V SA/Wa 3864/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Marzenna Zielińska (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Asesor WSA - Danuta Dopierała, Protokolant - Beata Zborowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2005 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) stycznia 2004 r. Nr (...) w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) sierpnia 2003 r. nr (...), 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz A. K. kwotę 486 (czterysta osiemdziesiąt sześć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu (...).11.2002r. A. K. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "C." Eksport-Import w W., złożył wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego w zakresie należności celnych orzeczonych siedmioma decyzjami organu I instancji z dnia (...).11.2002r . Pismem z dnia 22.11.2002r. uzupełnił ww. wniosek, załączając dokumenty: informację o bieżącej sytuacji finansowej, kserokopię PIT 28 za rok 2002, PIT 36 za rok 2002, PIT/D, PIT-28/A oraz oświadczenie, iż zaległości celne były znane na dzień 30 czerwca 2002r. W piśmie z dnia 17.02.2003r. podtrzymał swoje stanowisko, że zaległości celne, o restrukturyzację których wniósł ww. pismem z dnia 15.11.2002r, spełniają kryteria określone przepisami art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Decyzją z dnia (...).02.2003r. Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. postanowił umorzyć postępowanie restrukturyzacyjne jako bezprzedmiotowe. Organ I instancji uznał, iż w dniu 30 czerwca 2002r. Pan A.K. nie był dłużnikiem urzędu celnego, ponieważ w tej dacie nie była znana wysokość należności względem sektora publicznego. Od powyższej decyzji A. K. złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i przeprowadzenie postępowania restrukturyzacyjnego. W uzasadnieniu podniósł, iż na dzień 30.06.2002r. należności celne objęte wnioskiem o restrukturyzację były znane organowi celnemu natomiast ich wysokość określona została w decyzjach wydanych w dniu (...).11.2002r. Organ odwoławczy decyzją z dnia (...).05.2003r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. wydał decyzję nr (...) z dnia (...).08.2003r., którą ponownie umorzył postępowanie restrukturyzacyjne wszczęte wnioskiem z dnia (...).11.2002r. Za podstawę umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego organ I instancji uznał okoliczność, że należności celne objęte wnioskiem z dnia (...).11.2002r. nie stanowiły zaległości znanych na dzień 30.06.2002r. Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia (...) stycznia 2004 r. nr (...), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 9 pkt 1 i art. 6 ust.1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz. 1287), utrzymał w mocy ww. decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej m.in. podniósł, że zgodnie z art. 6 ust.1 pkt 1 lit.b) cyt. ustawy, restrukturyzacji podlegają znane na dzień 30 czerwca 2002r. zaległości z tytułu należności celnych oraz że z definicji zawartej w art. 2 pkt 3 wynika , iż "należności znane" to należności, w tym należności sporne, które wynikają z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub z innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu, a w szczególności z zeznań, decyzji i postanowień. Dyrektor Izby Celnej powołał się też na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 14.10.2002r. nr (...), z którego wynika, iż przez "inne dane" należy rozumieć także wyniki kontroli oraz że za należności znane należy przyjąć również te należności, które były przedmiotem kontroli zakończonej przed 30 czerwca 2002r. protokołem kontroli. Jednakże, jak stwierdził, w takim przypadku muszą być spełnione dodatkowe warunki: 1. w protokole z przeprowadzonej kontroli wskazano nieprawidłowości dające podstawę do określenia zaległości wobec Skarbu Państwa, 2. przed wydaniem decyzji o warunkach restrukturyzacji organ wyda decyzję określającą wysokość zaległości z tytułu należności celnych, 3. przedsiębiorca nie kwestionuje istnienia tych należności. A zatem, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, w sytuacji, gdy istnienie należności wynikających z protokołu kontroli jest kwestionowane przez przedsiębiorcę, to należy wówczas uznać, iż nie są to należności znane na dzień 30 czerwca 2002r. i nie jest możliwe objęcie ich restrukturyzacją. Ponadto Dyrektor Izby Celnej podniósł, że z akt sprawy wynika, iż po przeprowadzeniu kontroli celnej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w W. w siedzibie firmy w dniach 5, 9 i 12 października 2001 r., zakwestionowana została wiarygodność deklaracji złożonych przez upoważnionego eksportera o preferencyjnym pochodzeniu towarów na fakturach, stanowiących załączniki do 15 zgłoszeń celnych. Sprawdzane zgłoszenia celne były badane w szczególności pod kątem prawidłowości zastosowania obniżonej stawki celnej w wysokości 0%. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego zwrócono się z wnioskiem do władz celnych H. o przeprowadzenie weryfikacji zamieszczonych na fakturach deklaracji o pochodzeniu towarów. Negatywne wyniki weryfikacji dały podstawę do wszczęcia postępowania, po zakończeniu którego organ I instancji wydał decyzje z dnia (...).11.2002r. określające należności celne z zastosowaniem stawki celnej konwencyjnej w wysokości 19,7%. Organ odwoławczy stwierdził, iż na podstawie wyników kontroli nie było możliwe określenie wysokości zaległości z tytułu należności celnych, co więcej, nie były znane wyniki weryfikacji deklaracji o pochodzeniu towarów, dających podstawę do stosowania obniżonej stawki celnej. Zatem, w dacie 30.06.2002r. nie były określone nieprawidłowości, w oparciu o które byłoby możliwe wydanie decyzji określającej zaległości z tytułu należności celnych. Reasumując Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie wyniki przeprowadzonej kontroli w siedzibie firmy "C." Import Eksport K. A. nie stanowiły źródła, z którego wynikałyby dane mające wpływ na określenie zaległości z tytułu należności celnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A. K. wniósł o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z (...). 01. 2004 r. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (...) z dnia (...). 08. 2003 r., zarzucając obu decyzjom naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 6 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców oraz przepisów postępowania określonych w art. 121, 122, 124, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając zarzuty skargi A. K. podniósł m.in., że zgodnie z legalną definicją pojęcia "należności znane" zawartą w art. 2 pkt 3 cyt. ustawy podstawą do uznania danej należności za znaną stanowi okoliczność, by organy restrukturyzacyjne posiadały na dzień 30 czerwca 2002r. jakiekolwiek dane dotyczące takich należności. Jak stwierdził, katalog źródeł, z których wynikają dane dotyczące należności celnych, nie jest katalogiem zamkniętym, co wynika z faktu, iż w powyższym przepisie ustawodawca użył wyrażenia "w szczególności". W ocenie skarżącego, wyniki kontroli przeprowadzonej w siedzibie firmy w dniach: 5, 9 i 12 października 2001 r., stały się podstawą do wszczęcia postępowań celnych, a zatem organy celne na dzień 30.06.2002r. posiadały informacje dotyczące danych mających wpływ na określenie wysokości kwot długu celnego związanego z dokonanym importem towarów. Ponadto skarżący wskazał, iż organy celne jeszcze przed dniem 30.06.2003r. znały wyniki negatywnej weryfikacji deklaracji o pochodzeniu towarów (zamieszczonych przez eksportera na badanych fakturach), które stanowiły podstawę do wydania decyzji z dnia (...).11.2002r. Podkreślił też, że nie jest wymogiem koniecznym, aby przed datą 30 czerwca 2002 r. należności znane były obligatoryjnie ujęte w decyzji organu, która z różnych względów - w tym niezależnych od adresata tej decyzji - może być wydana po długim okresie czasu od zebrania przedmiotowych danych, wystarczających do ustalenia kwoty długu celnego (i wydania w tej sprawie decyzji). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga jest zasadna. Jako materialnoprawna podstawa zaskarżonej decyzji wskazane zostały art. 9 pkt 1 i art. 6 ust.1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz. 1287). Art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o restrukturyzacji stanowi, że "restrukturyzacji podlegają następujące należności: 1) znane na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości, z zastrzeżeniem ust. 4 i art. 16 z tytułu: ...