V SA/Wa 561/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska-Jóźków (spr.), Sędzia WSA - Anna Wesołowska, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Protokolant st. specjalista - Sylwia Wojtkowska-Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2015 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. umarza postępowanie zażaleniowe w przedmiocie zawieszenia postępowania; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest postanowienie Ministra Finansów z [...] lipca 2012 r. umarzające postępowanie prowadzone w związku z zażaleniem złożonym przez T. S.A. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca lub spółka) na postanowienie z dnia [...] marca 2012 r. dotyczące odmowy zawieszenia postępowania. Sąd orzekał w następującym stanie sprawy. Decyzją z dnia [...] listopada 2008 r. Minister Finansów udzielił spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora piłkarskiego. W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych, Minister Finansów na podstawie art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej wszczął w listopadzie 2011 r. wobec skarżącej postępowanie w celu cofnięcia jej zezwolenia. W lutym 2012 r. Skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji oraz o zwrócenie się przez Ministra Finansów z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Postanowieniem z dnia [...] marca 2012 r. Minister Finansów odmówił zawieszenia postępowania stwierdzając, iż instytucja określona w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji w niniejszym wypadku nie może mieć zastosowania bowiem, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Decyzją z dnia [...] marca 2012 r. (nieostateczną) Minister Finansów cofnął zezwolenie z dnia [...] listopada 2008 r. Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z [...] lipca 2012 r. Minister Finansów - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w związku z art. 208, art. 212, art. 239 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 u.g.h. - umorzył postępowanie prowadzone w związku z zażaleniem złożonym przez spółkę na postanowienie z dnia [...] marca 2012 r. dotyczące odmowy zawieszenia postępowania. Organ odwoławczy wydał decyzję o umorzeniu postępowania odwoławczego przyjmując jako podstawę umorzenia przepis art. 208 Ordynacji, gdyż postępowanie w sprawie zawieszenia postępowania stało się w jego ocenie bezprzedmiotowe wobec wydania decyzji z dnia [...] marca 2012 r. o cofnięciu skarżącej zezwolenia. Decyzja ta, aczkolwiek nieostateczna, wiąże organ zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej. Wyrokiem z 16 stycznia 2013 r., sygn. akt VI SA/Wa 1910/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2012 r. w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego. Sąd podzielił stanowisko Ministra Finansów, że w sytuacji kiedy postępowanie administracyjne dotyczące cofnięcia udzielonego zezwolenia zostało zakończone poprzez wydanie decyzji w pierwszej instancji w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie określonej działalności, to kontynuacja postępowania zażaleniowego (wpadkowego), wszczętego na skutek złożenia przez skarżącą zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia tegoż zażalenia, była w tym momencie bezprzedmiotowa i przyjął, że w rozpoznawanej sprawie zabrakło przedmiotu postępowania zażaleniowego (wpadkowego) w tym sensie, że w postępowaniu głównym nastąpiło wydanie decyzji merytorycznej, rozstrzygającej sprawę co do istoty, mimo iż nie ostatecznej. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 17 października 2014 r. sygn. akt II GSK 997/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. NSA przypomniał, iż umorzenie postępowania następuje wówczas, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 208 § 1 O.p.). Bezprzedmiotowość postępowania występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość zachodzi wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy NSA stwierdził, iż w dacie wydania przez Ministra Finansów postanowienia o umorzeniu postępowania zażaleniowego (wpadkowego), tj. w dniu [...] lipca 2012 r. nie wystąpiła bezprzedmiotowość postępowania, ponieważ była w toku konkretna sprawa administracyjna dotycząca zezwolenia na prowadzenie przez spółkę działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora piłkarskiego. Postępowanie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia nie zostało zakończone, gdyż decyzja wydana w I instancji przez Ministra Finansów dnia [...] marca 2012 r. nie była ostateczna, albowiem spółka złożyła od niej odwołanie, a decyzja ostateczna została wydana przez Ministra Finansów dopiero dnia [...] sierpnia 2012 r. Na mocy tej decyzji organ utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] marca 2012 r. cofającą udzielone spółce zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora piłkarskiego. ` `Zgodnie z art. 201 § 3 Ordynacji podatkowej na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania służy zażalenie. Skarżąca skorzystała z prawa zaskarżenia postanowienia odmawiającego zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora piłkarskiego. Minister Finansów winien rozpoznać zażalenie, a na postanowienie wydane po jego rozpoznaniu strona mogła skorzystać z prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego – jeżeli nie zgodziłaby się z wydanym postanowieniem. Na postanowienie wydane przez organ, po rozpoznaniu zażalenia, skarżąca spółka ma prawo wnieść skargę do sądu administracyjnego. W ocenie NSA wadliwe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż skarżąca spółka ma możliwość kwestionowania przedmiotowego postanowienia, wnosząc skargę do sądu administracyjnego na decyzję ostateczną, w której może dopiero podnieść zarzuty dotyczące zasadności stanowiska organu co do wniosku o zawieszenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do treści art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny związany był zatem wykładnią prawa zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2014 