V SA/Wa 3559/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Protokolant spec. - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2016 r. sprawy ze skargi G. D. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego; 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz G. D. Sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 2800 zł (dwa tysiące osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Przedmiotem skargi złożonej przez [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: Skarżąca, Spółka lub Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy lub II instancji) z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC lub organ I instancji) z dnia [...] maja 2015 r., nr [...] o odmowie zwrotu podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej [...] samochodów osobowych. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z dnia [...] lutego 2015 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej [...] sztuk samochodów osobowych marki [...]. Do wniosku dołączono m.in.: 2 międzynarodowe samochodowe listy przewozowe CMR (oryginały), faktury zakupu w kraju i sprzedaży samochodów kontrahentowi zagranicznemu, 4 wydruki z systemu e-ZEFIR potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju, kopię oświadczenia [...] Sp. z o.o. o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od [...] pojazdów objętych wnioskiem poświadczonego za zgodność przez pełnomocnika strony będącego radcą prawnym oraz specyfikacje do deklaracji AKC-U. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] maja 2015 r. Naczelnik UC odmówił Spółce zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów. Organ stwierdził, że nie została spełniona jedna z koniecznych przesłanek uzasadniających zwrot podatku akcyzowego, tj. pojazdy których dotyczył wniosek figurują w centralnej ewidencji pojazdów ze statusem pojazd zarejestrowany i rejestracja ma charakter stały. Rejestracji dokonano w Urzędzie Miasta [...] oraz w Urzędzie [...] w dniach [...] kwietnia 2014 r. ([...] samochody) i [...] kwietnia 2014 r. ([...] samochody), zaś dostawa miała miejsce w dniu [...] kwietnia 2014 r. Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej Dyrektor IC, decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Dyrektor IC wskazał, że zgodnie z art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U z 2014 r. poz. 752 ze zm.) dalej: u.p.a., uprawnionym do zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego jest podmiot, który: 1) nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu we własnym imieniu lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa lub eksport były realizowane, 3) nie dokonał wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) wykazał, że akcyza od samochodu została w kraju zapłacona, 5) złożył wniosek o zwrot akcyzy właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, 6) zachował jednoroczny termin do złożenia wniosku liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zdaniem Dyrektora IC Strona nie spełniła dwóch z powyższych przesłanek, tj. nie wykazała, że podatek akcyzowy od samochodów osobowych został zapłacony na terytorium kraju, a w momencie rozpoczęcia dostawy wewnątrzwspólnotowej samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, co wynika z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Organ II instancji stwierdził, że przedłożone wydruki z systemu e-Zefir oraz kopia oświadczenia o posiadaniu dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy potwierdzona za zgodność z oryginałem przez występującego w sprawie radcę prawnego nie stanowią dowodu zapłaty podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 107 ust. 4 i art. 109 ust. 3c-d u. p. a. Organ wskazał, że art. 107 ust. 4 u. p. a. jest przepisem ogólnym, który nie precyzuje wprost formy dowodu zapłaty akcyzy, a jego konkretyzacja znajduje się w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowego lub brak obowiązku zapłaty tej akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 248, z późn. zm.) oraz w art. 109 ust. 3a-3e u. p. a., który stanowi przepis szczególny. Oznacza to, że dowód zapłaty podatku akcyzowego stanowią przede wszystkim: dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo na określonym wzorze lub kopia tego dokumentu wraz z