(lit. b) należności celnych". Jako "należności znane" - zgodnie z legalną definicją tego pojęcia zawartą w art. 2 pkt 3 ww. ustawy - rozumie się "należności, w tym należności sporne, wynikające z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub z innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu, a w szczególności z zeznań, decyzji i postanowień". Definicja ta zawiera więc tylko przykładowe wyliczenie rodzaju należności i dokumentów, z których organ restrukturyzacyjny może mieć wiedzę o należnościach podlegających restrukturyzacji. Pojęcie "innych danych", o których mowa w art. 2 pkt 3 nie zostało przez ustawodawcę bliżej określone, tym niemniej w świetle tej definicji wypada zgodzić się z poglądem skarżącego, że katalog źródeł, z których wynikają dane dotyczące należności celnych, nie jest katalogiem zamkniętym i że chodzi tu o wszelkie dane będące w posiadaniu organu, a zatem należy też przyjąć, że wystarczającą podstawą do uznania danych należności za "znane" w rozumieniu ustawy jest to, by organy restrukturyzacyjne posiadały na dzień 30 czerwca 2002r. takie dane, z których by "wynikały" podlegające restrukturyzacji należności. W przedmiotowej sprawie, na skutek przeprowadzonej w dniach 5, 9 i 12 października 2001 r. kontroli, zakwestionowana została wiarygodność deklaracji złożonych przez eksportera o preferencyjnym pochodzeniu towarów na fakturach załączonych do zgłoszeń celnych, a zgłoszenia te były badane - jak to zaznaczył Dyrektor Izby Celnej - "w szczególności" pod kątem prawidłowości zastosowania obniżonej stawki celnej w wysokości 0%. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego zwrócono się z wnioskiem do władz celnych H. o przeprowadzenie weryfikacji zamieszczonych na fakturach deklaracji o pochodzeniu towarów, zaś negatywne wyniki przeprowadzonej przez władze h. weryfikacji - notabene wiążące dla polskich organów celnych i nie podlegające już dalszej weryfikacji - wpłynęły do organu celnego (GUC) w dniu 12.04.2002 r. Tak więc w dniu 12.04.2002 r. były znane wyniki weryfikacji deklaracji o pochodzeniu towarów, świadczące o braku podstaw do stosowania obniżonej stawki celnej, a zatem w tej dacie organ celny dysponował danymi, z których wynikały należności celne i w oparciu o które było możliwe wydanie decyzji określającej zaległości z tytułu należności celnych. Z punktu widzenia przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców nie ma znaczenia fakt, że decyzje określające należności celne z zastosowaniem stawki celnej konwencyjnej w wysokości 19,7% organ I instancji wydał dopiero w dniu (...).11.2002r. (a postępowanie w tych sprawach zostało wszczęte (...).08.2002 r., czyli 4 miesiące po tym jak już były znane wyniki weryfikacji), albowiem powołane wyżej przepisy art. 6 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 3 tej ustawy wyraźnie wskazują, że wystarczającą podstawą do uznania danych należności za "znane" jest to, by organy restrukturyzacyjne posiadały na dzień 30 czerwca 2002r. wiedzę o tych należnościach, tj. aby w ich posiadaniu znajdowały się takie dane, z których by "wynikały" (a zatem niekoniecznie były już ustalone) podlegające restrukturyzacji należności. W tym kontekście warto również odwołać się do rozważań i poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 321/04 (LEX nr 142798). Otóż, w uzasadnieniu tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, analizując (co prawda w kontekście należności podatkowych, a nie celnych) treść art. 6 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 3 ww. ustawy o restrukturyzacji (...) oraz kluczowego dla jej prawidłowego stosowania wyrażenia "należności znane na dzień 30 czerwca 2002 r....", stwierdził m.in., że wyrażenie to "oznacza ni mniej, ni więcej tylko to, że podlegają restrukturyzacji tylko te należności publicznoprawne, o których wiedzę miał organ restrukturyzacyjny w dniu 30 czerwca 2002 r. Nie podlegają więc restrukturyzacji te należności, o których takiej wiedzy organ restrukturyzacyjny nie miał w ogóle i w szczególności także te, o których posiadł wiedzę w dacie późniejszej". NSA stwierdził również, że znaczenie tego wyrażenia "nie uprawnia do wprowadzania definicji merytorycznej należności znanych w dniu 30 czerwca 2002 r. z należnościami utożsamionymi jako zaległości podatkowe istniejące w dniu 30 czerwca 2002 r. jako wartości niezmiennej. W takim razie bowiem przepis otrzymałby brzmienie następujące "restrukturyzacji podlegają należności znane na dzień 30 czerwca 2002 r. i będące w tym dniu zaległościami (...) z tytułu: podatków (...)". Tymczasem przepis takiego brzmienia nie otrzymał". Ponadto NSA w tymże wyroku zwrócił uwagę na przepis art. 18 ust. 2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji (...), którym ustawodawca nakazał organowi restrukturyzacyjnemu "ustalić (a więc stwierdzić, wykazać, po uprzednim badaniu, ugruntować (...) ogólną kwotę