zwrocie "cebula w proszku" zawierają się składniki aromatyzujące w skład których, zgodnie z dokumentem "Lista składników i ich dopuszczalność w UE" z dnia [...] listopada 2005 r., wchodzą: substancje aromatyzujące, aromaty przetworzone, naturalne substancje aromatyzujące oraz substancje aromatyzujące identyczne z naturalnymi. Strona proszona wielokrotnie przez organ celny ustalający klasyfikację taryfową spornego towaru o przedłożenie dokumentu od producenta wyjaśniającego, jakie substancje (lub związki chemiczne) są głównymi składnikami nadającymi zasadniczy charakter, każdorazowo odmawiała dostarczenia takich informacji twierdząc, że takie informacje nie mają znaczenia dla potrzeb ustalenia klasyfikacji taryfowej. W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę odnośnie stosowania Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej Minister Finansów wyjaśnił, na podstawie obowiązujących przepisów prawa, że mieszaniny będące preparatami określonymi w uwadze do sekcji lub działu lub w brzmieniu pozycji, są klasyfikowane zgodnie z regułą 1. Ustalenia organów celnych, że sporny produkt jest preparatem potwierdza dokument PZH z dnia [...] października 2000 r. nr [...], [...] poprzez opisanie towaru w następujący sposób: "... Zakład nie jest przeciwny stosowaniu ww. preparatu w ilości do 80 g/kg do wyrobów typu snack, chipsów, chrupek, płatków ziemniaczanych, prażynek. ..." Prawidłowo organ odwoławczy podniósł, że sam fakt nazwania towaru aromatem, jak również obecność w preparacie substancji aromatycznych (naturalnych lub identycznych z naturalnymi) nie jest wystarczającym powodem do uznania danego produktu za towar z pozycji 3302 Taryfy celnej. W technologii spożywczej występuje wiele innych produktów zawierających aromaty, które nie są klasyfikowane do pozycji 3302 Taryfy celnej, lecz np. do pozycji 1704, 1806, 2103, 2106, 2208 lub 2309, ponieważ klasyfikację taryfową przeprowadza się w oparciu o powołane wyżej reguły i zasady, uwzględniając całkowity skład surowcowy, parametry fizykochemiczne, postać w jakiej towar występuje, przeznaczenie towaru itp. Zasadnie również Minister Finansów zauważył w piśmie procesowym z dnia 19 marca 2008r., iż wiążące informacje taryfowe nr [...] z dnia [...] grudnia 2004 r. i [...] z dnia [...] grudnia 2004 r. wydane przez administrację celną Z. [...] powołane przez Stronę w dniu występowania o wydanie WIT były prawnie obowiązujące, ale tak jak wyjaśnił to Minister Finansów zostały wycofane z obrotu prawnego z dniem 12 grudnia 2006 r. w trybie art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt iii) Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W bazie EBTI jako powód wycofania ww. wiążących informacji taryfowych podano kod 64 oznaczający nieważność decyzji wynikającą z nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru ustalonej przedmiotowymi decyzjami (64 Invalidaed due to incorrect classification). Odnośnie zarzutu skarżącej zawartego w piśmie procesowym z dnia 11 lutego 2008r. wskazującego, że powołane w decyzji wiążące informacje taryfowe zostały również wycofane z bazy EBTI należy wyjaśnić, że jest on bezzasadny. Mianowicie wiążące informacje taryfowe A. nr [...] z dnia [...] lutego 2002 r., [...] z dnia [...] października 2002 r. oraz [...] z dnia [...] lipca 2002 r. utraciły moc wiążącą z dniem 31 grudnia 2007 r., a więc po wydaniu zaskarżonej decyzji i co najważniejsze jako powód wycofania przedmiotowych wiążących informacji taryfowych z bazy EBTI podano kod 61 oznaczający nieważność decyzji z powodu zmiany kodu nomenklatury (61 Invalidaed due to nomenclature codę changes). Natomiast, jak słusznie zauważył organ II instancji w piśmie procesowym z dnia 19 marca 2008r. wiążące informacje taryfowe administracji celnej K. [...] nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. oraz [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. są obowiązujące. Przed dniem wydania decyzji utraciły moc jedynie wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną K. [...], które przestały obowiązywać z uwagi na upływ sześcioletniego okresu: [...] z dnia [...] lipca 2000 r. - obowiązywała w dniach 03-07-2000 - 02-07-2006, [...], [...] z dnia [...] lipca 2000 r. - obowiązywały w dniach 03-07-2000 - 02-07-2006. Stwierdzić należy, że nieważność decyzji WIT z powodu upływu sześcioletniego okresu obowiązywania (art. 12 ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego), czy z powodu zmiany kodu nomenklatury (art. 12 ust. 5 pkt a) ppkt ii) Wspólnotowego Kodeksu Celnego) nie oznacza nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej ustalonej takimi decyzjami. Uwzględniając powyższe – stosownie do treści art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – należało orzec jak w sentencji.