V SA/Wa 289/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska (spr), Protokolant ref. staż. - Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 marca 2016r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach oddala skargę. Przedmiotem skargi [...] Sp. z o.o. w W. (dalej: skarżąca, strona lub spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC lub organ) z dnia [...] listopada 2014 r., nr [...], uchylająca w całości decyzję własną z dnia [...] sierpnia 2014 r., nr [...], i orzekająca co do istoty o odmowie zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., nr [...], z dnia [...] kwietnia 2009 r. udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w części dotyczącej zmiany lokalizacji [...]punktów gier na automatach o niskich wygranych. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r. udzielił spółce z ograniczoną odpowiedzialnością [...] z siedzibą w W. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w [...] punktach gier na terenie województwa [...].  Pismem z dnia [...] października 2009 r. spółka zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w W. o zmianę ww. zezwolenia w części dotyczącej zmiany miejsc lokalizacji [...] punktów gier na automatach o niskich wygranych. Po rozpatrzeniu pisma, Dyrektor IC, działając jako organ zezwalający pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] marca 2010 r. odmówił zmiany zezwolenia udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Pismem z dnia [...] marca 2010 r. Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji. Dyrektor Izby Celnej w W., działając jako organ drugiej instancji, w wyniku rozpatrzenia ww. odwołania, decyzją z dnia [...] lipca 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję odmawiającą zmiany zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. w części dotyczącej zmiany lokalizacji [...] punktów gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Pismem z dnia 30 sierpnia 2010 r. spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, zaskarżyła decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 20 grudnia 2013 r., sygn. akt VI SA/Wa 2450/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2010 r. oraz stwierdził, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu. Sąd odniósł się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. wydanym w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 który stanowi, że w przypadku automatów do gier o niskich wygranych sąd krajowy powinien dokonać ustaleń faktycznych, a mianowicie, czy i w jakim zakresie zakaz wydawania, przedłużania i zmian zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach do gry o niskich wygranych może wpłynąć na obrót tymi automatami. W związku z powyższym, w ocenie Sądu organ zezwalający wydając zaskarżone decyzje nie dokonał ustaleń, o których mowa wyżej, a mianowicie nie ustalił czy automaty do gier o niskich wygranych mogą być zaprogramowane lub przeprogramowane w celu dalszego wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych oraz czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów. Uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2010 r. oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] marca 2010 r. spowodowało, że sprawa powróciła ponownie na etap postępowania pierwszej instancji. W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 153 poz. 1270, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. W związku z oceną prawną zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Warszawie z dnia 20 grudnia 2013 r., sygn. akt VI SA/Wa 2450/13, Dyrektor Izby Celnej w W. pismem z dnia [...] kwietnia 2014 r. wezwał spółkę do przedstawienia stosownych wyjaśnień i danych pozostających w związku ze sprawą, tj.: 1) przedłożenia zestawienia liczby eksploatowanych automatów do gier na automatach o niskich wygranych za lata od 2009 r. do chwili wezwania oddzielnie dla danego roku - w skali całego kraju oraz osobno dla województwa [...]; 2) udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy spółka podejmowała próby (a jeśli tak, to jakie) w celu: - sprzedaży zbędnych automatów, w tym do państw Unii Europejskiej, - ewentualnie ich umieszczenia w kasynach gier; 3) udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy automaty do gier o niskich wygranych eksploatowane przez spółkę, w okresie wskazanym w pkt 1, są technicznie przygotowane do wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier wysoko hazardowych bez zmiany oprogramowania; 4) przedłożenia danych księgowych dotyczących amortyzacji automatów wskazanych w pkt 1, w szczególności plany amortyzacji dla automatów o niskich wygranych oraz liczbę ostatecznie wycofanych z eksploatacji automatów o niskich wygranych. Do dnia wydania rozstrzygnięcia spółka nie odpowiedziała na ww. wezwanie. Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w W. umorzył postępowanie w sprawie zmiany zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. w części dotyczącej zmiany lokalizacji [...] punktów gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. W uzasadnieniu decyzji organ powołując się na treść art. 135 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (aktualny tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm., dalej: u.g.h.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., wskazał, że z przepisu tego wynika, iż w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. W dniu [...] września 2014 r. do Dyrektora Izby Celnej w W. wpłynęło odwołanie oznaczone datą [...] września 2014 r. (data stempla Poczty Polskiej S.A. - [...] września 2014 r.) od ww. decyzji. Dyrektor Izby Celnej w W. w wyniku rozpatrzenia ww. odwołania decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, odmawiając zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w części dotyczącej zmiany lokalizacji [...] punktów gier na automatach o niskich wygranych. Organ II instancji powołał się na treść art. 135 ust. 1 u.g.h., który stanowi, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1, mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Ponadto wskazał, że zgodnie z art. 135 ust. 2 u.g.h. w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. A zatem, w całości podtrzymał argumentację wskazującą, że brak było podstaw prawnych do uwzględnienia wniosku strony o zmianę zezwolenia w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktu gier o niskich wygranych, gdyż zmiana miejsc urządzania gry na automatach o niskich wygranych jest niedopuszczalna. W dalszej części uzasadnienia szeroko odniósł się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214, C-217 ([...]), który wskazał na właściwość "sądu krajowego" do ustalenia, czy przepisy ustawy o grach hazardowych mogą powodować ograniczenia, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L. z 1998r. nr 204, s. 37 ze zm.; dalej dyrektywa 98/34/WE) podlegające notyfikacji - wywiedziono, że ze względu specyfikę postępowania przed sądami administracyjnymi, zakres ich kompetencji (ocena zgodności z prawem) i charakter wydawanych orzeczeń, sądy te nie mogą dokonywać ustaleń dotyczących wpływu wejścia w życie unormowań ustawy o grach hazardowych na zakres i sposób używania automatów do gier hazardowych. Organ zauważył, że przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, podlegającymi obowiązkowi uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, są jedynie takie przepisy krajowe, które stanowią przeszkody w swobodnym przepływie towarów w rozumieniu przepisów Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TfUE), a więc są środkami o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych w przepływie towarów (w rozumieniu art. 34 TfUE). Przepisy niebędące przeszkodami w handlu wewnątrzunijnym i niestanowiące przeszkód w swobodnym przepływie towarów nie są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i/lub nie podlegają one obowiązkowi uprzedniej notyfikacji na podstawie tej dyrektywy. W ocenie Dyrektora IC przepisami niestanowiącymi przeszkód w swobodnym przepływie towarów w rozumieniu przepisów TfUE są w szczególności regulacje prawne dotyczące nie samego towaru jako takiego, ale dotyczące sposobów sprzedaży towaru, a odnoszące się np. do jego reklamy, promocji, miejsca, czasu lub sposobu wprowadzania na rynek, sposobu jego używania. Jeżeli dana regulacja krajowa wpływa w identyczny sposób (zarówno w sensie faktycznym, jak i prawnym) na sprzedaż (komercjalizację) towarów krajowych oraz pochodzących z innych państw członkowskich, to wówczas nie stanowi zakazanej przez art. 34 TfUE przeszkody w swobodnym przepływie