oświadczeniem wyspecjalizowanego salonu sprzedaży o posiadaniu kopii bądź oryginału tego dokumentu, odrębne oświadczenie dołączone do faktury o posiadaniu kopii lub oryginału ww. dokumentu lub złożone na wystawionej fakturze, zgodnie z art. 109 ust. 3a-3e u. p. a. Zdaniem organu odwoławczego zawężony katalog dokumentów wynika z obawy prawodawcy przed wielokrotnością tworzenia ich odpisów w celu uzyskania zwrotu podatku akcyzowego. Zdaniem Dyrektora IC Wnioskodawca nie spełnił również przesłanki braku rejestracji samochodu na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wskazał, że [...] samochody zostały zarejestrowane w dniu [...] kwietnia 2014 r., tj. w dniu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, natomiast [...] pojazdy zostały zarejestrowane w dniu [...] kwietnia 2014 r., tj. dzień po dniu dokonania dostawy, która miała miejsce [...] kwietnia 2014 r. Podniósł, że z żadnych dokumentów nie wynika, aby pojazdy zostały zarejestrowane w celu ich wywozu za granicę. Wszystkim pojazdom nadano numery rejestracyjne, wydano tablice rejestracyjne zwyczajne samochodowe oraz dowody rejestracyjne. W świetle powyższego według Dyrektora IC, rejestracja czasowa [...] pojazdów, która miała miejsce przed rozpoczęciem dostawy wewnątrzwspólnotowej, kwalifikuje czynność dokonania "wcześniejszej rejestracji" tych pojazdów pojazdu na terytorium kraju, o czym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a. To z kolei przesądza, że ich konsumpcja nastąpiła na terytorium kraju, a nie poza jego granicami. Co do [...] pozostałych pojazdów organ odwoławczy podniósł, że ich rejestracja po dacie dostawy budzi wątpliwości, bowiem przy założeniu, że dostawa została dokonana, czyli, że samochody opuściły terytorium kraju rejestracja na stałe tych samych pojazdów po opuszczeniu Polski nie powinna mieć miejsca, chyba że nastąpiło kolejne nabycie wewnątrzwspólnotowe rodzące obowiązek zapłaty akcyzy przez nabywcę lub samochody w ogóle nie opuściły terytorium kraju (organ powołał się na wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 maja 2012 r., III SA/Po 249/12). Zdaniem organu II instancji dla właściwej interpretacji art. 107 ust. 1 u.p.a. należy zastosować wykładnię celowościową, historyczną i systemową gdyż wykładnia językowa w tym przypadku nie daje rezultatu pozostającego w zgodzie z istotą zwrotu podatku akcyzowego. Odstąpienie od wykładni literalnej przepisu, w tym konkretnym przypadku, zapobiegnie powstaniu luki prawnej, którą ubiegający się o zwrot akcyzy mógłby wykorzystać, a tym samym ochroni Skarb Państwa przed nadmiernym jego uszczupleniem. Spółka zaskarżyła decyzję Dyrektora IC z dnia [...] czerwca 2015 r. wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) dalej: O.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 2. art. 107 ust. 3 u.p.a. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że strona nie dysponowała prawem rozporządzania spornymi pojazdami jak właściciel, 3. art.121, art. 122, art.187, art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 3 u. p. a. poprzez błędne przyjęcie, że Spółka nie udowodniła dokonania eksportu w jej imieniu. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że wbrew twierdzeniom organu spełniła wszystkie kryteria zwrotu podatku akcyzowego określone w art. 107 u.p.a. Strona wyjaśniła, że rejestracja spornych samochodów była rejestracją o charakterze czasowym i nie stanowiła rejestracji stałej, której dotyczy art. 107 ust. 1 ustawy. Zdaniem Spółki decyzja o rejestracji czasowej jest decyzją tymczasową, ograniczoną w czasie i warunkową, na jej podstawie nie dochodzi do możliwości konsumpcji stałej na terytorium kraju bez ograniczeń czasowych, co powoduje że nie wyczerpuje przesłanki negatywnej zwrotu podatku akcyzowego wprowadzonego w art. 107 ust. 1 ustawy. Skarżąca za nieuzasadnione uznała również zawarte w uzasadnieniu decyzji stwierdzenie Dyrektora IC, iż nie wykazała, że dysponowała prawem rozporządzania przedmiotowymi samochodami jak właściciel oraz, że dostawa została dokonana w jej imieniu szczegółowo wyjaśniając przedmiotowe okoliczności i twierdząc, że miał miejsce eksport pojazdów na warunkach DDU. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Na wstępie należy wyjaśnić należy, iż kontrola sądowa decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). Ponadto stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Po rozpoznaniu niniejszej sprawy Sąd dopatrzył się naruszenia prawa uzasadniającego uchylenie zaskarżonej decyzji. Przedmiotem sprawy jest rozważenie prawidłowości rozstrzygnięcia organów podatkowych w sprawie z wniosku o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej [...] samochodów osobowych marki [...]. Z treści art. 107 ust. 1 u.p.a. wynika, iż podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Zgodnie z art.107 ust. 3 powołanej ustawy podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w ust. 3 (art. 107 ust. 4 ustawy). Dla pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest kumulatywne spełnienie wszystkich przesłanek określonych powołanymi przepisami. Z uwagi na zarzuty zawarte w skardze oraz uzasadnienie zaskarżonej decyzji za dwie najważniejsze kwestie wymagające rozpatrzenia w przedmiotowej sprawie należy uznać podniesiony przez Dyrektora IC w zaskarżonej decyzji zarzut braku przedstawienia przez Spółkę odpowiednich dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy oraz kwestię rejestracji na terytorium kraju spornych pojazdów. Sąd – rozpoznając niniejszą sprawę – podziela zarzuty zawarte w skardze odnośnie wystarczającego udowodnienia zapłaty podatku akcyzowego w przedmiotowej sprawie. Dokonana przez Dyrektora IC interpretacja dotycząca dowodów zapłaty akcyzy nie wynika z przepisów prawa. Przepis art. 107 ust. 1 i 4 u.p.a. wskazuje jedynie na dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy. Zatem przepis ten w żaden sposób nie ogranicza możliwości dokumentowania zapłaty akcyzy. Wbrew twierdzeniom organu art. 109 u.p.a. nie stanowi lex specialis w stosunku do art. 107 ust. 4 u.p.a. Takim też przepisem nie jest, co jest oczywiste także ze względu na rangę aktu i podstawę normatywną jego wydania, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo lub brak obowiązku zapłaty tej akcyzy. Dokumenty, o których mowa w tych przepisach mogą stanowić tylko jeden z dowodów zapłaty akcyzy, jednakże nie jedyny. Co więcej trzeba również zauważyć, że dokumenty te sporządzane na podstawie art. 109 ust. 1 i następne u.p.a. oraz powołanego rozporządzenia wystawiane są w określonym celu, tj. dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Świadczy o tym treść art. 109 ust. 1 u.p.a., a także podstawa prawna do wydania powyższego rozporządzenia zamieszczona w art. 109 ust. 4 u.p.a. - minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory dokumentów, o których mowa w ust. 1 i 2, uwzględniając zasady rejestracji samochodów osobowych oraz konieczność identyfikacji samochodów osobowych. Natomiast w myśl art. 109 ust. 1 u.p.a. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, właściwy naczelnik urzędu celnego jest obowiązany, dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju, do wydania podatnikowi, na jego wniosek, dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 110 ust. 6 i art. 111 ust. 4 ustawy (art. 109 ust. 2 u.p.a.). Także z tej przyczyny przepisy te nie mogą stanowić lex specialis w stosunku do art. 107 ust. 4 u.p.a. Co do wydruku z systemu e-Zefir jest on również dokumentem dokumentującym zapłatę akcyzy. Dokument ten jest bowiem zgodny ze wzorem określonym w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2014 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wzoru dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo lub brak obowiązku zapłaty (Dz.U. z 2014r. poz. 1676). Wobec powyższego oraz przedłożonych wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy dokumentów, w tym m.in. 4 wydruków z systemu e-ZEFIR potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, kopii oświadczenia o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy od [...] pojazdów poświadczonego za zgodność przez pełnomocnika Strony będącego radcą prawnym oraz specyfikacji do deklaracji AKC-U, w ocenie Sądu, podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie organ odwoławczy był w posiadaniu dowodów świadczących o zapłacie akcyzy. Jeżeli jednak organ uznał, iż przedstawione przez Skarżącą dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy budziły wątpliwości mógł wezwać Stronę do okazania oryginałów dokumentów, czego nie uczynił. Ponadto