V SA/Wa 3277/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura, Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Protokolant st. specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi M.-T. P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia (...) października 2016 r. nr (...) w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej oddala skargę Przedmiotem skargi wniesionej przez M. Sp. z o.o. (dalej: skarżąca, strona, spółka) jest decyzja Szefa Służby Celnej (dalej: organ) z [...] października 2016 r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] sierpnia 2016 r., w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej WIT, nr [...]. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej nr [...] z [...] sierpnia 2016 r., Dyrektor Izby Celnej w W. ustalił klasyfikację samochodowego lusterka wstecznego DVR, zawierającego w obudowie kamerę przednią (o nazwie handlowej [...]). W uzasadnieniu decyzji wskazano, że klasyfikacja urządzenia do kodu TARIC 8525 80 99 00 została ustalona w myśl postanowień reguły 1, 3(b) i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej i na podstawie uwagi 3 do sekcji XVI, uwagi 2(f) do sekcji XVII oraz zgodnie z brzmieniem pozycji 8525 obejmującej, m.in. kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo, oraz zgodnie z podpozycją 8525 80 99 00 właściwą dla pozostałych rejestrujących kamer wideo, innych niż kamery telewizyjne nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Uzasadniając odwołanie spółka wskazała, że sporne urządzenie powinno zostać zaklasyfikowane do kodu CN 8525 80 91, właściwego dla kamer wideo nadających się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. W wyniku rozpatrzenia odwołania Szef Służby Celnej, decyzją z [...] października 2016 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję zawartą w wiążącej informacji taryfowej WIT nr [...] z [...] sierpnia 2016 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że klasyfikacja urządzenia do kodu TARIC 8525 80 99 00 została ustalona w myśl postanowień reguły 1, 3(b) i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej i na podstawie uwagi 3 do sekcji XVI, uwagi 2(f) dosekcji XVII oraz zgodnie z brzmieniem pozycji 8525 obejmującej, m.m. kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo i zgodnie z podpozycją 8525 80 99 00, właściwą dla pozostałych rejestrujących kamer wideo, innych niż kamery telewizyjne nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. Klasyfikacja zgodna jest także z rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1249/2011 z 29 listopada 2011 r. (Dz.Urz. L 319 z 2011 r.) Następnie, organ stwierdził, że wskazany przez Stronę kod TARIC 8525 80 91 90 obejmujący kamery wideo nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną, nie dotyczy towaru będącego przedmiotem klasyfikacji i nie może mieć zastosowania. Dalej zaznaczył, że rozstrzygając spór kierował się ustaleniami Dyrektora Izby Celnej w W., który ustalił, że kamera samochodowa [...] przeznaczona jest do nagrywania przebiegu jazdy. Urządzenie zawiera w swojej obudowie kamerę przednią, rejestrującą przebieg jazdy oraz kolorowy ekran LCD 2,7 cala. Urządzenie wyposażone jest w szerokątny obiektyw, głośniki, gniazda USB, wyjściowe AV, sześć przycisków oraz uchwyty umożliwiające mocowanie na fabrycznym lusterku pojazdu. Jak wynika z instrukcji obsługi, kamera zdolna jest do rejestrowania obrazów nieruchomych w rozdzielczości do 5 Mpix oraz sekwencje wideo HD 720p. Pliki zapisywane są w trybie pętli na karcie pamięci microSD Class 6 o pojemności do 32 GB. Kamera zasilana jest z gniazda zapalniczki samochodowej, ponadto wyposażona jest w baterię litowo-jonową. Dyrektor Izby Celnej w W. poinformował także, że w celu ustalenia funkcjonalności kamery, funkcjonariusze Wydziału Wiążących Informacji WIT, WIP i WIA przeprowadzili rozpoznanie, które polegało na przeprowadzeniu próby skopiowania pliku wideo z komputera stacjonarnego na kartę pamięci umieszczonej w gnieździe kamery, która wypadła pozytywnie. Wyniki próby ujawniły jednoznacznie, że przedmiotowa kamera przystosowana jest do zapisywania nagrań pochodzących z urządzeń zewnętrznych co oznacza, iż urządzenie zapisuje obrazy i nagrania wideo zarejestrowane przez