V SA/Wa 2937/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Protokolant ref.staż. - Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi I.M. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą G. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz I.M. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą G. kwotę 2.600 zł (dwa tysiące sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w G., działając na podstawie: a) art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. Nr 267 j.t.), dalej KPA w związku z art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. Nr 885), dalej UoFP; b) art. 61 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 60 pkt 1 UoFP; c) art. 169 ust. 6 w związku z art. 169 ust. 1 pkt 2, art. 169 ust. 5 pkt 2UoFP; d) § 1 pkt 3, § 2, § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie stawek, szczegółowego sposobu i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych od posiłków sprzedawanych w barach mlecznych (Dz. U Nr 112, poz. 760), dalej rozporządzenie Ministra Finansów określił I.M. prowadzącej działalność pod nazwą G., przypadającą do zwrotu kwotę dotacji przedmiotowej do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych za miesiące od lutego do maja 2009 r., lipiec 2009 r., wrzesień 2009 r. i grudzień 2009 r. w łącznej kwocie 128.762. zł oraz termin, od którego naliczane są odsetki. Powyższa decyzja została wydana w wyniku przeprowadzonej w marcu i kwietniu 2013 r. kontroli działalności gospodarczej prowadzonej przez I.M., przedsiębiorcę prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą G. (znaną dalej "Stroną") w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem z tytułu otrzymywanych dotacji do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych za okres od stycznia do grudnia 2009 r. 2. W złożonym odwołaniu od ww. decyzji (pismo z [...] maja 2014 r.) Strona zarzuciła: A) Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tzn.: a) art. 7 KPA w związku z art. 77 § 1, art. 75 i art. 80 KPA polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpoznaniu całego materiału dowodowego, w tym: - nieprzesłuchaniu w charakterze świadków pracowników i ewentualnie klientów Strony na okoliczność ceny posiłku o nazwie "ciasto z marchwi" w miesiącach od lutego do maja 2009 r., lipcu 2009 r., wrześniu 2009 r. oraz grudniu 2009 r. co doprowadziło do uznania, że Strona zawyżyła marżę sprzedaży na olej [...] będący składnikiem ww. ciasta, - nieprzesłuchaniu w charakterze świadka osoby zajmującej się sporządzeniem karty kalkulacyjnej posiłku o nazwie "ciasto z marchwi" na okoliczność błędnego wskazania w kartach kalkulacyjnych dwukrotnie zawyżonej ceny oleju [...]ego, będącego składnikiem ww. posiłku. B) Naruszenie przepisów prawa materialnego, tzn.: a) naruszenie art. 113 § 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz. 1241), zwanej dalej "ustawą wprowadzającą", poprzez niezastosowanie tego przepisu, co doprowadziło do wydania decyzji na błędnej podstawie prawnej, tzn. przy zastosowaniu, podczas gdy do zwrotu dotacji udzielonych przed dniem wejścia w życie, powinno się stosować ustawę z 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 249, poz. 2104 ze zm.), zwaną dalej UoFP z 2005 r.; b) naruszenie art. 61 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 169 ust. 1 pkt 2 i art. 169 ust. 5 pkt 2 poprzez ich zastosowanie podczas gdy zastosowanie powinny mieć przepisy ustawy o finansach publicznych z 2005 r.; c) naruszenie art. 169 ust. 6 w zw. z art. 169 ust. 1 pkt 2 i art. 169 ust. 5 pkt 2 UoFP poprzez ich zastosowanie, podczas gdy zastosowanie powinny mieć przepisy UoFP z 2005 r. oraz poprzez uznanie, że dotacja została pobrana nienależnie, czyli bez podstawy