V SA/Wa 425/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Joanna Zabłocka (spr.), Protokolant spec. - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2014 r. sprawy ze skargi Województwa ... na postanowienie Ministra Finansów z dnia ... grudnia 2013 r. nr ... w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania z tytułu wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw; 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz Województwa ... kwotę ... złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi wniesionej przez Województwo Mazowieckie jest postanowienie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z dnia 18 października 2013 r. wydane w sprawie zaliczenia wpłaty Województwa Mazowieckiego do budżetu Państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej, na poczet należności głównej i odsetek. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie sprawy: Minister Finansów postanowieniem z dnia 18 października 2013r. rozliczył kwotę w wysokości 1.500.793,52 zł wpłaconą przez Województwo Mazowieckie w dniu 2 października 2013 r. zaliczając na poczet zobowiązania z tytułu wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na wrzesień 2013 r. kwotę w wysokości 1.494.243,52 zł oraz na poczet odsetek za zwłokę kwotę w wysokości 6.550,00 zł. Strona złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, wskazując, że Minister Finansów nieprawidłowo zaliczył wpłatę z dnia 2 października 2013 r. w kwocie 1.500.793,52 zł, ponieważ w tytule przelewu wskazano, iż cała kwota dotyczy tylko należności głównej. Ponadto Województwo podniosło, powołując się na art. 107 § 3 w związku z art. 126 k.p.a., iż postanowienie w uzasadnieniu nie określa sposobu naliczenia odsetek oraz tego według jakich stawek zostały one naliczone. Jako ostatni zarzut Województwo podniosło zarzut nieważności postanowienia, gdyż zostało ono skierowane do osoby nie będącej stroną w sprawie, ponieważ jako adresat postanowienia został wskazany Zarząd Województwa. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Finansów wymienionym na wstępie postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie z dnia 18 października 2013 r. i wyjaśnił, że Województwo Mazowieckie spełnia przesłanki z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r., Nr 80, poz. 526, z późn. zm.), który stanowi, iż województwa, w których wskaźnik dochodów podatkowych na jednego mieszkańca (wskaźnik W) jest większy niż 110% wskaźnika dochodów podatkowych wszystkich województw (wskaźnik Ww), dokonują wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw. W związku z tym Minister Finansów poinformował Województwo pismem nr ST4/4820/665/2012/1374 z dnia 10 października 2012 r., a następnie pismem nr ST4/4820/87/MKN/2013/RD-5867 z dnia 14 lutego 2013 r. o rocznej kwocie wpłat do budżetu państwa w wysokości 661.345.344,00 zł. Zgodnie z art. 35 ust. 1 powołanej ustawy jednostka samorządu terytorialnego dokonuje wpłat na rachunek budżetu państwa, w 12 równych ratach, w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Od kwot niewpłaconych w tym terminie nalicza się odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych. W związku z powyższym Województwo Mazowieckie zostało na mocy ustawy zobowiązane do dokonywania wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw, w comiesięcznych ratach w wysokości 55.112.112,00 zł w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. We wrześniu 2013 r. Województwo w terminie ustawowym wpłaciło na rachunek budżetu państwa kwotę w wysokości 127.318,48 zł, a następnie w dniu 2 października 2013 r. wpłaciło kwotę w wysokości 1.500.793,52 zł, zaznaczając w szczegółach płatności przelewu "część regionalnej subwencji ogólnej - należność główna za wrzesień 2013 - 75833 § 2930". Wysokość tej wpłaty nie pokryła w całości comiesięcznej kwoty raty Województwa z tytułu wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw. Minister Finansów przypomniał, że stosownie do art. 35 ust. 3 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, stosuje się przepisy działu III Ordynacji podatkowej w odniesieniu do wpłat określonych w art. 29-31 ww. ustawy. Zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Organ wskazał, że z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że wpłata na zaległość podatkową podlega rozliczeniu na poczet zaległości oraz na poczet odsetek za zwłokę. Ponadto art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej w przypadku istnienia zaległości podatkowej nie przewiduje możliwości zaliczenia wpłaty wyłącznie na należność główną z pominięciem odsetek od tej zaległości. W związku z tym wskazanie Województwa zawarte w szczegółach płatności przelewu, jako sprzeczne z wymienionym przepisem, nie mogło być uwzględnione przy rozliczeniu kwoty w wysokości 1.500.793,52 zł. Organ orzekający przywołał art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Wskazał, że przepis ten nie dotyczy kwestii zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości oraz na poczet odsetek za zwłokę. Przepis art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej reguluje jedynie sposób, w jaki należy zarachować wpłatę w przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów. A zatem wskazanie przez Województwo przeznaczenia wpłaty tylko na należność główną zobowiązania jest sprzeczne z wymogiem rozdysponowania wpłaty wynikającym z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że wobec faktu, iż Województwo Mazowieckie w terminie ustawowym tj. w dniu 16 września 2013 r. dokonało wpłaty jedynie w wysokości 127.318,48 zł, od pozostałej kwoty w wysokości 54.984.793,52 zł (różnica między ratą za wrzesień 2013 r. a kwotą z dnia 16 września 2013 r.) naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki od tej kwoty zostały naliczone od dnia 17 września 2013 r. do dnia 2 października 2013 r. w oparciu o art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej, stanowiący, iż odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego oraz na podstawie § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1373 z późn. zm.), który stanowi, iż odsetki za zwłokę są naliczane do dnia zapłaty, włącznie z dniem zapłaty podatku. Zgodnie z powyższymi przepisami, odsetki liczone jak dla zaległości podatkowych, za 16 dni spóźnienia, od kwoty 54.984.793,52 zł wynoszą 241.029,00 zł. Odnosząc się do zarzutu nieokreślenia w zaskarżonym postanowieniu stawek według, których zostały naliczone odsetki, organ wyjaśnił, iż w okresie od dnia 16 września 2013 r., w którym przypadał termin zapłaty raty za wrzesień 2013 r., do dnia 2 października 2013r., w którym Województwo dokonało wpłaty kwoty w wysokości 1.500.793,52 zł, obowiązywała jedna stawka odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych wynosząca 10,00 % kwoty zaległości w stosunku rocznym. Stawka ta została opublikowana w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 9 lipca 2013 r. w sprawie stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz obniżonej stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych (M.P. z 2013 r., poz. 596) wydanym na podstawie art. 56 § 3 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo zastosowano stawkę stanowiącą podstawę do dokonania rozliczenia kwoty wpłaty Województwa z dnia 2 października 2013 r. na należność główną oraz odsetki za zwłokę. Minister Finansów nie zgodził się z zarzutem Strony, że postanowienie zostało skierowane do osoby niebędącej stroną w sprawie. Wskazał, że z treści postanowienia wynika, że dotyczy ono Województwa Mazowieckiego, a "Zarząd Województwa Urząd Marszałkowski" został wskazany jako organ osoby prawnej, któremu należy doręczyć postanowienie. Minister Finansów nie zgodził się zarzutem, że postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości jest przedwczesne, gdyż powinno być poprzedzone ostatecznym rozstrzygnięciem wniosku o umorzenie odsetek. Na wyżej omówione postanowienie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o stwierdzenie jego nieważności oraz nieważności poprzedzającego je postanowienia Ministra Finansów z dnia 18 października 2013 r. z powodu braku właściwości rzeczowej do wydania postanowienia (art. 156 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a.), jak również z powodu skierowania postanowienia do osoby nie będącej stroną w sprawie (art. 156 § 1 pkt 4 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a.), względnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. oraz poprzedzającego je postanowienia Ministra Finansów z dnia 18 października 2013 r., w części odnoszącej się do zaliczenia kwoty 6.550,00 zł na odsetki za zwłokę. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów prawa, tj.: art. 6, art. 19, art. 20 k.p.a. w zw. z art. 13 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 4 ust. 2 i 3, art. 8 ustawy z dnia 4 września 1997 r. o działach administracji rządowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 743, z późn. zm.), art. 7 , 8, i 107§3 k.p.a. oraz art. 55 § 2 i art. 62 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). Rozwijając zarzuty w motywach skargi strona podniosła, że wskazane w podstawie prawnej postanowienia z dnia 18 października 2013 r. przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej nie mogą być uznane za przepisy określające właściwość rzeczową Ministra Finansów do wydania przedmiotowego postanowienia. Podniosła, że brak istnienia właściwości rzeczowej Ministra Finansów do wydania postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości wynika z braku przyznania tych kompetencji w ustawie o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, która upoważnia Ministra Finansów do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu ww. wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowej, ale nie do wydania zaskarżonego postanowienia; nie może być taką podstawą art. 13 § 2 Ordynacji podatkowej, ani też art. 8 ustawy z dnia 4 września 1997 r. o działach administracji rządowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 743, z póżn. zm.) określający ogólne kompetencje Ministra Finansów. Brak właściwości organu do wydania danego rozstrzygnięcia jest przesłanką uzasadniającą stwierdzenie nieważności tego rozstrzygnięcia w wyroku przez sąd administracyjny. Strona skarżąca wskazała, iż zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP oraz w art. 6 k.p.a., kompetencja Ministra Finansów do wydania postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości musi wynikać z wyraźnego przepisu prawa i powinna zostać wskazana w postawie prawnej rozstrzygnięcia. Ponadto zarzuciła, że postanowienie Ministra Finansów z dnia 18 października 2013 r. zostało skierowane do strony oznaczonej jako: "Zarząd Województwa Urząd Marszałkowski Województwa Mazowieckiego", a postanowienie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w ogóle nie zawiera oznaczenia strony, do której zostało skierowane. Wskazała, że brak oznaczenia strony pociąga za sobą brak decyzji. W przypadku natomiast, gdy jako stronę oznaczono podmiot, który nie był i nie może być stroną postępowania, bowiem postępowanie nie dotyczyło jego interesu prawnego ani obowiązku, taka decyzja jest obarczona wadą, której mowa w art. 156 § 1 pkt 4, czyli decyzja została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Podkreśliła, że Zarząd Województwa nie jest i nie może być stroną postępowania w sprawie zaliczenia wpłaty, o której mowa w art. 31 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, obowiązek wpłaty dotyczy bowiem osoby prawnej, jaką w myśl art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r. poz. 596 i 645) jest Województwo Mazowieckie. Skierowanie postanowienia do osoby nie będącej stroną w sprawie jest przesłanką uzasadniającą stwierdzenie nieważności tego rozstrzygnięcia w wyroku przez sąd administracyjny. Strona podniosła również, że najpierw powinien zostać rozpoznany wniosek o umorzenie odsetek, gdyż został złożony jako pierwszy, a dopiero po ostatecznym negatywnym rozstrzygnięciu tego wniosku, organ może rozstrzygnąć, iż doszło do zapłaty odsetek na skutek wpłaty dokonanej przez Województwo Mazowieckie w dniu 2 października 2013 r. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie stwierdzenia jego wydania z naruszeniem prawa,v:art.145§1 p.p.s.a.). W myśl art.134 §1 p.p.s.a. sąd nie jest związany zarzutami skargi. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami Sąd uznał, ze postanowienie to winno zostać uchylone, jednak z przyczyn innych niż podniesione w skardze. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów najdalej idących, to jest zarzutów dotyczących nieważności zaskarżonej decyzji należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 35 ust.1. ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, województwa dokonują wpłat na do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw (określonych w art.31) na rachunek budżetu państwa w dwunastu równych ratach w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Od kwot niewpłaconych w tym terminie nalicza się odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych. W myśl ust.2 tego artykułu jeżeli jednostka samorządu terytorialnego, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie dokonała w terminie - w całości lub w części – ww. wpłat, minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tytułu wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych. Do wpłat tych stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem przepisów dotyczących odraczania terminu płatności podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, rozkładania na raty podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, a także umarzania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, które nie mają zastosowania. Natomiast na podstawie art.55 ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego (§1), a jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (§2). W ocenie Sądu uprawnienie Ministra Finansów do wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu ww. wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych obejmuje również uprawnienie do określenia w drodze postanowienia sposobu zaliczenia wpłaty niepokrywającej kwoty zaległości proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Dlatego za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut braku właściwości Ministra Finansów do wydania zaskarżonego postanowienia. Sąd podkreśla, że określony przepisem art.55§2 Ordynacji podatkowej obowiązek zaliczenia kwoty wpłaty niepokrywającej całego zadłużenia, proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek charakter bezwzględny i nie może być zmieniony poprzez dyspozycję strony dotyczącą dokonanej wpłaty. Nieuprawniony jest też zarzut skierowania postanowienia do osoby niebędącej stroną w sprawie. Wbrew twierdzeniu Skarżącego Województwa postanowienie nie zostało skierowane do strony oznaczonej jako "Zarząd Województwa Urząd Marszałkowski Województwa Mazowieckiego" to jest podmiotu niebędącego stroną postępowania. Z treści zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego wynika w sposób niebudzący wątpliwości, że strona postanowienia została określona prawidłowo i jest nią "Województwo Mazowieckie". Sąd podziela stanowisko Ministra Finansów, iż Zarząd Województwa został wskazany jako organ osoby prawnej, któremu należy doręczyć postanowienie. Natomiast określenie "Urząd Marszałkowski Województwa Mazowieckiego ul. Jagiellońska 26 03-719 Warszawa" jest, w ocenie Sądu, wskazaniem adresu pod który należy dokonać doręczenia. Z wyżej przedstawionych przyczyn Sąd uznał, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Sąd nie podziela stanowiska strony, zgodnie z którym nierozpoznanie wniosku o umorzenie odsetek przed wydaniem zaskarżonego postanowienia powinno stanowić przyczynę jego uchylenia. Zgodnie z przywołanym wyżej art.35 ust.4 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego do wpłat określonych w art. 29-31, a więc i wpłaty województwa do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw, nie stosuje się przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dotyczących odraczania terminu płatności podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, rozkładania na raty podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, a także umarzania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Postępowanie z wniosku o umorzenie odsetek zostało umorzone jako bezprzedmiotowe i nie mogło mieć wpływu na dokonane w trybie art.55§2 Ordynacji podatkowej proporcjonalne zaliczenie wpłaconej kwoty na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek. Uzasadniając przyczynę uchylenia zaskarżonego postanowienia należy wskazać, że wyrokiem z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 826/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia 3 lutego 2014 r. i orzekł, że decyzja ta nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Uchyloną przez WSA decyzją Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 18 grudnia 2013 r., którą określona została wysokość zobowiązania Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat do budżetu Państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw za miesiąc wrzesień 2013 r. w wysokości 53 490 550,00 zł wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia 17 września 2013 r. Wobec uchylenia przez Sąd ww. decyzji Ministra Finansów z dnia 3 lutego 2013 r., w obrocie prawnym nie ma decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat do budżetu Państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw za miesiąc wrzesień 2013 r. W sytuacji nieustalenia w sposób ostateczny kwoty należności, brak jest podstawy do orzekania o podziale na należność główną i odsetki kwot wpłaconych z ww. tytułu przez Województwo Mazowieckie. Dlatego Sąd na podstawie art.145§1 pkt1 lit.c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art.200 i art.205 §2 p.p.s.a.