własny obiektyw, a także może pełnić funkcję nośnika pamięci dla plików zarejestrowanych przez urządzenie zewnętrzne, takie jak komputer stacjonarny. Wyniki próby ujawniły jednoznacznie, że przedmiotowa kamera przystosowana jest do zapisywania nagrań pochodzących z urządzeń zewnętrznych co oznacza, iż urządzenie zapisuje obrazy i nagrania wideo zarejestrowane przez własny obiektyw, a także może pełnić funkcję nośnika pamięci dla plików zarejestrowanych przez urządzenie zewnętrzne, takie jak komputer stacjonarny. Mając zatem na uwadze dokonane ustalenia dotyczące funkcji przedmiotowego urządzenia Szef Służby Celnej stwierdził, że lusterko samochodowe wsteczne DVR o nazwie handlowej [...], ze względu na podstawową funkcję jaką pełni (kamery wideo), zgodnie z postanowieniami reguł 1 i 3b) ORI oraz uwagi 3 do sekcji XVI jest klasyfikowana do kodu TARIC 8525 80 99 00 obejmującego "pozostałe" rejestrujące kamery wideo, tzn. te, które nadają się nie tylko do zapisywania plików wideo pochodzących z wbudowanej wewnątrz kamery telewizyjnej, ale także plików pochodzących z innych źródeł. Odnośnie powołanych przez skarżącą w odwołaniu rozporządzeń wykonawczych Komisji (UE): nr 458/2014 z 29 kwietnia 2014 r. (Dz.Urz. L 133), nr 1231/2007 z 19 października 2007 r. (Dz.Urz. L 279) oraz nr 1249/2011 z 29 listopada 2011 r. (Dz.Urz.319/2011) organ wyjaśnił, że kamery będące przedmiotem sporu nie są identyczne, lecz jedynie porównywalne do kamer będących przedmiotem rozporządzeń dlatego też rozporządzenia te nie mają bezpośredniego skutku prawnego w sprawie klasyfikacji urządzeń dotyczących postępowania. Jednocześnie Szef Służby Celnej stwierdził, że dokonana klasyfikacja taryfowa do kodu TARIC 8525 80 99 00 jest zgodna z wiążącymi informacjami taryfowymi (WIT) wydanymi m.in. dla: mini kamery cyfrowej, przeznaczonej do zamontowania w przedmiotach codziennego użytku, np. w długopisie, zegarku, okularach, breloczku czy pilocie samochodowym (WIT nr [...] z [...].08.2013 r.). kamery cyfrowej, przeznaczonej do rejestracji obrazów nieruchomych oraz ujęć wideo z nagrywaniem dźwięku (WIT nr [...] z [...].09.2013r.). 3) kamery cyfrowej, przeznaczonej do rejestracji obrazów nieruchomych oraz ujęć wideo z nagrywaniem dźwięku. Obrazy zdejmowane są za pomocą obiektywu, przekształcane na sygnały cyfrowe, a następnie zapisywane w pamięci wewnętrznej 8 GB (WIT nr [...] z [...].06.2012r.). Organ zwrócił uwagę, że z powyższych WIT-ów wynika, że wyróżnikiem między kodem CN 8525 80 91 a CN 8525 80 99 jest źródło, z którego pochodzić może obraz i dźwięk rejestrowany w tych urządzeniach. Jeśli sygnał pochodzi tylko z własnego obiektywu, stosowany jest kod CN 8525 80 91 zaś w przypadku gdy pochodził także z innych źródeł, stosow any jest kod CN 8525 80 99. Pismem z 18 listopada 2016 r. spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Szefa Służby Celnej nr [...] z [...] października 2016 r. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła niezgodność z prawem poprzez naruszenie 1. Ogólnej reguły interpretacji Nomenklatury scalonej zawartej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 285 z 30 października 2015 r.) w związku z brzmieniem podpozycji 8525 80 91 oraz 9525 80 99. Następnie, skarżąca nie zgodziła się jakoby wyniki próby jednoznacznie ujawniły, że przedmiotowa kamera przystosowana jest do zapisywania nagrań pochodzących z urządzeń zewnętrznych co oznacza, iż urządzenie zapisuje obrazy i nagrania wideo zarejestrowane przez własny obiektyw, a także może pełnić funkcję nośnika pamięci dla plików zarejestrowanych przez urządzenie zewnętrzne, takie jak komputer stacjonarny. Zdaniem skarżącej czym innym jest nagranie sekwencji wideo lub dźwięku (rejestracja) a czym innym moment utrwalenia obrazu lub dźwięku w postaci pliku (inaczej zapisanie pliku). W ocenie spółki sporne urządzenie nie rejestruje obrazu lub dźwięku pochodzącego z obcego źródła, a o takiej funkcjonalności nie świadczy możliwość odtwarzania uprzednio zarejestrowanych plików. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga jest niezasadna. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa samochodowego lusterka wstecznego DVR o nazwie handlowej [...]