prawnej, podczas gdy dotację udzielono na podstawie decyzji wydanej przez organ na surowce wskazane we wniosku Strony, d) naruszenie art. 145 pkt 1 w zw. z art. 145 pkt 4 UoFP z 2005 r., poprzez uznanie, że Strona jest zobowiązana zwrócić całą kwotę uzyskanej w 2009 r. dotacji, podczas gdy kwota dotacji, którą ewentualnie Strona musiałby zwrócić, powinna stanowić równowartość nienależnie pobranej dotacji wraz z odsetkami; e) naruszenie § 1 pkt 3, § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów poprzez zastosowanie tych przepisów do wadliwie ustalonego stanu faktycznego, co doprowadziło do uznania, że Strona stosowała do surowca: olej [...], marżę gastronomiczną na poziomie przekraczającym 30%. C. Błędne ustalenie stanu faktycznego, tzn. błędne ustalenie dotyczące ceny oleju [...]ego, surowca przyjętego do kalkulacji ceny posiłku ciasta z marchwi, co doprowadziło do uznania, że Strona zawyżyła cenę zakupu tego oleju. W efekcie Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. 3. Minister Finansów decyzją z dnia 20 czerwca 2014 r. – stosownie do treści art. 138 § 1 pkt 2 KPA oraz art. 130 ust. 7 i art. 169 ust. 5 UoFP – utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Tym samym Organ podzielił ustalenia poczynione przez Dyrektora Izby Skarbowej w G. wskazując, że – z jednej strony – brak paragonów sprzedaży uniemożliwia ustalenie wysokości marży na zużyte surowce, a – z drugiej - określa, że np. na olej [...] marża wynosiła 200 % 4. W skardze – postulującej uchylenie decyzji Organów obu instancji, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego - zarzucono: A. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. a)art. 138 § 1 pkt 1 KPA polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] kwietnia 2014 r. znak [...] w sytuacji, gdy prawidłowe byłoby uchylenie tej decyzji i umorzenie postępowania lub ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, b) art. 7 w zw. z art. 77 § 1 KPA i 80 KPA, polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszystkich kroków niezbędnych do dokonania wyjaśnienia stany faktycznego i załatwienia sprawy w tym: - niezbadaniu jaki sposób ewidencjonowania, właściwy dla celów dotacji, ustaliła Skarżąca za Dyrektorem Izby Skarbowej przyznającym dotację (§ 3 rozporządzenia Ministra Finansów) oraz czy jednym z tych ustaleń było nałożenie na Skarżącą obowiązku przechowywania wydruków z kasy fiskalnej przez okres dłuższy niż dwa lata, co doprowadziło do dokonania negatywnych dla Skarżącej ustaleń wynikających z faktu nie posiadania tych wydruków, - nieprzesłuchaniu w charakterze świadków pracowników Skarżącej, na okoliczność ceny posiłku o nazwie ciasto z marchwi w miesiącach od lutego do maja 2009 r., lipcu 2009 r., wrześniu 2009 r. oraz grudniu 2009 r., co doprowadziło do uznania, że Skarżąca zawyżyła marżę sprzedaży na olej [...], będący składnikiem ciasta z marchwi, - nieprzesłuchaniu w charakterze świadka osoby sporządzającej karty kalkulacyjne posiłku o nazwie ciasto z marchwi na okoliczność przyczyny błędnego wskazania w kartach kalkulacji tego posiłku dwukrotnie zawyżonej ceny oleju [...]ego, co doprowadziło do uznania, że Skarżąca zawyżyła cenę zakupu oleju [...]ego, c) art. 7 KPA w zw. z art. 77 § 1 KPA polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego wbrew ciążącemu na organie II instancji obowiązkowi i w konsekwencji wydaniu negatywnej dla Skarżącej decyzji motywowanej faktem nie posiadania przez Skarżącą paragonów fiskalnych za rok 2009, do których posiadania Skarżąca nie była zobowiązana, d) art. 8 KPA w zw. z art. 107 § 3 KPA polegające na nienależytym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z uwagi na nie wyjaśnienie dlaczego zdaniem organu