V SA/Wa 529/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), , Protokolant st. spec. - Sylwia Wojtkowska-Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w miejscowości S. na decyzję Szefa Służby Celnej z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej uchyla zaskarżoną decyzję Firma T. Sp. z o.o. wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w W. o udzielenie wiążącej informacji taryfowej (WIT) dla produktu ,,C.". We wniosku proces technologiczny ww. towaru został opisany w następujący sposób: - składniki sypkie mieszane są w odpowiednich proporcjach, dodawana jest woda z solą i poprzez mieszanie wyrabiane jest ciasto; - wyrobione ciasto jest podawane na walce w celu uzyskania odpowiedniej grubości, dalej wykrawane są płatki-plasterki ciasta i kierowane do smażalnika (w celu wysmażenia), następnie zostają przyprawione i hermetycznie zapakowane. Strona wnioskowała o zaklasyfikowanie towaru do kodu CN 2005 20 20, obejmującego "cienkie plasterki ziemniaków smażone lub pieczone, nawet solone lub z przyprawami, w hermetycznych opakowaniach, nadające się do bezpośredniego spożycia". Decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej nr [...] z dnia [...] maja 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w W. zaklasyfikował do kodu CN 1905 90 55 towar opisany w polu 7 tej decyzji jako "Kruche chipsy ziemniaczane, formowane w płatki o smaku papryki, zawierające w składzie m.in. puree ziemniaczane w proszku, olej roślinny, preparat aromatyzujący o smaku papryki (sól, papryka, wzmacniacze smaku E621, E627, cukier, panierka pszenna, cebula, aromaty, aromat dymu wędzarniczego, regulator kwasowości: E331). Produkt gotowy do spożycia, w opakowaniu o masie netto 100 g". Zgodnie z opisem w polu nr 9 klasyfikacji taryfowej towaru dokonano w oparciu o postanowienia 1. i 6. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, zgodnie z treścią komentarza do pozycji 1905 i 2005, zawartego w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS). Decyzją z dnia [...] października 2012 r. nr [...] Szef Służby Celnej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. nr [...] z dnia [...] maja 2012 r. Wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2013 r. sygn. akt V SA/Wa 2697/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił ww. decyzję Szefa Służby Celnej, wskazując, że załączone do akt sprawy wiążące informacje taryfowe innych państw nie zostały przetłumaczone na język polski, a ponadto organ nie odniósł się do złożonej przez stronę opinii prof. dra hab. inż. M. S., co stanowiło naruszenie przepisów prawa procesowego uzasadniające uchylenie zaskarżonej decyzji. Orzekając w sprawie ponownie Szef Służby Celnej decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, to jest decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. zawartą w wiążącej informacji taryfowej nr [...] z dnia [...] maja 2012 r. dotyczącej towaru o nazwie handlowej "C". ". W uzasadnieniu decyzji organ orzekający wyjaśnił, że Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją nr [...] z [...] maja 2012 r. ustalił klasyfikację taryfową towaru o nazwie handlowej "C.", podając jako właściwy kod CN 1905 90 55, obejmujący kruche pikantne produkty spożywcze, np. te otrzymane z ciasta na bazie mąki, mączki lub proszku, z ziemniaków, mąki kukurydzianej z dodatkiem substancji aromatyzujących, glutaminianu sodu i soli, smażone w oleju roślinnym i gotowe do spożycia. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z postanowieniami reguły 1. i 6. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz zgodnie z treścią komentarza do pozycji 1905 i 2005, zawartego w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS). Towar został zaklasyfikowany w oparciu o Wspólną Taryfę Celną (załącznik do rozporządzenia Komisji (WE) nr 927/2012 z dnia 31 października 2012 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Przypomniał, że strona wnosiła o zaklasyfikowanie towaru do kodu CN 2005 20 20 wskazując, iż ww. towar jest wyprodukowany w 61% z puree ziemniaczanego w proszku, wskazując jednocześnie, że jest tam zawarty granulat ziemniaczany, który jest niczym innym jak rozdrobnionymi plasterkami ziemniaka, sprowadzonymi do postaci granulatu, płatków i skrobi. Z mieszaniny takich postaci ziemniaków i innych składników uzyskuje się ciasto a z niego płatki, które następnie poddawane są procesowi smażenia. Według strony taki skład, jak również proces przetwórczy, odpowiada w sposób oczywisty opisowi pozycji 2005 "Pozostałe warzywa przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym, niezamrożone, inne niż produkty objęte pozycją 2006", a także postanowieniom Not wyjaśniających do tej pozycji pkt (4) "Produkty w postaci cienkich, prostokątnych płatków zrobionych z mąki ziemniaczanej, .... przeznaczone do spożycia jako chipsy po smażeniu w głębokim tłuszczu....". Ponadto Strona w piśmie z [...] marca 2013 r. stwierdziła, że w żadnej z uwag do pozycji 2005 czy 1905 nie ma wzmianki o tym, że proces smażenia i nadanie kruchości wyrobowi jest decydującym dla klasyfikacji. Szef Służby Celnej wyjaśnił, że zgodnie z Uwagami ogólnymi do działu 19, zawartymi w Notach wyjaśniających do HS, dział ten obejmuje szereg przetworów zwykle używanych do żywności, które są wyprodukowane, m.in. ze spożywczej mąki, mączki i proszku pochodzenia roślinnego, objętych innymi działami. Oznacza to, że puree ziemniaczane w składzie tego produktu w ilości 61% nie stanowi o wykluczeniu "C." z pozycji 1905. Dodatkowo, w Notach wyjaśniających do pozycji 1905 w pkt A) stwierdzono, że produkty objęte tą pozycją mogą być również otrzymane z ciasta bazującego na mące, mączce lub proszku, z ziemniaków. Sporne wyroby są produkowane z ciasta, co jest istotne z punktu widzenia klasyfikacji. Wskazał ponadto, że z opisu procesu produkcyjnego produktu o nazwie handlowej "C." przedstawionego przez stronę wynika, że jeśli w istocie mamy do czynienia z produktem gotowym do spożycia, oznacza to, że nie można zaklasyfikować go do pozycji 2005. Zgodnie bowiem z Notami wyjaśniającymi do pozycji 2005, pkt (4), klasyfikowane są do niej jedynie produkty niegotowe do spożycia - takie, które jeszcze wymagają obróbki cieplnej (smażenia, pieczenia), aby stać się wyrobami gotowymi do spożycia. Ponadto, w myśl uwagi 1 c) do działu 20, dział 20 nie obejmuje wyrobów piekarniczych i pozostałych produktów objętych pozycją 1905. Towar o nazwie "C.", zgodnie z opisem technologicznym dołączonym przez stronę, jest produktem gotowym do spożycia, gdyż jest wysmażony w smażalniku, a zatem spełnia warunki określone w komentarzu do pozycji 1905, zawartym w Notach wyjaśniających do HS pkt A), (15). Zapis w Notach wyjaśniających do pozycji 2005, wykluczenie (a), w brzmieniu "Niniejsza pozycja nie obejmuje również chrupkich pikantnych produktów spożywczych objętych pozycją 1905", w sposób jednoznaczny potwierdza, iż takie produkty zostały wykluczone z pozycji 2005. Jeżeli chodzi o proces smażenia, to w Nocie wyjaśniającej do pozycji 2005, pkt (4) wyraźnie wskazano, że pozycją tą objęte są produkty, które będą przeznaczone do spożycia dopiero po usmażeniu, a zatem - jeszcze nie usmażone. Powyższa analiza jednoznacznie w ocenie organu orzekającego II instancji, wskazuje, że towar o nazwie handlowej "C." należy zaklasyfikować do kodu CN 1905 90 55. Odnosząc się do opinii prof. M. S. z Katedry Technologii Węglowodanów Uniwersytetu Rolniczego w K. organ stwierdził, że profesor M. S. pominął fakt, iż pozycją 1905 objęte są wyroby piekarnicze ze zbóż i warzyw, np. mąki ziemniaczanej. Stwierdził, że wbrew temu co utrzymuje profesor M. S. w Notach wyjaśniających do HS i