V SA/Wa 576/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska - Jóźków, Sędzia WSA - Irena Jakubiec – Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko - Jabłońska, , Protokolant sekretarz sądowy - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2012 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej dotyczącej określenia kwoty należności celnych i podatkowych; oddala skargę W dniu [...] września 2005r. skarżący M. J. dokonał zgłoszenia celnego wnioskując o objęcie sprowadzonego ze S. samochodu osobowego marki H. wyprodukowanego w 1999r. procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]). Do zgłoszenia celnego załączył m.in. rachunek bez numeru z dnia [...] września 2005r. określający cenę zakupionego samochodu na kwotę 1300,00 CHF, tj. 3405,00 PLN w tym koszty ubezpieczenia i transportu oraz opinię rzeczoznawcy z dnia [...] września 2005r. Przedmiotowe zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne określone w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej WKC) i stosownie do postanowień art. 63 zostało przyjęte przez organ celny. Po spełnieniu formalności wymaganych przy przywozie towar został zwolniony do wnioskowanej procedury po uprzednim zaksięgowaniu kwoty należności przywozowych na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu celnym. W związku z niskimi wartościami pojazdów importowanych ze S., Departament Kontroli Celno-Akcyzowej Ministerstwa Finansów zwrócił się do [...] administracji celnej o zweryfikowanie faktur, umów kupna - sprzedaży oraz innych dokumentów, na podstawie których dokonano zakupu importowanych pojazdów samochodowych. W wyniku weryfikacji władze celne S. ustaliły, że wartości samochodów wykazane w fakturach, umowach i rachunkach są zaniżone i nie odpowiadają rzeczywistym cenom rynkowym w S. oraz sporządziły wykaz nieistniejących lub nieodnalezionych firm. W ww. wykazie znalazła się m.in. R., tj. firma, która figuruje jako sprzedawca na rachunku bez numeru z dnia [...] września 2005r. załączonym do ww. zgłoszenia celnego SAD nr [...]. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie celne i podatkowe w sprawie prawidłowości zgłoszenia celnego w zakresie deklarowanej wartości celnej, wymiaru długu celnego oraz zobowiązania podatkowego od importowanego samochodu. W konsekwencji decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2008r. stwierdził, że w odniesieniu do towaru zaksięgowano kwotę długu celnego niższą od prawnie należnej i określił ją ponownie w nowej wysokości. Ponownego ustalenia wartości celnej zaimportowanego pojazdu dokonano posługując się danymi zawartymi w katalogu EurotaxGlass's nr 09/2005, str.214. Według w/w katalogu średnia wartość rynkowa samochodu osobowego marki H. wyprodukowanego w 1999r. wynosiła 35 900,00 PLN. Wartość ta została pomniejszona o marżę z uwzględnieniem 20 % korekty z tytułu uszkodzeń oraz należności celne i podatkowe. Ostatecznie wartość towaru wyniosła 12 426,00 PLN. Dyrektor Izby Celnej w W. w wyniku rozpatrzenia odwołania decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2010r. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia odsetek od należności celnych i zaległości podatkowych i w tym zakresie umorzył postępowanie w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Skarżący zaskarżył powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Postanowieniem z dnia 9 grudnia 2010r. sygn.akt V SA/Wa 1673/10 Sąd odrzucił skargę. Pismem z dnia [...] kwietnia 2011r. skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nr [...] z dnia [...] maja 2010r. jako wydanej bez podstawy prawnej oraz z naruszeniem prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. W motywach wniosku podniósł m.in., że organ nie uwzględnił okoliczności, iż w S. nie ma obowiązku rejestracji podmiot gospodarczy, którego roczny obrót nie przekracza 100 000 CHF. Wskazał, iż sprowadzony przez niego samochód został zakupiony legalnie. Zarzucił organom celnym nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i naruszenie przepisów dotyczących postępowania dowodowego. Decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2011r. Dyrektor Izby Celnej w W. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji własnej nr [...] z dnia [...] maja 2010r. ze względu na brak przesłanek uzasadniających podważenie legalności tego aktu. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie oraz orzeczenie zgodnie z wnioskiem. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do zmiany swego stanowiska w kwestii braku podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej i decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2011r. utrzymał w mocy pierwszoinstancyjną decyzję z dnia [...] lipca 2011r. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby wyjaśnił, że stwierdzenie nieważności decyzji jest odstępstwem od zasady ogólnej trwałości decyzji, na co wskazuje treść art. 128 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji unormowane w art. 247 Ordynacji podatkowej jest możliwe wówczas, gdy decyzja taka zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności) określoną w tym przepisie. Ustawodawca wymienia enumeratywnie osiem przesłanek, będących podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej, a każda z tych przesłanek, może oddzielnie stanowić samodzielną podstawę do zastosowania instytucji unieważnienia rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby podkreślił, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności aktu administracyjnego nie jest ponownym rozpoznaniem sprawy podatkowej, co do jej istoty i strona wszczynając postępowanie w trybie nadzwyczajnym nie może oczekiwać, że zostanie ona ponownie zbadana. Postępowanie to nie zastępuje bowiem zwyczajnego postępowania odwoławczego i nie może przeradzać się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo zebrany materiał dowodowy, przeprowadza dowody uzupełniające lub ponownie ocenia wszystkie zarzuty strony. Tymczasem we wniosku o stwierdzenie nieważności przedstawione przez skarżącego powody stanowią w istocie zarzuty względem przeprowadzonego w trybie zwyczajnym postępowania. Instytucja stwierdzenia nieważności nie pozwala natomiast na ponowne rozpatrzenie sprawy, a tylko w takim trybie można ocenić zasadność zarzutów związanych z dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego i jego oceną. Reasumując, podkreślono, że organ celny pierwszej instancji działał zgodnie z przepisami prawa, dołożył starań do wyjaśnienia stanu faktycznego prowadząc postępowanie w zakresie określonym przepisami prawa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący M. J. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzucił naruszenie art.247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie w postępowaniu prowadzonym w trybie zwykłym art.7 w zw. z art.18, art.77 § 1, art.80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000r. Nr 98, poz.1071ze zm., dalej "k.p.a."). Ponadto zarzucił naruszenie: - art.353 § 1 ustawy Kodeks cywilny w związku z art.29 WKC poprzez niezasadne zakwestionowanie umowy kupna sprzedaży samochodu i ceny w niej określonej; - art.59 § 1 Ordynacji podatkowej; - art.24a § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art.78, art.56 i art.353 § 1 kodeksu cywilnego poprzez bezpodstawne zakwestionowanie umowy kupna sprzedaży samochodu, co spowodowało dokonanie jego wyceny w oparciu o metodę ostatniej szansy (art.31 WKC), z pominięciem dołączonej do akt sprawy opinii biegłego rzeczoznawcy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Podczas rozprawy w WSA w dniu 23 maja 2012r. skarżący złożył do akt sprawy wydruki z Internetu dotyczące istnienia firmy, od której, w jego ocenie, kupił kwestionowany samochód, firma ta działa jednoosobowo, jej obrót nie przekroczył 100 tys. [...], wobec czego nie miała ona obowiązku rejestracji na terenie Kantonu L., gdzie mieściła się siedziba firmy. Obecny na rozprawie pełnomocnik skarżącego podniósł, iż przesłankę stwierdzenia nieważności upatruje w tym, że skarżący nie miał możliwości obrony swoich praw przed organem ze względu na brak możliwości zapoznania się z treścią raportu władz s. i braku możliwości odniesienia się do niego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga nie jest zasadna. Przede wszystkim należy podkreślić, iż skoro przedmiotem skargi do Sądu stała się decyzja wydana w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej a więc podjęta w postępowaniu nadzwyczajnym, to należało ocenić zgodność z prawem tej właśnie decyzji, mając na uwadze szczególne regulacje odnoszące się do postępowania nadzwyczajnego w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, w tym ustawowe przesłanki stwierdzenia nieważności takiej decyzji. Podkreślenia wymaga, że podstawowym celem postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji administracyjnej nie jest orzekanie o prawach i obowiązkach strony wynikających z przepisów materialnego prawa celnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwyczajnym pod kątem istnienia przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Można zatem powiedzieć, że przedmiotem decyzji wydanej we wskazanym postępowaniu nadzwyczajnym jest inna decyzja, a nie rozstrzygnięcie sprawy celnej (por. komentarz do art. 247 Ordynacji podatkowej - C.Kosikowski, L.Etel, R.Dowgier, P.Pietrasz, S. Presnarowicz, M.Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.). W art. 128 Ordynacji podatkowej wyrażona została zasada trwałości decyzji ostatecznych polegająca na tym, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu zwyczajnym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej lub w prawie celnym. Z powyższego przepisu wynika, że wzruszenie decyzji ostatecznej to odstępstwo, wyjątek od sytuacji, że decyzja taka pozostaje w obrocie, obowiązuje, jest stosowana, nie podlega ocenie w zakresie jej zgodności z prawem. Obowiązywanie tej zasady prowadzi do formalnego obowiązywania każdej decyzji ostatecznej, do czasu wyeliminowania jej z obrotu. Racją wprowadzenia tego przepisu do Ordynacji podatkowej było zapewnienie pewności prawnej funkcjonujących w obrocie prawnym wydanych aktów. Ustawodawca przewidział jednak możliwości eliminacji wadliwych decyzji ostatecznych. Skoro jednak eliminacja takich decyzji jest odstępstwem od powyższej zasady wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej, to przepisy przewidujące możliwość takiej eliminacji muszą być interpretowane ściśle (Ordynacja podatkowa Komentarz wyd.2 C.Kosikowski, L. Etel, R.Dowgier, P.Pietrasz, Sł. Presnarowicz. Str.861 ). Przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określone zostały w art. 247 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Celnej w W. nie naruszył prawa odmawiając stwierdzenia nieważności wskazanej decyzji organu celnego. Przede wszystkim prawidłowa jest konkluzja, że decyzja ta nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Zarzuty zawarte w skardze są w tym zakresie całkowicie bezzasadne. W zakresie wykładni art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej należy wskazać, że "rażące naruszenie prawa" istotnie różni się od zwykłego naruszenia prawa, które może być podstawą uchylenia decyzji przez organ odwoławczy w toku zwykłego postępowania odwoławczego. Poprzez użycie kwalifikatora "rażące" ustawodawca wyraźnie zaznaczył, że nie każde naruszenie prawa materialnego lub procesowego może być podstawą do eliminacji z obrotu prawnego decyzji ostatecznej, a jedynie podstawą taką mogą być wady najpoważniejsze dotyczące treści decyzji lub postępowania, w którym została ona wydana. W orzeczeniach sądów administracyjnych, podkreśla się, że chodzi tu o wady oczywiste, łatwo dostrzegalne, wyraźne, niewątpliwe. Dla stwierdzenia wady o charakterze rażącym w zasadzie konieczne jest, aby treść normy prawnej nie budziła wątpliwości, nie dawała możliwości różnych interpretacji, aby wykładnia normy była oczywista, natomiast treść decyzji w sposób łatwo dostrzegalny była niezgodna z treścią tej normy. Podobnie treść wyrażenia "rażące naruszenie prawa" jest rozumiana w piśmiennictwie. Naruszenie prawa będzie miało cechę "rażącego" wtedy, gdy czynność postępowania organu lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej. Działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustalone (Ordynacja podatkowa-Komentarz, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2003, str. 808-809). Importer podnosi, "że informacja o rejestracji firmy R.w L. i E. w systemie informacji gospodarczej, nie została racjonalnie potraktowana i faktycznie organ podatkowy nie odniósł się do niej w sposób przewidziany prawem tj. dając wiarę tylko i wyłącznie dokumentom urzędowym [...] władz celnych, odrzucając natomiast, przedłożone przez stronę przeciwdowody, nie wyjaśniając z jakich powodów to uczynił". Zdaniem skarżącego organy rozpatrujące sprawę w trybie zwykłym nie poddały analizie zasad i reguł rejestracji firm w S., przez co błędnie uznały, iż eksporter nie istnieje. Słusznie zatem Dyrektor Izby podkreślił, że powyższe okoliczności są bezsprzecznie okolicznościami stanowiącymi element stanu faktycznego przyjętego za podstawę decyzji wydanej w trybie zwykłym. Weryfikacja takich ustaleń w nadzwyczajnym trybie stwierdzenia nieważności jest niedopuszczalna, z uwagi na zupełnie odmienną ocenę dowodów dokonywaną w tym postępowaniu, co już wyżej zostało wyjaśnione. Niezależnie od powyższego zasadnie organ wskazał, że składane przez importera, zarówno w postępowaniu zwykłym jak i nadzwyczajnym, wnioski dowodowe i dokumenty dotyczące działalności [...] firmy nie podważają wartości dowodowej raportu [...] administracji celnej w kwestii nieistnienia firmy "R." z R. widniejącej jako wystawca na rachunku sprzedaży pojazdu. W związku z podejrzeniem zaniżenia wartości pojazdu organy celne podjęły czynności zmierzające