art. 113 § 1 ustawy wprowadzającej nie ma zastosowania do wszczynanych po dniu 1 stycznia 2010 r. postępowań prowadzonych przez Dyrektora Izby Skarbowej jako organu pierwszej instancji oraz dysponenta środków publicznych w sprawie określenia kwoty nienależnie pobranej dotacji przypadającej do zwrotu w przypadku, gdy dotacja została przyznana przed dniem wejścia w życie UoFP. e) art. 8 KPA polegające na braku pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji publicznej poprzez wyciągnięcie negatywnych dla Skarżącej konsekwencji z faktu nie posiadania przez Skarżącą paragonów fiskalnych za rok 2009, do których posiadania Skarżąca nie była zobowiązana zgodnie z § 19 ust 1 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania ( Dz.U. Nr 21, poz 1338 ), f) art. 7 KPA, polegające na wydaniu przez Organ decyzji, sprzecznej ze słusznym interesem społecznym oraz słusznym interesem obywateli. B. Naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 113 § 1 ustawy doprowadziło do wydania decyzji opartej na błędnej podstawie prawnej, tj. przy zastosowaniu obowiązującej UoFP, podczas gdy do zwrotu dotacji udzielonych przed dniem wejścia w życie obowiązującej UoFP stosuje się przepisy UoFP z 2005 r. b) § 19 ust 1 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania poprzez niezastosowanie tego przepisu, co doprowadziło do wyciągnięcia negatywnych dla Skarżącej konsekwencji z faktu nie posiadania przez nią wydruków z kasy fiskalnej za rok 2009, c) § 4 pkt 2 i pkt 3 w zw. z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów poprzez uznanie, że Skarżąca jest zobowiązana do posiadania wydruków z kasy fiskalnej za rok 2009, a ich brak doprowadził do nakazania Skarżącej zwrotu dotacji do posiłków za miesiące od lutego do maja 2009 r., lipiec 2009 r., wrzesień 2009 r. oraz grudzień 2009, d) § 9 w zw. z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów poprzez uznanie, że Skarżąca jest zobowiązana zwrócić całą kwotę uzyskanej w roku 2009 dotacji, podczas gdy kwota dotacji, którą ewentualnie musiałaby zwrócić skarżąca, powinna stanowić równowartość nienależnie pobranej dotacji wraz z odsetkami. 5. W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – podniesiono argumenty zbieżne z motywami rozstrzygnięć. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Dokonując oceny, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie go z obrotu prawnego Sąd stwierdził, że skarga I.M. jest zasadna. Ma ona prawo oczekiwać, że – podobnie jak w wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. V SA/Wa 2854/14 (przy bardzo podobnym stanie faktycznym i identycznym stanie prawnym) – Sąd uwzględni jej skargę. Nadmienić należy, że Minister Finansów w tej ostatniej sprawie nie wniósł skargi kasacyjnej więc zgodził się z wywodami Sądu. Przede wszystkim Sąd podnosi, iż w rozpoznawanej sprawie, zgodnie ze stanowiskiem Strony, winny mieć zastosowanie przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.). Wynika to wprost z: - bezspornego faktu, iż dotacja od lutego do maja, za lipiec wrzesień i grudzień 2009 r. została Skarżącej udzielona przed wejściem w życie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r., t.j. przed dniem 1 stycznia 2010 r., - jednoznacznego brzmienia przepisu art. 113 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 z późn. zm.). Zgodnie z dyspozycją ust. 1 art. 113 UoFP zwrot dotacji następuje według przepisów dotychczasowych, tj. przede wszystkim na podstawie art. 144–146 UoFP. z 2005 r. w odniesieniu do dotacji udzielonych z budżetu państwa oraz na podstawie art. 190 w zw. z art. 145 i 146 UoFP z 2005 r. w odniesieniu do dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Odwoływanie się przez organ I instancji do treści art. 85 pkt 3 ustawy wprowadzającej jest całkowicie niezasadne. (vide stanowisko zawarte w arkuszu odwoławczym z dnia 23 maja 2014 r. – k. 297 akt adm.). Za komentatorem (Ludmiła Lipiec - Warzecha, Komentarz do art.85 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych) należy wyjaśnić, iż ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 z późn. zm.)