towarów. Organ podkreślił, że przepisy ustawy o grach hazardowych, w tym zwłaszcza przepisy dotyczące udzielania zezwoleń i koncesji na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych, łącznie z przepisami przejściowymi tej ustawy dotyczącymi tej właśnie kwestii, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu przedmiotowej dyrektywy. Przepisy te nie dotyczą bowiem bezpośrednio samych towarów jako takich, lecz określają jedynie pewne sposoby korzystania z określonych towarów w obrocie prawnym (co wprost przyznał nawet TSUE w wyroku z 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C-214/11 iC-217/11, pkt 29), a przy tym przepisy te mają charakter w pełni niedyskryminacyjny, a więc nie są one bardziej uciążliwe, prawnie lub faktycznie, dla towarów pochodzących z innych państw członkowskich w porównaniu z towarami krajowymi. W szczególności przepisy ustawy o grach hazardowych regulujące problematykę zezwoleń i koncesji na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych nie dotyczą w sposób bezpośredni samych urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia tej działalności, w tym nie dotyczą one parametrów technicznych, użytkowych, wyglądu, wielkości, itp. automatów do gier. Nie kreują żadnych konkretnych prawnych wymogów, jakim te automaty do gier podlegają. Będące tu przedmiotem zainteresowania przepisy ustawy o grach hazardowych regulują jedynie pewne sposoby czy też metody, za pomocą których zainteresowani przedsiębiorcy mogą w obrocie gospodarczym czynić zarobkowy użytek z automatów do gier. Przepisy te ustalają zatem sposoby postępowania przedsiębiorców, gdy ci chcą używać wspomnianych automatów w charakterze przynoszącego im korzyść gospodarczą środka produkcji. Dyrektor IC podkreślił, że w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości nie są przepisami technicznymi przepisy krajowe, które przewidują jedynie warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie danej działalności zawodowej wymogowi uprzedniego zezwolenia (wyrok TSUE z 22 stycznia 2002 r., w sprawie C-390/99), czy przepisy dotyczące godzin zamknięcia sklepów, nieregulujące wymaganych cech produktu (wyrok TSUE z 20 czerwca 1996 r., w sprawach C-418/93 do C-421/93). Organ w uzasadnieniu dokonał dalszej analizy przepisów pod kątem ich "techniczności" i nie znalazł powodów do odmowy zastosowania przywołanych przepisów u.g.h. z uwagi na brak ich notyfikacji i mającą stąd wynikać zarzucaną w odwołaniu ich sprzeczność z normami prawa europejskiego. Podkreślił także, że art. 144 u.g.h. w sposób skuteczny uchylił i derogował poprzednio obowiązującą w tym zakresie ustawę z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4. poz. 27, ze zm.). Tym samym nie ma obecnie prawnej możliwości zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Powodem owego braku prawnej możliwości zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych jest fakt, że będąca dotychczas podstawą prawną dla zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych ustawa o grach i zakładach wzajemnych została już uchylona, zaś ustawa o grach hazardowych nie przewiduje żadnej prawnej procedury, w ramach której możliwa byłaby zmiana miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych. W związku z tym wszystkim, Dyrektor Izby Celnej w W., działając jako organ II instancji, uznał, iż działaniem prawidłowym jest nie umorzenie, ale w świetle jednoznacznych przepisów ustawy hazardowej i jej "nietechnicznego" charakteru, ze szczególnym uwzględnieniem art. 135 ust. 2 u.g.h., odmówienie wnioskującej spółce zmiany decyzji udzielającej zezwolenia w części dotyczącej zmiany lokalizacji punktów gier. Pismem z dnia 19 grudnia 2014 r. strona wniosła skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Skarżąca wniosła także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowo-administracyjnego według norm przepisanych. W skardze zawarto następujące zarzuty: 1. naruszenie art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy nr 84/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z uwzględnieniem wykładni tych przepisów podanej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") z dn. 19.07.2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C- 214/11, C-217/11 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 129 ust. 1 i ust. 