V SA/Wa 471/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Irena Jakubiec – Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska – Urbaniak, Sędzia WSA - Michał Sowiński, , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi L. C. i Z. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji niewykorzystanej w terminie oraz określenie wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem; oddala skargę Przedmiotem skargi L. C. i Z. C. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] uchylająca decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...]1 października 2013 r. Nr [...]w sprawie zwrotu niewykorzystanej do końca 2010 r. dotacji w wysokości 44.814,99 zł oraz zwrotu części dotacji w wysokości 123.905,98 zł do budżetu Gminy Miejskiej [...] jako wykorzystanej w 2010 r. niezgodnie z przeznaczeniem w części dotyczącej oznaczenia terminu dokonania zwrotu dotacji i utrzymująca ją w pozostałej części. Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym. Decyzją Nr [...] z dnia [...] września 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] uchyliło decyzję Burmistrza Miasta [...] znak [...] z dnia [...] czerwca 2013 r. w sprawie zwrotu przyznanej na 2010 r. dotacji niewykorzystanej w terminie do 31 grudnia 2010 r. oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami do budżetu Gminy Miasta [...] i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezydent Miasta [...] decyzją z dnia [...] października 2013 r. Nr [...] określił L. i Z. C. - jako organowi prowadzącemu placówkę Niepubliczne Przedszkole "[...]" z siedzibą w [...]: wysokość przyznanej na 2010 r. dotacji niewykorzystanej w terminie do 31 grudnia 2010 r. w kwocie 44.814,99 zł wraz z odsetkami w kwocie 15.831,35 zł (określając termin liczenia odsetek od dnia 1 lutego 2011 do dnia wydania decyzji, tj. 11 października 2013 r.); wysokość przyznanej na 2010 r. dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 123.905,98 zł wraz z odsetkami w kwocie 50.233,15 zł. Od powyższej decyzji skarżący złożyli odwołanie. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] uchyliło zaskarżoną decyzję w części dotyczącej oznaczenia terminu dokonania zwrotu dotacji niewykorzystanej do dnia 31 grudnia 2010 r. w kwocie 44.814,99 zł wraz z odsetkami w kwocie 15.831,35 zł oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 123.905,98 zł wraz z odsetkami w kwocie 50.233,15 zł i wyznaczyło termin na 15 dni od daty doręczenia decyzji organu odwoławczego, w pozostałej zaś części utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy zgodził się z organem I instancji co do faktu, że do 31 grudnia 2010 r. nie została przez skarżących wykorzystana kwota dotacji w wysokości 44.814,99 zł szczegółowo określona w decyzji organu I instancji. Nadto organ uznał, że prawidłowo została w zaskarżonej decyzji zakwestionowana okoliczność wydania przez skarżących niezgodnie z przeznaczeniem kwoty dotacji na wydatki na raty leasingu do Europejskiego Funduszu Leasingowego płacone w okresach miesięcznych w kwocie 38,508,19 zł oraz wydatki na zakup paliwa, materiałów eksploatacyjnych i ubezpieczenia samochodu marki Toyota RAV 4 w łącznej kwocie 5.308,49 zł; wydatki poniesione na odsetki od kredytu inwestycyjnego w łącznej kwocie 21.250 zł w ramach podanego rachunku bankowego na zakup nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...]; wydatki poniesione na reklamę i rozwój przedszkola w łącznej kwocie 18.074,30 zł; wydatki na usługi gastronomiczne - abonament za obiady za miesiąc październik i listopad 2010 r. w kwocie 15.450 zł; wydatki na obsługę prawną w kwocie 25.315 zł. Organ wskazał, iż podstawą prawną wydania decyzji w niniejszej sprawie są przepisy art. 251 i 252 ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. i art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty z 7 września 1991 r. Nadto, że kwestią sporną jest czy ww. wydatki- mieszczą się w pojęciu wydatków, na które mogą być przeznaczone dotacje, o których mowa w art. 90 ust.3 d ustawy o systemie oświaty, zgodnie z którym dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b (w tym na niepubliczne przedszkola), są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Zdaniem organu II instancji ten rodzaj wydatków z otrzymanej dotacji, a poniesionych przez prowadzących przedszkole L. i Z. C., nie może być zakwalifikowany jako wydatki na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej - gdyż nie ma tutaj bezpośredniego związku przyczynowego z określonymi przez ustawodawcę zadaniami przedszkola w omawianym zakresie, na które może być wykorzystana dotacja. Swoje stanowisko organ odwoławczy oparł na przyjętych w nauce prawa regułach wykładni przepisów prawa (m.in.: językowej, logicznej i systemowej). Jego zdaniem nie są to również wydatki bieżące przedszkola. Wskazał ponadto, że korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej (w tym w przedszkolu) jest odpłatne (art.67a ust.2 ustawy o systemie oświaty). Organ odwoławczy nie uznał zarzutu naruszenia zasady reformationis in peius, poprzez zwiększenie w zaskarżonej decyzji organu I instancji kwoty dotacji niewykorzystanej w terminie w porównaniu z kwotą o jakiej rozstrzygnięto w poprzednio uchylonej decyzji prezydenta Miasta P.. Wyjaśnił, że zasada ta nie ma zastosowania w prowadzonym postępowaniu administracyjnym. Podniósł, iż organ administracji w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, ma obowiązek wyczerpująco i wszechstronnie zebrać materiał dowodowy, a w zestawieniu z mającymi zastosowanie w sprawie przepisami prawa materialnego może wydać nawet decyzję określającą zwrot należności w wyższej kwocie niż pierwotnie ustalona. Podkreślił, iż ustalona przez organ I instancji łączna kwota dotacji podlegającej zwrotowi, nie uległa zmianie. Organ nie uwzględnił także zarzutu nieprawidłowego naliczania odsetek od niewykorzystanej w terminie dotacji. Podkreślił, iż w tej materii nie ma zastosowania art. 253 ustawy o finansach publicznych. Wskazał także, iż żadne inne przepisy ustawowe nie wyłączają zastosowania przepisów art. 251 i 252 ustawy o finansach publicznych. W ocenie organu odwoławczego, należało zreformować zaskarżoną decyzję w części dotyczącej oznaczenia terminu zwrotu dotacji, ze względu na możliwość realnego wykonania przez skarżących ciążącego na nich obowiązku wskazanego w zaskarżonej decyzji. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożyli L. i Z. C. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej oraz o zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W ocenie skarżących kwoty dotacji uznane przez organy administracyjne za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem mieszczą się w pojęciu wydatków określonych w art. 90 ust 3d ustawy o systemie oświaty. Skarżący nie zgodzili się ze stanowiskiem organu co do poniesionych przez nich wydatków i ujętych w rozliczeniu dotacji za 2010 r. na czynsz wynikający z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego Toyota RAV 4, wydatki na zakup paliwa, materiałów eksploatacyjnych i jego ubezpieczenia. Podnieśli, że w ww. przepisie mowa jest o wydatkach bieżących związanych z realizacją zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Ich zdaniem samochód był faktycznie wykorzystywany do tych celów. Wskazali, iż na teren przedszkola regularnie dostarczano nim m.in. książki, bloki rysunkowe, zabawki, kredki, farby i cały szereg temu podobnych materiałów, w które placówka musi być regularnie zaopatrywana w związku z wykonywaniem zadań w zakresie wychowania, kształcenia i opieki. Skarżący powołali się na stanowisko wyrażone w dniu 23 lipca 2010 r. przez Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów Hannę Majszczyk stanowiące odpowiedź na zapytanie poselskie nr 7341. Z odpowiedzi tej jednoznacznie wynika, że raty leasingowe są wydatkami bieżącymi w przypadku umowy leasingu operacyjnego. Skarżący wskazali, iż podatnik respektując stanowisko interpretacyjne władzy finansowej nie może ponosić negatywnych konsekwencji stosowania się do tej interpretacji. Natomiast organy stosujące prawo nie mogą takiego stanowiska (interpretacji) pomijać i stosować dowolne ustalenia. W dalszej części skargi skarżący podnieśli zarzut dotyczący zakwestionowania przez organy wydatków poniesionych na usługi gastronomiczne Wskazali, że jeśli statut milczy (nie zawiera żadnych postanowień) w przedmiocie opłat za wyżywienie dzieci i zakresu kosztów nimi finansowanych, to przedszkole może pokryć koszty wyżywienia ze środków dotacyjnych. Powołali się przy tym na uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 sierpnia 2011 r. sygn. akt: I SA/Gd 315/11. Zdaniem skarżących wydatki poniesione na odsetki od kredytu także mieściły się w ramach przeznaczenia określonych przez ustawę o systemie oświaty, bowiem zaciągnięty kredyt był faktycznie wykorzystywany do finansowania bieżącej działalności przedszkola, nie zaś na zakup nieruchomości gruntowej. Podnieśli, że wydatki na usługę prawną i reklamę także są wydatkami związanymi z bieżącą działalnością przedszkola. Podkreślili, iż pozyskanie środków zewnętrznych umożliwia bowiem rozwój placówki przedszkolnej i zapewnia możliwość wdrażania nowoczesnych programów nauczania, a więc służy to realizacji przez przedszkole bieżącej działalności statutowej. Reklama z kolei to wydatek związany i służący pozyskaniu chętnych, a przede wszystkim stanowi informację o przedszkolu, a tego nie można uznać za wydatek sprzeczny z celem otrzymywanej dotacji. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Podstawą prawną wydania zaskarżonej decyzji jest m. in. art. 90 ust.3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity: Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), w brzmieniu na datę wydania decyzji, który stanowi, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Wskazać należy, że ustawa o systemie oświaty nie precyzuje pojęcia wydatków bieżących. Zgodnie z art. 124 ust.3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) wydatki bieżące jednostek budżetowych obejmują wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w państwowych jednostkach budżetowych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń, zakupy towarów i usług, koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem jednostek budżetowych i realizacją ich statutowych zadań (art. 124. ust. 3). Natomiast zgodnie z art. 236 ust 2 ustawy o finansach publicznych wydatki bieżące jednostek samorządu terytorialnego to wydatki budżetowe nie będące wydatkami majątkowymi, czyli poniesionymi na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego. Inwestycje są to w szczególności wydatki związane z budową, przebudową, rozbudową, nadbudową, odbudową, adaptacją lub modernizacją nieruchomości (koszty poniesione na ulepszenie środka trwałego, zwiększające jego wartość początkową). Mogą być również wydatki na zakupy inwestycyjne, czyli jak w tym przypadku na zakup budynku przedszkola. Przedmiotem niniejszego postępowania jest rozstrzygnięcie, czy słuszne jest stanowisko organów, że kwota dotacji w wysokości 44.814,99 zł nie została wykorzystana do 31 grudnia 2010 r., oraz czy wydatki uznane za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem stanowiące wydatki na raty leasingu do Europejskiego Funduszu Leasingowego płacone w okresach miesięcznych oraz wydatki na zakup paliwa, materiałów eksploatacyjnych i ubezpieczenia samochodu marki Toyota RAV 4; wydatki poniesione na odsetki od kredytu inwestycyjnego na zakup nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...]; wydatki poniesione na reklamę i rozwój przedszkola; wydatki na usługi gastronomiczne - abonament za obiady za miesiąc październik i listopad 2010 r.; wydatki na obsługę prawną można uznać za wydatki wymienione ww. artykule i mogą być one pokrywane z dotacji budżetu gminy. Należy w tym miejscu stwierdzić, iż organ w uzasadnieniu decyzji omyłkowo wskazał, iż skarżący nie wykorzystali dotacji w kwocie 44.814, 99 zł do 31 stycznia następnego po roku 2010 r. ponieważ zakwestionował on w istocie niewykorzystanie tej kwoty do 31 grudnia 2010 r. wskazując brak potwierdzenia (dokumentacji) jej wydatkowania do końca roku 2010 r. oraz fakt poniesienia części z nich w styczniu 2011 r. Odnosząc się do nie zakwalifikowania wydatków związanych z użytkowaniem samochodu osobowego Toyota RAV 4 należy zgodzić się z organami, że skarżący nie wykazali, iż przedmiotowy samochód był wykorzystywany na potrzeby przedszkola wynikające z art. 90 ust.3d ustawy o systemie oświaty. Słusznie organ zauważył, że prowadzenie placówki oświatowej czy opiekuńczej nie jest związane z koniecznością posiadania samochodu osobowego. Owszem w niektórych przypadkach jest to konieczne, ale może to dotyczyć sytuacji gdy np. placówka samodzielnie przygotowuje dużą ilość posiłków i potrzebuje samochodu dostawczego lub gdy dowozi swoich uczniów (np. niepełnosprawnych) do placówek (bus lub autobus). Jednakże w okolicznościach niniejszej sprawy brak jest powiązania prowadzenia działalności z koniecznością posiadania samochodu osobowego. Wydatki na przedmiotowy samochód można uznać za kwalifikowalne gdyby był używany jako środek dydaktyczny, związany bezpośrednio z procesem nauczania, czy gdyby można było uznać, że ma związek ze sprawowaniem opieki, jednakże jak wynika z akt sprawy należy uznać, że służył on na potrzeby organu prowadzącego Przedszkole (skarżących). Wskazać należy, iż skarżący w sprawie zaliczenia kosztów kredytu inwestycyjnego (odsetki i prowizje) przeznaczonego na zakup nieruchomości na prowadzenie przedszkola, a także rat leasingowych środka trwałego będącego przedmiotem leasingu, do wydatków bieżących podlegających sfinansowaniu z dotacji, powołali się na stanowisko wyrażone w dniu 23 lipca 2010 r. przez Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów Hannę Majszczyk będące odpowiedzią na zapytanie poselskie nr 7341, z którego jednoznacznie wynika, że raty leasingowe są wydatkami bieżącymi w przypadku umowy leasingu operacyjnego. Natomiast organ I instancji powołał się na stanowisko podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów Hannę Majszczyk będące odpowiedzią na interpelację nr 2679 z 13 kwietnia 2012 r., z którego wynikał brak możliwości zaliczania do wydatków, na finansowanie których szkoły, placówki niepubliczne otrzymują dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, m.in. rat leasingowych środka trwałego będącego przedmiotem leasingu ponieważ wydatki powyższe nie wiążą się bowiem z realizacją zadań danej placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym również profilaktyki społecznej, wynikających z jej statutu. W tym miejscu należy wyjaśnić, iż interpretacje (wykładnia) organów administracyjnych nie są źródłem prawa w rozumieniu art. 87 Konstytucji i nie mogą być podstawą do działania ww. organów, ani też organy nie są nimi związane, w związku z czym decydujące dla rozstrzygnięcia są przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie. Kolejną kwestią podnoszoną przez skarżących jest nie zakwalifikowanie wydatków związanych z wyżywieniem dzieci do wydatków sfinansowanych z dotacji. Sąd podziela stanowisko organów obu instancji, że wydatki związane z wyżywieniem dzieci nie mogą być finansowane z przyznanej dotacji. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego opłaty za wyżywienie dzieci uczęszczających do przedszkola ponoszą rodzice. Opłaty za przedszkole, zarówno stałe jaki i dotyczące kosztów żywienia są pokrywane w całości przez rodziców. Należy wskazać, że zaliczenie tych wydatków do rozliczenia ze środków z dotacji powodowałoby podwójne finansowanie wyżywienia dzieci: raz z opłat wnoszonych przez rodziców, drugi raz z dotacji z budżetu Gminy [...]. Niezasadnie jest twierdzenie skarżących, iż kwestia kosztów wyżywienia powinna być rozpatrywana w kontekście postanowień statutu przedszkola. Zdaniem skarżących jeżeli statut nie zawiera żadnych postanowień w przedmiocie opłat za wyżywienie dzieci i zakresu kosztów nimi finansowanych, to przedszkole może pokryć koszty wyżywienia ze środków dotacyjnych. W niniejszej sprawie statut przedszkola nie zawiera w tej materii żadnych zapisów. Zdaniem Sądu przyjęcie stanowiska skarżących doprowadziłoby do podwójnego finansowania kosztów wyżywienia o czym była mowa powyżej. W tym miejscu należy zauważyć również, iż w skardze skarżący zacytowali treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2013 r. sygn. akt II GSK 2404/11, który dotyczył sposobu obliczenia kwoty dotacji o jakiej mowa w art. 90 ust. 2b o systemie oświaty. Z powyższego wyroku wynika, że kwota wydatków stanowiąca podstawę obliczenia dotacji o jakiej mowa w art. 90 ust. 2b o systemie oświaty, to ogólna kwota wydatków zaplanowanych w budżecie jako tych, które są ponoszone na utrzymanie jednego ucznia w przedszkolu publicznym. Kwota ta nie podlega pomniejszeniu o sumy stanowiące równowartość dochodów przeznaczonych na pokrycie danego wydatku. Sąd wskazał, że określenie, które z wydatków stanowią źródło obliczenia dotacji, zostało zdefiniowane poprzez wskazanie, że mają to być wydatki bieżące, które zostały ustalone w budżecie gminy jako wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia. Zdaniem skarżących przedstawione stanowisko Sądu pozwala na przyjęcie, iż sfinansowanie z tak wyliczonej, przyznanej i należnej dotacji wydatku bieżącego w postaci zakupu żywności i usług cateringowych nie czyni dotacji pobraną nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Sąd nie podziela stanowiska skarżących ponieważ z powołanego wyroku nie wynika, że można kwotę dotacji przeznaczyć na sfinansowanie ww. wydatku, a jedynie wskazuje na sposób prawidłowego obliczenia kwoty dotacji. Skarżący powołali się również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 sierpnia 2011 r. sygn. akt: I SA/Gd 315/11. Wyjaśnić należy, że ww. wyrok został wydany w innych okolicznościach faktycznych i dotyczył zarządzenia określającego wysokość dotacji dla placówek przedszkolnych, o której mowa w art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty. Rozważania Sądu w wyżej wymienionej sprawie dotyczyły sposobu obliczenia wysokości dotacji o której mowa ww. artykule, a nie tego czy wydatek poniesiony na wyżywienie dzieci może być sfinansowany z dotacji w przypadku gdy rodzice ponoszą opłaty z tego tytułu. Także wydatki poniesione na reklamę i poradę prawną w zakresie pozyskiwania środków unijnych, które zdaniem skarżących służą promocji i rozwojowi prowadzonej działalności oświatowej i nie mogą zostać uznane za podlegające finasowaniu z udzielonej dotacji. Są to bowiem wydatki służące pozyskiwaniu przyszłych wychowanków. Należy wyjaśnić, że obsługa prawna służy głównie realizacji zadań przypisanych organowi prowadzącemu przedszkole i nie jest zakupiona w celu wypełniania zadań statutowych przedszkola. Dlatego też wydatków tych nie można uznać za poniesione zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, gdyż nie są związane z kształceniem, wychowaniem i opieką wychowanków przedszkola. W ocenie Sądu żaden z zarzutów skargi nie jest zasadny w związku z czym mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.