argumentacja Dyrektora IC zupełnie pomija dokonane przez Naczelnika UC w ramach czynności sprawdzających ustalenie potwierdzające, że zobowiązany podmiot złożył deklarację AKC-U oraz zapłacił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, których dotyczył rozpatrywany wniosek, w łącznej wysokości [...] zł. Organ II instancji nie miał więc podstaw do odmowy zwrotu akcyzy od przedmiotowych pojazdów z powodu niewykazania przez Spółkę zapłaty akcyzy w kraju. Organ odwoławczy nie miał również podstaw do odmowy zwrotu akcyzy z tytułu rejestracji od [...] pojazdów wymienionych w pkt [...] tabeli stanowiącej załącznik do zaskarżonej decyzji. Pojazdy, o których mowa w poprzedzającym akapicie, zostały zarejestrowane na terytorium kraju w dniu [...] kwietnia 2014 r., tj. po przemieszczeniu samochodów na podstawie listu przewozowego CMR z dnia [...] kwietnia 2014 r., co miało miejsce w dniu [...] kwietnia 2014 r., na co wskazuje również organ w zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu stanowisko organu odwoławczego, że zarejestrowanie pojazdu na terenie kraju po dacie dostawy wewnątrzwspólnotowej stanowi przeszkodę do zwrotu akcyzy jest błędne. Literalna wykładnia art. 107 ust.1 u. p. a., zgodnie z którym podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, nie budzi wątpliwości. Użyty w powołanym przepisie zwrot "...niezarejestrowanego wcześniej ..." jest językowo jednoznaczny. Niedopuszczalne jest takie interpretowanie przepisu, które pomija fragment tekstu tego przepisu. Skoro intencją ustawodawcy było aby zwrot przysługiwał od samochodów wcześniej niezarejestrowanych w kraju, a już przemieszczonych, to nie należy doszukiwać się innej treści. Jeżeli zatem, tak jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie, dostawa wewnątrzwspólnotowa, zdefiniowana w art. 2 ust.1 pkt 8 u. p. a. jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, została dokonana w dniu [...] kwietnia 2014 r., co wynika z listu przewozowego CMR wystawionego w dniu [...] kwietnia 2014 r., a rejestracja pojazdów na terytorium kraju nastąpiła w dniu [...] kwietnia 2014 r., tj. po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej, to brak podstaw do uznania, że wystąpiła negatywna przesłanka zwrotu podatku akcyzowego Nie znajdują natomiast uzasadnienia zawarte w skardze twierdzenia strony, iż dla oceny spełnienia przesłanki braku rejestracji, zasadnicze znaczenie ma fakt rejestracji czasowej, a nie stałej przedmiotowych pojazdów. Odwołanie się przez ustawodawcę w treści art. 107 ust.1 u.p.a. do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym bez dokonania rozróżnienia na rejestrację stałą i czasową powoduje, że zakresem normowania tego przepisu objęta jest każda rejestracja. Zatem dla oceny skutków prawnopodatkowych istotna jest wcześniejsza rejestracja samochodów na terytorium kraju bez względu na to, czy miała charakter czasowy czy stały (por. również wyrok NSA z dnia 25 listopada 2008 r., II FSK 1094/07, wyrok NSA z dnia 18 maja 2011 r., I OSK 1168/10). [...] samochody wymienione w pkt [...] tabeli stanowiącej załącznik do zaskarżonej decyzji zostały zarejestrowane w dniu [...] kwietnia 2014 r., czyli w dniu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Sąd zauważa, że w oparciu o samą datę nie sposób stwierdzić, co nastąpiło wcześniej, rejestracja pojazdów czy ich dostawa wewnątrzwspólnotowa. Jest to okoliczność dowodowa obciążająca wnioskującego o zwrot akcyzy od samochodu osobowego "niezarejestrowanego wcześniej" na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Brak jest także jakichkolwiek podstaw do rozważania zarzutu wskazanego w pkt 2 skargi a dotyczącego władania przez Stronę przedmiotowymi samochodami jak właściciel, ponieważ organ w zaskarżonej decyzji tę przesłankę określoną treścią art. 107 ust. 1 u.p.a. uznał za spełnioną. Tym samym rozważania Strony zawarte w skardze odnoszące się do tego zarzutu należy uznać za bezprzedmiotowe. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IC zobowiązany będzie uwzględnić powyższą interpretację przepisów prawa i wydać stosowne rozstrzygnięcie na podstawie art. 233 O.p. Mając na uwadze wskazane okoliczności Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art.134 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.