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1 i art. 144 ustawy o grach hazardowych przez błędną systemową wykładnię polegającą na wadliwym przyjęciu, iż art. 135 ust. 2 u.g.h. stanowiący podstawę prawną zaskarżonej decyzji nie jest "przepisem technicznym" w rozumieniu art. 1 pkt 4 i 11 ww. dyrektywy, podczas gdy ten przepis w związku z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 129 ust. 1, art. 129 ust. 2, art. 138 ust. 1 i art. 144 u.g.h. jest jedną z regulacji wprowadzających warunki mogące mieć istotny wpływ na sprzedaż łub właściwości produktu w postaci automatu do gier o niskich wygranych; 2. naruszenie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2 z późn.zm.) w związku z art. 4 ust. 3 i art. 19 ust. 1 przez błędną wykładnię polegającą na zakwestionowaniu charakteru prawnego orzecznictwa TSUE jako części wspólnotowego porządku prawnego - acquis communautaire - obejmującego wykładnię prawa unijnego o charakterze powszechnie obowiązującym, wiążącą wszystkie krajowe organy władzy publicznej; 3. naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 121 § 1 w związku z art. 124 Ordynacji podatkowej polegające na naruszeniu zasady pogłębiania zaufania do organów Państwa oraz zasady przekonywania przez zdawkowe ustosunkowanie się przez Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do twierdzeń Skarżącego popartych złożonymi w toku postępowania dowodami w postaci stenogramów z posiedzeń komisji sejmowej oraz wspólnego posiedzenia komisji senackich; uważanych przez Stronę za istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, a dotyczących utrwalonych wypowiedzi Szefa Służby Celnej J. K. złożonych dnia 18.11.2009 r. i dnia 20.11.2009 r. odpowiednio w trakcie posiedzenia sejmowej Komisji Finansów Publicznych oraz senackich Komisji Gospodarki Narodowej oraz Komisji Budżetu i Finansów Publicznych, o możliwym, istotnym wpływie nowych regulacji ustawy o grach hazardowych na sprzedaż lub właściwości automatów do gier wszelkiego rodzaju, w tym o niskich wygranych ". W obszernym uzasadnieniu skargi strona przedstawiła argumentację, która przesądza jej zdaniem o zasadności formułowanych zarzutów. Ponadto, Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonej kopii opinii dotyczącej skutków braku notyfikacji art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w zgodzie z dyrektywą 98/34/WE w świetle prawa Unii Europejskiej. Przeprowadzenie zgłoszonego dowodu przez Sąd jest, zdaniem strony, niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a jednocześnie nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Sąd administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (teks jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.). W ramach kontroli legalności sąd stosuje przewidziane prawem środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora IC z dnia [...] listopada 2014 r., uchylająca rozstrzygnięcie organu I instancji w całości i jednocześnie odmawiająca zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. udzielającej spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w części dotyczącej zmiany lokalizacji [...]punktów gier na automatach o niskich wygranych. Stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości i może stanowić podstawę wyrokowania. Zaskarżona do sądu decyzja została oparta na art. 135 ust. 2 u.g.h. Spółka konsekwentnie zarzuca organowi zastosowanie powyższej regulacji pomimo, że jej zdaniem, wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku o technicznym charakterze powyższego unormowania, co z kolei stanowiło rzekomą przeszkodę w skutecznym jej zastosowaniu, a więc wydaniu decyzji o odmowie zmiany zezwolenia. Z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), dalej: "u.g.h" lub "ustawa hazardowa", i tym samym utraciła moc ustawa z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. Nr 4, poz. 27 z pózn. zm.). Zgodnie z art. 135 ust. 1 ustawy hazardowej zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h., mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3 u.g.h., przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepisy art. 56 i art. 57 stosuje się odpowiednio. Natomiast w myśl ust. 2 art. 135 u.g.h. w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Odnosząc