r., II GSK 997/13 oraz zaleceniami sformułowanymi w jego uzasadnieniu. Badając zaskarżone postanowienie Ministra Finansów z [...] lipca we wskazanym wyżej zakresie uznać należy, że skarga złożona na to postanowienie zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny przesądził bowiem, że w sprawie brak było podstaw prawnych do umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania zażaleniowego od postanowienia z [...] marca 2012 r. odmawiającego zawieszenia postępowania. Sąd rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska Ministra, że w sprawie w związku z wydaniem decyzji w przedmiocie cofnięcia skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora sportowego, bezprzedmiotowe stało się orzekanie w przedmiocie zażalenia wniesionego przez spółkę od postanowienia odmawiającego zawieszenia postępowania. Zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Decyzje, o których mowa w art. 67d, wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania. Jednakże zasada związania organu wydaną decyzją, odnosi się wyłącznie do trwałości rozstrzygnięcia konkretnej sprawy i wyraża się, (co do zasady) brakiem możliwości zmiany własnego stanowiska wyrażonego w decyzji. Z powyższej zasady wynika związanie organu wydaną przez siebie decyzją w znaczeniu proceduralnym. Regulacja ta realizuje również funkcję gwarancyjną wobec adresata decyzji. Należy podkreślić, że w postępowaniu administracyjnym gwarancje trwałości decyzji należy rozumieć w ten sposób, iż organ, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia, jeżeli w nowej sprawie wszczętej przed tym organem, nie zmieniły się istotne elementy poprzednio wydanej decyzji: nadal występują te same strony lub ich następcy, nie zmieniła się podstawa prawna decyzji, podmiot inicjujący nowe postępowanie domaga się rozstrzygnięcia odmiennego od tego, jakie zapadło w poprzedniej decyzji (por. wyrok SN z 3 czerwca 1993 r. sygn. akt III ARN/93). W rozpoznawanej sprawie natomiast odmienna była podstawa prawna cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora sportowego a inna w postanowieniu odmawiającym zawieszenia postepowania. Co więcej, w sprawie nie występuje również tożsamość rozstrzygnięcia, gdyż w niniejszej sprawie - co do zasady - rozstrzygnięciem merytorycznym mogło być albo zawieszenie postępowania bądź odmowa zawieszenia. W związku z powyższym sąd stoi na stanowisku, że w powyższych sprawach nie jest zachowana tożsamość przedmiotowa determinowana tożsamą podstawą prawną, stanem faktycznym oraz prawami i/lub obowiązkami stron, które z nich wynikają. Tym samym rozstrzygniecie sprawy w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora sportowego nie było rozstrzygnięciem tożsamym z rozstrzygnięciem w przedmiocie zawieszenia postępowania. Wobec tego nie było usprawiedliwionych podstaw, aby w sprawie z wniosku strony o zawieszenie postępowania Minister był związany decyzją wydaną w sprawie cofnięcia zezwolenia, co stanowić miało przesłankę oceny o bezprzedmiotowości postępowania prowadzonego w pierwszej z wymienionych spraw. Mając powyższe na względzie sąd wskazuje, że organ dokonał nieprawidłowej wykładni art. 212 O.p., która to wykładnia miała istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższa wykładnia dokonana przez sąd koresponduje również, ze wskazanymi przez stronę przepisami art. 239a O.p. i 239e O.p. Zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Słusznie wskazywała strona, że decyzja o cofnięciu zezwolenia, nie była decyzją ostateczną, gdyż strona wniosła od niej odwołanie (a contrario art. 128 O.p.). Zatem nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia nie eliminowała (definitywnie) z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której udzielono spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora sportowego. Fakt wydania decyzji nieostatecznej nie spowodował, że przestał istnieć ukształtowany udzielonym zezwoleniem stosunek administracyjnoprawny. Należy bowiem podkreślić, że wykonaniu podlega co do zasady decyzja ostateczna (chyba, że wstrzymano jej wykonanie – art. 239e O.p.) lub też decyzja nieostateczna w przypadku nadania jej rygor natychmiastowej wykonalności. W sprawie natomiast niewątpliwie decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była decyzją ostateczną i co równie ważne, nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo, że decyzja taka nadaje się do wykonania (obowiązek podlegający wykonaniu miał charakter niepieniężny). Zatem skoro w sprawie decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była decyzją ostateczną i nie został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności, to należało przyjąć, że nie eliminowała ona z obrotu prawnego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych, a tym samym nie pozbawiała strony możliwości realizacji uprawnień wynikających z tego zezwolenia, w tym ubiegania się o jego zmianę. W tym stanie rzeczy, należy zgodzić się ze skarżącą, że reguła z art. 239a w związku z art. 239e O.p. wstrzymuje wykonalność decyzji nieostatecznych cofających zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych. Mając powyższe na względzie Minister w sposób nieprawidłowy zastosował art. 208 O.p. w zw. z art. 212 i 239a, 239e O.p. wskazując, że postępowanie zażaleniowe stało się bezprzedmiotowe. Rozstrzygając sprawę ponownie Sąd uwzględnił, iż w dniu [...] sierpnia 2012 r. została wydana ostateczna decyzja Ministra Finansów w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych – totalizatora sportowego, w związku z powyższym postępowanie w przedmiocie zawieszenia postępowania administracyjnego stało się bezprzedmiotowe. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit. a) oraz art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r. poz. 270 ze zm.) należało uchylić zaskarżone postanowienie i umorzyć postępowanie administracyjne w przedmiocie rozpoznania zażalenia. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 wspomnianej ustawy.