CN nie ma żadnych postanowień potwierdzających, że do podpozycji 1905 90 klasyfikuje się wyroby nowe, opracowane według najnowszych technologii. Odnosząc się do wniosku końcowego zawartego w opinii prof. M. S., iż "C. należy sklasyfikować w grupie 2005 20 20 wg Nomenklatury Scalonej", Szef Służby Celnej wyjaśnił, że jedynym organem uprawnionym do wydawania wiążących informacji taryfowych w Polsce jest Dyrektor Izby Celnej w W. (vide § 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie wyznaczenia Dyrektora Izby Celnej w W. do prowadzenia niektórych spraw celnych - Dz. U. nr 87, poz.830). Tylko decyzja WIT wydana przez Dyrektora Izby Celnej w W. jest informacją wiążącą w zakresie klasyfikacji towaru. Ponadto Szef Służby Celnej wyjaśnił, że Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 1905, pkt A) 15), do których odwołują się Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej do podpozycji 1905 90 55, nie uzależniają klasyfikacji do pozycji 1905 od rodzaju procesów przetwórczych (jak sugerował prof. dr hab. inż. M. S. w opinii dołączonej do odwołania), jakim zostały poddane następujące produkty: "Kruche pikantne produkty spożywcze, np. te otrzymane z ciasta na bazie mąki, mączki lub proszku z ziemniaków, mąki kukurydzianej z dodatkiem substancji aromatyzujących, składających się z mieszaniny sera, glutaminianu sodu i soli, smażone w oleju roślinnym i gotowe do spożycia". Wskazał, że powyższe brzmienie Noty wyjaśniającej nie stawia wymogu, aby produkty klasyfikowane do pozycji 1905 były w procesie produkcyjnym poddane ekspandowaniu czy ekstruzji, a to oznacza, że rodzaj procesu produkcyjnego w tym przypadku nie wpływa na klasyfikację. Potwierdzeniem prawidłowości klasyfikacji towaru "C." do kodu CN 1905 90 55, przyjętej w decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. nr [...] z dnia [...] maja 2012 r. jest Opinia klasyfikacyjna nr 3 dla podpozycji 1905 90, opublikowana w Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych WCO, dotycząca podobnego produktu. Chodzi mianowicie o "Chrupkie, pikantne produkty spożywcze, wyprodukowane z ciasta, którego zasadniczym składnikiem jest proszek ziemniaczany, w kształcie niedźwiadków, zapakowane do sprzedaży detalicznej; składające się z proszku ziemniaczanego (około 31%), oleju roślinnego, skrobi, skrobi modyfikowanej, cukru, emulgatora (lecytyna), ekstraktu drożdżowego i przypraw, smażone na oleju i gotowe do spożycia." Stwierdził, że potwierdzeniem prawidłowości klasyfikacji przyjętej w decyzji organu I instancji są także wiążące informacje taryfowe wydane przez administracje celne innych państw Unii Europejskiej dla podobnych produktów. T. Sp. z o.o. zaskarżyła wyżej omówioną decyzję szefa Służby Celnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 16 czerwca 2014r., sygn. akt V SA/Wa 2379/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił ww. decyzję Szefa Służby Celnej, wskazując, że rozstrzygając sprawę ponownie organ wykonał zalecenia wskazane w wyroku z dnia 4 kwietnia 2013 r. sygn. akt V SA/Wa 2697/12 bowiem WIT-y innych państw Wspólnoty Europejskiej, na które powołuje się organ zostały przetłumaczone, a organ odniósł się do przedłożonej przez stronę opinii prof. M. S. Dalej Sąd wskazał, że organ orzekający ponownie w sprawie odnosząc się do ww. opinii nie zauważył jednak, iż prof. S. wyraźnie stwierdził, że "Podstawowe składniki 61% masy surowców, służące do otrzymywania chipsów c. są otrzymywane z ziemniaków za pomocą zróżnicowanych procesów, w których nie ma mowy o procesach takich jak : ekstruzja czy ekspansja" (k.2 opinii) i "Chipsy c. nie są produkowane w oparciu o proces ekstruzji ani też ekspansji ..." (k.3 opinii). Sąd przypomniał, że zgodnie z mającym zastosowanie w sprawie Rozporządzeniem Wykonawczym Komisji (UE) nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.2011.282.1) kod