się do zasadniczego przedmiotu sporu w sprawie, a więc ustalenia, czy zastosowany przepis na charakter przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE należy jednoznacznie wskazać, że art. 135 ust. 2 u.g.h. i pozostałe przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie mają charakteru przepisów technicznych. Obecnie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym panuje jednolita linia, która powyższe twierdzenie Sądu o braku "techniczności" art. 135 ust. 2 u.g.h. potwierdza. W dalszej części uzasadnienia Sąd przytoczy przykładowe orzeczenia sądów administracyjnych wypowiadające się w tej kwestii. Zgodnie z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE "przepisy techniczne" to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w Państwie Członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne Państw Członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10 dyrektywy, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. TSUE w sentencji wyroku z 19 lipca 2012 r., na który powołuje się strona skarżąca, stwierdził, że art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. TSUE w pkt 34 tego wyroku wskazał, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do automatów do gier o niskich wygranych nie należą do kategorii "specyfikacji technicznych" ani "zakazów produkcji przywozu i wprowadzania do obrotu" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34. W pkt 35 omawianego wyroku zakwalifikowano przepisy przejściowe do kategorii tzw. "innych wymagań", przy czym te inne wymagania, według art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE, to wymagania nałożone na produkt, m. in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. W wyroku tym nie przesądzono, że przepisy przejściowe omawianej ustawy mają charakter przepisów technicznych. Trybunał uznał jedynie, że mogą one mieć potencjalnie (czyli hipotetycznie) taki walor, a ustalenie w tym zakresie powierzył sądowi krajowemu, zależnie od oceny istotnego wpływu warunków wynikających z tych przepisów na właściwości produktów (automatów do gier o niskich wygranych) lub na ich sprzedaż. Oznacza to przede wszystkim, że chodzi o ocenę stopnia wpływu, ma być on bowiem "istotny", a nie jakikolwiek. Zatem nie każdy wpływ, lecz jedynie znaczący w swym wymiarze, będzie przesądzał o charakterze technicznym spornych przepisów ustawy o grach hazardowych. Tym samym – zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę – przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. nie kwalifikuje się do tej kategorii przepisów technicznych (inne wymagania), ani też do żadnej innej kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE (por. wyroki NSA: z 28 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1624/15, sygn. akt II GSK 1628/15; sygn. akt II GSK 1617/15, z 5 listopada 2015 r. sygn. akt II GSK 1623/15, z 17 grudnia 2015 r., II GSK 1/14 do 4/14, z 26 listopada 2015r., II GSK 2696/15 - wszystkie orzeczenia dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z tych wyroków NSA zasadnie wynika, że za nietechnicznym charakterem przepisów ustawy o grach hazardowych przemawiają argumenty trojakiego rodzaju. 1) przepisy przejściowe, takie jak w ustawie o grach hazardowych, zapewniają zachowanie, przez pewien czas po wejściu w życie tej ustawy, dotychczasowych korzystniejszych zasad prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Zatem nie można im przypisać skutku w postaci istotnego wpływu (ograniczenia) sprzedaży automatów, ponieważ takie skutki mogą wynikać co najwyżej z przepisów merytorycznych tej ustawy, np. art. 14 ust. 1 u.g.h. Przepisy te dają pewną ochronę praw nabytych lub interesów w toku albo też ochronę ekspektatyw dobrze ukształtowanych, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Podobnie jak vacatio legis mogą zapewnić zachowanie przez pewien czas korzystniejszych uprawnień wynikających ze "starego" prawa mimo zastąpienia go nową regulacją prawną, pogarszającą sytuację prawną jej adresatów w tym zakresie. Taką właśnie rolę spełniają przepisy przejściowe (art. 129 ust. 1, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 - obecnie jako art. 135 ust. 2a u.g.h.). Dlatego też należy stwierdzić, że przepisy przejściowe co do zasady chronią przez pewien okres (do czasu wygaśnięcia wydanych wcześniej zezwoleń) przed skutkami nowej ustawy o grach hazardowych i same w sobie nie ograniczają dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych zastąpioną ustawą. 