– składa się z trzech rozdziałów: rozdział 1 "Przepisy ogólne", rozdział 2 "Zmiany w przepisach obowiązujących" oraz rozdział 3 "Przepisy uchylające, przejściowe, dostosowujące i końcowe" . Art. 85 zamieszczony jest w rozdziale 3 i dotyczy zasad i terminów reorganizacji jednostek sektora finansów publicznych, kwestii utrzymania w mocy przepisów wykonawczych wydanych na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.) oraz przepisów wskazujących tryb właściwy do zakończenia spraw objętych ustawą o finansach publicznych, wszczętych i niezakończonych do dnia 31 grudnia 2009 r., w zmienionym stanie prawnym. Zarzut zastosowania przepisów niewłaściwej ustawy o finansach publicznych jest najdalej idący i jego uwzględnienie przesądza o uchyleniu zaskarżonej decyzji. Przy ponownym postępowaniu – czego nie uczynił Minister Finansów rozpoznając odwołanie – należy ocenić zasadność zarzutu podniesionego w uzasadnieniu wniesionego środka zaskarżenia, że zgodnie z art. 145 pkt 4 UoFP z 2005 r., zwrotowi do budżetu Państwa podlega tylko ta część dotacji, która została nienależnie pobrana. W szczególności należy zweryfikować metodologię zaproponowanych przez Skarżącą wyliczeń (k. 290 -292 akt adm.). Brakuje tego – co stanowi istotną wadę – w rozstrzygnięciu Ministra Finansów. Podnieść także należy naruszenie wskazanych przez Ministra Finansów przepisów postępowania, albowiem art. 138 § 1 pkt 2 KPA nie może stanowić podstawy utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji. Z drugiej strony z art. 75 § 1 KPA wynika, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych itp. W ocenie Sądu – przy braku kopii paragonów – wręcz konieczne staje się przesłuchanie pracowników (w tym osoby sporządzającej karty kalkulacyjne) na okoliczność określenia zużytego oleju [...]ego. Przesłuchanie świadków winno odbyć się w asyście strony i jej pełnomocnika, co pozwoli poczynić potrzebne ustalenia faktyczne w warunkach obiektywizmu – vide art. 79 § 1 KPA. Ocena a priori, że dowód ten nie wniesie niczego jest niczym nie uzasadnioną hipotezą. Jej zweryfikowanie może nastąpić dopiero po przesłuchaniu świadków (a także strony) gdyby pewne okoliczności nie zostały wyjaśnione – vide art. 86 KPA). Na koniec należy zwrócić uwagę, że utrzymując w mocy decyzję Organu I instancji Minister Finansów – wydaje się – że zaaprobował ustalenia w przedmiocie zużycia oleju [...]ego i naliczanej przez Skarżącą marży (k. 285 – 286 akt adm.), która przekraczała 30 % marżę na ten surowiec. Z drugiej strony – w swojej decyzji – Minister wskazuje, że tej granicy nie można ustalić z uwagi na brak kopii paragonów fiskalnych. Powstała więc rozbieżność stanowisk, którą trzeba wyjaśnić poprzez przesłuchanie świadków zwłaszcza osoby, która porządziła – zdaniem skarżącej – błędną kalkulację, o czym wyżej była już obszernie mowa. Ocena tych wszystkich dowodów – stosownie do treści art. 7, 77 § 1 i art. 80 KPA – winna uwzględniać także inicjatywę dowodową Skarżącej. Minister Finansów winien także wypowiedzieć się – odnosząc się także do treści judykatu WSA w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2015 r. – dlaczego w sprawie (wbrew niedostrzeżonej argumentacji odwołania) nie ma zastosowania UoFP z 2005 r. Mając na uwadze treść art. 145 § 1 pkt 1a i 1c oraz art. 200 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.