. Dyrektor Izby Celnej w W. wiążącą informacją taryfową WIT z [...] sierpnia 2016 r. zaklasyfikował przedmiotowy towar do kodu TARIC 8525 80 99 00, w oparciu o: reguły 1, 3(b) i 6 ORINS i na podstawie uwagi 3 do sekcji XVI, uwagi 2(f) do sekcji XVII oraz brzmienie pozycji 8525 obejmującej m.in. kamery telewizyjne, kamery i aparaty cyfrowe oraz rejestrujące kamery wideo, oraz podpozycji 8525 80 99 00 właściwej dla pozostałych rejestrujących kamer wideo, innych niż kamery telewizyjne nadające się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. Zdaniem zaś skarżącej towar ten powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 8525 80 91 właściwego dla kamer wideo nadających się jedynie do zapisu dźwięku i obrazu zarejestrowanego przez kamerę telewizyjną. Przed odniesieniem się do meritum sprawy i ustosunkowaniem się do zarzutów skarżącej dotyczących zaskarżonej decyzji, Sąd podkreśla, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Wspólna Taryfa Celna, obowiązująca w 2016 r. wprowadzona została rozporządzeniem Komisji (UE) nr 2015/1754 z dnia 6 października 2015 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L 285 z 30.10.2015), została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6-znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r. Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności - o ile jest to możliwe - korzystać z następnych reguł, od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydanych i uaktualnianych przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Wykaz decyzji przyjętych przez Komitet Systemu Zharmonizowanego (HSC) na danej sesji, który przygotowuje Komisja, przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego. Następnie, Komunikat ten jest publikowany w Dzienniku Urzędowym serii C. Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych Rady Współpracy Celnej, które zostały zatwierdzone przez Komitet Systemu Zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej (WCO) na jego odpowiedniej sesji i zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe przestają być ważne od daty jego publikacji, jeśli stają się one niezgodne z interpretacją nomenklatury celnej, jako wynik międzynarodowych środków taryfowych, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających Systemu Zharmonizowanego oraz Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych, zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej. Ponadto do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty wyjaśniające do CN, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) oraz art. 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi. Skonsolidowana, obecnie obowiązująca wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 76 z dnia 4 marca 2015 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C. Za niezasadny uznać należy zarzut niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji poprzez naruszenie 1. Ogólnej reguły interpretacji Nomenklatury scalonej zawartej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 285 z 30 października 2015 r.) w związku z brzmieniem podpozycji 8525 80 91 oraz 9525 80 99. Należy zauważyć, iż przy dokonywaniu klasyfikacji spornego urządzenia decydujące znaczenie posiada funkcja zapisywania na kartę pamięci plików pochodzących ze źródeł innych niż własny obiektyw. Odnosząc się natomiast do stwierdzenia skarżącej, iż utrwaleniem obrazu z innego źródła nie jest samo skopiowanie na wymienny nośnik pamięci jaki może być użyty w urządzeniu, pliku z innego źródła przy użyciu osobnego komputera stacjonarnego wskazać należy, iż stanowisko to nie znajduje oparcia w Nomenklaturze Scalonej. Podkreślenia wymaga, iż pojęcie "rejestracja obrazu" zostało zawarte w komentarzu do pozycji 8525 Not wyjaśniających do HS i oznacza utrwalenie (zdejmowanie) obrazu i przekształcenie go w sygnał elektryczny, który jest: 1. Przekazywany jako obraz wideo do miejsca poza kamerą w celu oglądania lub zdalnego nagrywania (w przypadku kamer telewizyjnych); lub 2. Rejestrowany (zapisywany) w kamerze jako zatrzymany obraz lub film (w kamerach i aparatach cyfrowych oraz rejestrujących kamerach wideo). Kamery i aparaty objęte pozycją 8525 utrwalają obraz poprzez skupianie obrazu na światłoczułym urządzeniu, takim jak komplementarny układ scalony typu