2) przepisy przejściowe dotyczą "starych" zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i mają związek z wprowadzaną ustawą o grach hazardowych zmianą reglamentowania takiej działalności z zezwoleń na koncesje na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.); w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości spotkać można tezę, że przepisy dotyczące tego rodzaju ograniczeń podmiotowych działalności gospodarczej, w postaci zezwoleń i koncesji nie mają charakteru przepisów technicznych - wyrok w sprawie CIA Security International SA (C - 194/94) z 30 kwietnia 1996 r. w którym Trybunał orzekł, że przepisy techniczne są w rozumieniu dyrektywy 83/189 specyfikacjami określającymi cechy produktów, nie obejmują więc przepisów które określają warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności (pkt 25). W wyroku w sprawie Lindberg (C- 267/03) z 21 kwietnia 2005 r. Trybunał również stwierdził, że przepisy krajowe, ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 9 dyrektywy 83/189 (pkt 87 i przytoczone w tej kwestii orzeczenia w sprawach: Canal Satelite Digital (C - 390/99, pkt 45) i van der Burg (C - 278/99, pkt 20). Wynika z tego, że nie ma technicznego charakteru art. 6 ust. 1 u.g.h. Kierując się tym stanowiskiem, nie można przypisać technicznego charakteru przepisom przejściowym, dotyczącym tej samej materii co art. 6 ust. 1 u.g.h; 3) próbując wykazać, że przepisy przejściowe mogą w istotny sposób wpływać na sprzedaż lub właściwości automatów do gry o niskich wygranych skarżąca powoływała się na dane statystyczne. Z danych tych można było wywnioskować, że nastąpił spadek liczby automatów, które będą w użyciu po wygaśnięciu ostatnich zezwoleń udzielonych na podstawie ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Wskazywano zatem na skutki, jakie może wywołać stosowanie przepisów merytorycznych ustawy o grach hazardowych, przypisując je bezzasadnie przepisom przejściowym, które miały, jak powiedziano, na celu utrzymanie przez pewien czas dotychczasowego status quo w dziedzinie prowadzenia działalności z wykorzystaniem tego rodzaju automatów. Ze stanowiska TSUE w sprawie [...] wynikało, że to sąd krajowy miał dokonać oceny potencjalnej "techniczności" przepisów przejściowych w kontekście uprawdopodobnienia hipotezy, że te przepisy mogą mieć istotny wpływ na właściwości i obrót produktem (automatami do gry). Zatem ocena taka musiała mieć charakter ogólny i abstrakcyjny, w takim sensie, że odnosić się ona będzie do określonych przepisów ustawy w oderwaniu od ich zastosowania w konkretnej, indywidualnej sprawie i polegać będzie na apriorycznym rozważeniu prawdopodobieństwa ich istotnego wpływu np. na obrót automatami do gry w skali ogólnorynkowej. Inaczej mówiąc, ocena technicznego charakteru przepisu ustawy nie może być relatywizowana do sytuacji faktycznej rozpatrywanej sprawy. Nie wymaga więc prowadzenia postępowania dowodowego w indywidualnej sprawie administracyjnej. Zatem w ocenie sądu nie można było uprawdopodobnić spadku sprzedaży automatów do gry wyłącznie na podstawie treści art. 135 ust. 2 u.g.h. Uprawdopodobnienie spadku sprzedaży automatów do gry wskutek stosowania tych przepisów wymagałoby więc ponadto przyjęcia pewnych weryfikowalnych przesłanek faktycznych, z których ten fakt zmniejszenia się sprzedaży automatów mógłby logicznie wynikać. Takiego logicznego związku w zakresie zastosowanych w sprawie przepisów nie można stwierdzić. Podkreślić należy, że powoływane przez stronę dane statystyczne nie mają znaczenia dla rozpatrzenia tej sprawy. W tym miejscu – co było już sygnalizowane wyżej - Sąd wskazuje, że powoływane i szeroko interpretowane zarówno przez skarżącą, jak i organy orzekające określone dane statystyczne dotyczące automatów do gier w żaden sposób nie odnoszą się do wykładanych tu przepisów art. 135 ust. 2 u.g.h. Dane te mogą co jedynie odnosić się do takich przepisów ustawy o grach hazardowych, jak np. art. 14 ust. 1 u.g.h., nie zaś do przepisów przejściowych, będących podstawą orzekania. Strona i organ zatem popełniają