CN 1905 90 55 – – – to "Wyroby ekstrudowane lub ekspandowane, pikantne lub solone". Dalej Sąd wskazał, że w sprawie nie były kwestionowane ustalenia eksperta, iż ocenianie chipsy nie są ekstradowane ani ekspandowane, co oznacza, że ich zaklasyfikowanie do kodu CN 1905 90 55 zostało dokonane wbrew brzmieniu tego kodu. Sąd podniósł, że z załączonych do akt sprawy WIT-ów nie wynika, aby opisane w nich towary były/lub nie ekstradowane lub ekspandowane, przez co nie mogą one stanowić wskazówki interpretacyjnej przy klasyfikowaniu c. do kodu CN 1905 9055. Sąd uznał, że organ wydając zaskarżoną decyzję naruszył przepisy prawa materialnego przez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. niewłaściwe wskazanie kodu CN 1905 90 55. Podstawą orzekania Sądu był przepis art. 145§1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) Orzekając w sprawie ponownie Szef Służby Celnej decyzją z dnia [...] grudnia 2014r. uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2012r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Szef Służby Celnej uznał, że wskazania Sądu dotyczą konieczności przeprowadzenia postępowania, którego celem będzie ustalenie, czy produkt C. był poddany, czy też nie był, procesom ekstruzji lub ekspandowania. Zatem postępowanie to powinien przeprowadzić organ I instancji. T. Sp. z o.o. zaskarżyła powyższą decyzję szefa Służby Celnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, poprzez błędne zastosowanie art. 223 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2013r. poz. 727 ze zm.). W uzasadnieniu skargi wskazała, że organ nie miał podstaw do wydania decyzji gdyż sprawa została rozstrzygnięta prawomocnym orzeczeniem Sądu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie stwierdzenia jego wydania z naruszeniem prawa,.art.145§1 p.p.s.a.). Zgodnie z art.134§1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami skargi. Sąd rozpoznając skargę korzysta ze wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania administracyjnego, gdyż rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Dokonując oceny zaskarżonej decyzji, w granicach kompetencji przysługujących na podstawie ww. ustaw sądowi administracyjnemu, Sąd stwierdził, że decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Ponieważ Szef Służby Celnej orzekał w sprawie ponownie na skutek uchylenia jego poprzedniego rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, Sąd rozpoznający sprawę obecnie zobowiązany był w pierwszej kolejności ustalić czy zgodnie z art.153 p.p.s.a. zostały wykonane wskazania wyrażone w wyroku WSA z dnia 16 czerwca 2014r. r. sygn. akt V SA/Wa 2379/14. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiążą w sprawie organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. Stosowane w sprawie przepisy prawa materialnego, tj. w rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w tym regulacje dotyczące kodu CN 1905 90 55 – – – "Wyroby ekstrudowane lub ekspandowane, pikantne lub solone", a także Noty wyjaśniające do HS nie uległy zmianie od orzekania Sądu do daty orzekania organu. Zatem organ związany był ocena prawną wskazaną w wyroku Sądu z dnia 16 czerwca 2014r. Wbrew twierdzeniom organu Sąd w ww. wyroku nie stwierdził uchybień procesowych organu ani braków w ustaleniach faktycznych sprawy. Podstawą uchylenia poprzedniej decyzji było nieprawidłowe zakwalifikowanie towaru do kodu CN 1905 90 55, czyli nieprawidłowe zastosowanie prawa materialnego. Zatem brak było podstaw do uznania przez organ, że sprawa wymaga dalszych ustaleń faktycznych. Organ wydając zaskarżoną decyzję nie zastosował się do oceny prawnej wskazanej w wyroku sądowym ją poprzedzającym. Naruszył tym samym przepis art. 153 p.p.s.a. Z wyżej wyjaśnionych przyczyn Sąd na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.