należności (...), wyprowadzając z tego wniosek, że skoro " przepis ten nie odwołuje się do należności znanych według stanu na dzień 30 czerwca 2002 r. To oznacza konieczność ich ustalania według stanu na dzień wydania decyzji". Tak więc powyższe konstatacje Naczelnego Sądu Administracyjnego, odnoszące się do zawartego w ww. ustawie wyrażenia "należności znane na dzień 30 czerwca 2002 r....", również potwierdzają, iż w świetle tej ustawy nie jest wymogiem koniecznym do uznania danych należności za "znane" to, aby przed datą 30 czerwca 2002 r. zostały one przez organ celny ustalone w decyzji określającej zaległości z tytułu należności celnych, wystarczy bowiem, by organ miał wiedzę (jak to określił NSA) o tych należnościach, by wynikały one czy to z ewidencji lub rejestrów, czy też ze znajdujących się "w posiadaniu" tego organu "innych danych". Oddzielnie, i niejako na marginesie, należy też zwrócić uwagę na jeszcze jedną kwestię. A mianowicie, gdyby nawet można byłoby zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że "na podstawie wyników kontroli nie było możliwe określenie wysokości zaległości z tytułu należności celnych", to trudne do zaakceptowania jest jego dalsze stwierdzenie, że "nie były znane wyniki weryfikacji deklaracji o pochodzeniu towarów, dających podstawę do stosowania obniżonej stawki celnej", a w szczególności wyprowadzona z tego końcowa konkluzja organu, iż "w przedmiotowej sprawie wyniki przeprowadzonej kontroli w siedzibie firmy "C." Import Eksport K. A. nie stanowiły źródła, z którego wynikałyby dane mające wpływ na określenie zaległości z tytułu należności celnych". Rozważając tę kwestię, trzeba bowiem raz jeszcze przywołać dwie (sygnalizowane już wcześniej) okoliczności: po pierwsze, że wyniki przeprowadzonej przez władze h. weryfikacji wpłynęły do organu celnego (GUC) w dniu 12.04.2002 r., a po drugie, że w świetle obowiązujących przepisów, w tym wiążących Polskę umów międzynarodowych (Protokół nr 4 Układu Europejskiego) wyniki przeprowadzonej w tym trybie weryfikacji mają charakter wiążący dla polskich organów celnych i (co do zasady) nie podlegają już żadnej innej weryfikacji. Trzeba również wziąć pod uwagę, że przepisy Ordynacji podatkowej - mającej zastosowanie w przedmiotowej sprawie z mocy art. 9 pkt 1 ww. ustawy o restrukturyzacji (...) - jako zasadę przyjmują, że załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania (art. 139). Co prawda, wynikająca z art. 139 Op. zasada nie ma bezpośredniego przełożenia na realia niniejszej sprawy, bowiem wyniki przeprowadzonej przez władze h. weryfikacji wpłynęły w dniu 12.04.2002 r. do jednego organu celnego - GUC, a "organem restrukturyzacyjnym", właściwym w kwestiach uregulowanych w ww. ustawie z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, jest inny organ celny, będący organem pierwszej instancji (art. 2 pkt 2), który wszczął postępowanie w dniu (...).08.2002 r., tym niemniej należy kategorycznie stwierdzić, że negatywne skutki indolencji, czy też opieszałości działania organów administracji publicznej (celnej) w żadnym razie nie mogą obciążać strony. Zgodnie z art. 3 § 1 powołanej na wstępie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi "sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie", zaś art. 135 tejże ustawy stanowi, że sąd owe przewidziane ustawą środki stosuje "w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla jej końcowego załatwienia". Badając zaskarżoną decyzję i rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie, Sąd stwierdził, że w toku postępowania przed organem zarówno I, jak i II instancji doszło do naruszenia prawa materialnego, tj. przepisów art. 6 ust.1 pkt 1 lit. b) w zw. z. art. 2 pkt 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, jak również naruszenia przepisów postępowania (w szczególności art. 121, 122, 187 § 1, 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 Op.) w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W tej sytuacji Sąd uznał, że uchylenie obu decyzji jest niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy w rozumieniu cytowanego wyżej art. 135 Ppsa. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ winien rozważyć i ocenić podniesione wyżej okoliczności, z uwzględnieniem powołanych wyżej przepisów prawa materialnego i z pełnym poszanowaniem dla przepisów postępowania. Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 135, art. 152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.