błąd, przypisując szacowane skutki wymienionych przepisów merytorycznych u.g.h. przepisom przejściowym. Reasumując tę część uzasadnienia należy wskazać, że nie budzi wątpliwości Sądu, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie nakładają żadnych ograniczeń w zakresie liczby kasyn gry ani liczby automatów, jakie mogą być w tych kasynach używane. Takie ograniczenia nakładają natomiast wskazane wyżej przepisy merytoryczne ustawy. Z powyższych względów, wbrew stanowisku skarżącej brak jest podstaw do przypisania przepisowi przejściowemu, jakim jest art. 135 ust. 2 u.g.h., charakteru technicznego. Dlatego brak notyfikacji tego przepisu Komisji Europejskiej nie może prowadzić do odmowy jego zastosowania w odniesieniu do przedsiębiorcy. Dodatkowo można w tym miejscu przywołać stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w wyroku z 23 lipca 2013 r. (P 4/11), w myśl którego przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP. Dodać też wypada, że dnia 3 września 2015 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1201). Nastąpiło to po wcześniejszym notyfikowaniu projektu ustawy nowelizującej Komisji Europejskiej, co nastąpiło w dniu 5 listopada 2014 r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. Nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego. Przepis art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1201), której projekt notyfikowano Komisji Europejskiej stanowi, że zmiana zezwolenia nie może obejmować zmiany miejsc urządzania gier, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gier na automatach o niskich wygranych. Nie budzi najmniejszych wątpliwości, że norma wynikająca z tego przepisu w pełni odpowiada treści art. 135 ust. 2 u.g.h. sprzed nowelizacji, a więc w dniu wydawania zaskarżonej do WSA w Warszawie decyzji Dyrektora IC. Dlatego trafnie skonstatował WSA w Krakowie w wyroku z 6 listopada 2015r. sygn. III SA/Kr 713/15, że skoro przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją, jak i w brzmieniu zaproponowanym w projekcie zmiany ustawy o grach hazardowych, ma w istocie taki sam sens i wynika z niego taka sama norma prawna, to wejście w życie ustawy nowelizującej, której projekt notyfikowanego Komisji Europejskiej, oznacza nie tylko zachowanie ciągłości normy prawnej, lecz i potwierdzenie jej zgodności również z unijnym porządkiem prawnym. Trzecim zarzutem skargi jest rzekome naruszenie przez Dyrektora IC przepisów Ordynacji podatkowej poprzez zdawkowe ustosunkowanie się do twierdzeń skarżącej na etapie postępowania odwoławczego. Zdaniem strony naruszono art. 121 ust. 1 o.p. nakazujący prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i art. 124 o.p. nakazujący wyjaśnianie stronom zasadności przesłanek, na których oparto rozstrzygnięcie sprawy. Sąd nie podziela przedmiotowego zarzutu. Zaskarżona decyzja została zaopatrzona w obszerne i rzeczowe uzasadnienie stanowiska organu. Dyrektor Izby, jak wskazywano wyżej, nie ograniczył się jedynie do stwierdzenia, iż art. 135 ust. 2 ustawy hazardowej nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i poparcia swego stanowiska konkretnym uzasadnieniem, ale przeprowadził wywód prezentujący argumenty przemawiające za brakiem wpływu regulacji na obrót wewnątrzunijny. Kluczową częścią uzasadnienia zaskarżonej decyzji jest zaprezentowanie relacji na linii dyrektywa i wyrok TSUE w sprawie [...] – ustawa hazardowa, ze szczególnym uwzględnieniem art. 135 ust. 2 u.g.h. Przedmiotowe uzasadnienie wyczerpało, zdaniem Sądu, wymogi jakie Ordynacja podatkowa stawia w tym zakresie organom podatkowym. Przede wszystkim podkreślić raz jeszcze należy, iż Sąd przychylił się do argumentacji organu, zgodnie z którą art. 135 ust. 2 ustawy hazardowej nie ma charakteru technicznego w rozumieniu dyrektywy. Wykazanie przez Dyrektora IC legalności wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, nie pozwoliło WSA podzielić wyrażonych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i postępowania administracyjnego. Sąd działając z urzędu również nie dostrzegł takich naruszeń prawa, które uzasadniałyby skorzystanie z posiadanych uprawnień kasacyjnych. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Dlatego skargę jako niezasadną oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a