półprzewodnik metalowo-tlenkowy (CMOS) lub urządzenie o sprzężeniu ładunkowym (CCD). Światłoczułe urządzenie wysyła elektryczną reprezentację obrazów, aby były następnie przetworzone net cyfrowy lub analogowy zapis obrazów. Natomiast w Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej do podpozycji 8525 80 99 zawarta jest definicja "zapisu sygnałów wizyjnych": Podpozycja ta obejmuje rejestrujące kamery wideo (tzw. "camcordery") do rejestrowania nie tylko dźwięku i obrazów zdejmowanych przez kamerę, lecz również sygnałów z zewnętrznych źródeł, na przykład odtwarzaczy DVD, maszyn do automatycznego przetwarzania danych lub odbiorników telewizyjnych. Zarejestrowane w ten sposób obrazy mogą być odtwarzane za pomocą zewnętrznego odbiornika telewizyjnego lub monitora. Podpozycja ta obejmuje również "camcordery", w których wejście wizyjne jest zasłonięte płytką lub w inny sposób, lub w których interfejs wizyjny może być później aktywowany za pomocą oprogramowania jako wejście wizyjne. Niemniej jednak urządzenie jest przeznaczone do nagrywania programów telewizyjnych lub innych przychodzących z zewnątrz sygnałów telewizyjnych. Odnosząc się do powyższych zapisów, Szef Służby Celnej zasadnie wskazał, że w rozumieniu Nomenklatury CN, określenie: "sygnał wizyjny" nie odnosi się jedynie do obrazów analogowych, lecz także do strumienia danych, będących ich cyfrową reprezentacją, zaś podpozycja 8525 80 99 obejmuje kamery, które posiadają zarówno możliwość zapisu jak i transferu plików. Niezasadne, w świetle przywołanych definicji, jest stanowisko skarżącej, iż sporne urządzenie nie rejestruje obrazu lub dźwięku pochodzącego z "obcego" źródła, ponieważ o takiej funkcjonalności nie świadczy sama możliwość odtwarzania uprzednio zarejestrowanych plików cyfrowych. Przedmiotowe urządzenie, zgodnie z wyjaśnieniami wnioskodawcy zawartymi w piśmie z 4 sierpnia 2016 r., posiada możliwość zapisu na karcie pamięci rejestrowanych przez urządzenie danych. Niesporne jest przy tym, iż chodzi o rejestrowanie sygnałów z zewnętrznych źródeł, a nie rejestrowanie dźwięków i obrazów zdejmowanych przez kamerę. Ponadto, ani w opisie podpozycji 8525 80 99, ani w Notach wyjaśniających do pozycji 8525 nie jest wskazane, że camcordery powinny na bieżąco przetwarzać obrazy analogowe, rejestrowane (zdejmowane) przez obiektyw urządzeń zewnętrznych. Natomiast jest wyraźnie zaznaczone, że urządzenia te rejestrują (nagrywają) z urządzeń zewnętrznych sygnały wizyjne, czyli gotowe już pliki cyfrowe obrazów. Należy również zauważyć, iż w punkcie 32 wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 5 marca 2015 r., sprawa C-178/14 sąd stwierdził, że zasadniczą cechą camcordera objętego kodem CN 8525 80 99 jest możliwość rejestracji zewnętrznych sygnałów wizyjnych. W szczególności konieczne jest, aby taki camcorder mógł być wykorzystany do rejestracji zewnętrznych sygnałów wizyjnych w sposób niezależny, bez pomocy zewnętrznych urządzeń i oprogramowania, w które nie jest wyposażony fabrycznie. To do sądu krajowego należy określenie stopnia złożoności działań, których należy dokonać, przy czym rejestracja powinna być dokonana bez problemu przez użytkownika nieposiadającego specjalnych umiejętności, co oznacza, że do kodu CN 8525 80 99 należy klasyfikować camcordery. które są zdolne poza możliwością rejestracji za pośrednictwem wbudowanej kamery, do rejestracji tych samych sygnałów, gdy pochodzą one ze źródła innego niż wbudowana kamera. Zatem, stosownie do zapisu w Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej do podpozycji 8525 80 99, sama możliwość rejestracji innych zewnętrznych sygnałów wizyjnych powoduje zasadność klasyfikacji urządzenia do pozycji 8525 80 99, nawet gdyby możliwość ta była tymczasowo zablokowana (wejście wizyjne jest zasłonięte płytką lub w inny sposób). Odnosząc się natomiast do złożonych na rozprawie wniosków dowodowych Sąd wskazuje, iż przedłożone WIT dotyczą urządzeń, które nie posiadają możliwości nagrywania na karcie pamięci obrazów nieruchomych lub sekwencji wideo, pochodzących ze źródeł innych, niż własny obiektyw. Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. W tym stanie rzeczy, uznając decyzję za prawidłową, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.