do ustalenia, czy dany podmiot potwierdza cenę transakcyjną i deklarację o pochodzeniu wskazaną w rachunku. Skoro [...] władze celne nie potwierdziły, że faktycznie dany podmiot prowadził działalność (istniał) - niezależnie od formy prowadzenia tej działalności, przedstawiony do zgłoszenia dokument zakupu, opatrzony pieczęcią tej firmy słusznie uznano za niewiarygodny. Natomiast Importer twierdząc, że firma istniała w dniu sprzedaży, poza powoływaniem się na zasady prowadzenia działalności gospodarczej na terenie S. - które jego zdaniem nie obligowały jego kontrahenta do zarejestrowania się - nie przedstawił żadnych dowodów, które mogłyby podważyć ustalenia [...] władz celnych. Rażącego naruszenia prawa skarżący upatruje także w odmowie możliwości wglądu w materiał dowodowy w postaci dokumentów weryfikacyjnych władz szwajcarskich. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby, który wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie kwestia zasadności wyłączenia dokumentu wynikała z postanowień art. 10 i art. 11 Protokołu dodatkowego z dnia 09.06.1997r. w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz. UE L 169, poz. 77 z dnia 27.06.1997r.) do Umowy z dnia 22 lipca 1972r. zawartej między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską (Dz. UE L 300, poz. 191 z dnia 31.12.1972r.). Zgodnie z wyżej wymienionymi artykułami istnieją ograniczenia w dysponowaniu informacjami i dokumentami uzyskanymi w ramach tej pomocy. Stosownie do postanowień art. 10 pkt 1 i pkt 2 wszelkie przekazywane informacje, bez względu na ich formę, zgodnie z niniejszym Protokołem mają charakter poufny lub zastrzeżony, w zależności od zasad mających zastosowanie dla każdej z Umawiających się Stron. Informacje te objęte są obowiązkiem tajemnicy państwowej oraz korzystają z ochrony przyznanej podobnym informacjom na mocy prawa obowiązującego na terytorium Umawiającej się Strony, która je uzyskała oraz przez odpowiednie przepisy stosowane w instytucjach Wspólnotowych. Dane osobowe, czyli wszystkie informacje dotyczące zidentyfikowanej lub możliwej do zidentyfikowania jednostki, mogą być wymieniane wyłącznie w przypadku, gdy uzyskując je Umawiająca się Strona zobowiązuje się do ochrony tych danych, co najmniej w sposób równoważny z tym, w jaki czyni to, w tym konkretnym przypadku Umawiająca się Strona dostarczająca informacje. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Celnej w W. wypowiedział się w sposób bardzo obszerny na temat wszystkich, enumeratywnie wyliczonych w art.247 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek zasadnie nie stwierdzając istnienia którejkolwiek z wymienionych wad kwalifikowanych. Mając powyższe na uwadze, Sąd w całości uznaje stanowisko Dyrektora Izby Celnej w W. za zasadne, będąc zdania, iż czynności w zakresie prowadzenia postępowania przez organ celny oraz wydana decyzja są prawidłowe i zgodne z treścią obowiązujących regulacji prawnych. Nie ma też podstaw do twierdzenia, że rozstrzygnięcie sprawy nie odpowiada nakazom wynikającym z obowiązującego prawa lub też łamie zakazy w nim ustanowione. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej została przewidziana do usunięcia z obrotu prawnego decyzji i postanowień obarczonych poważnymi wadami i jej realizacja następuje również w drodze decyzji, której przedmiotem jest ustalenie istnienia albo nieistnienia wymienionych w ustawie przesłanek wadliwości decyzji. Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, jak wyjaśniono wyżej, może zostać wydane tylko w oparciu o wymienione przesłanki i żadna inna okoliczność nie może stanowić takiej podstawy. W tej sytuacji, Dyrektor Izby Celnej w W. trafnie wskazał, że nie było podstaw do orzeczenia zgodnie z żądaniem strony. W ocenie Sądu, argumentacja skarżącego zaprezentowana w niniejszej sprawie mogła być podnoszona przez niego w postępowaniu odwoławczym, nie może natomiast służyć wykazaniu, iż w sprawie doszło do rażącego naruszenia prawa. Nawet gdyby jednak przyjąć, że w sprawie miało miejsce naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie w ocenie skarżącego miało wpływ na wynik sprawy, uzasadniałoby co najwyżej wzruszenie decyzji w administracyjnym toku instancji lub w postępowaniu sądowoadministracyjnym prowadzonym w sprawie skargi na decyzję określającą kwotę należności celnych i podatkowych. Ten rodzaj wady prawnej, jeżeli nawet miał miejsce, nie pozwala natomiast na wzruszenie decyzji ostatecznej w jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania jakim jest stwierdzenie nieważności ostatecznych decyzji. Niezależnie od powyższego należy również wskazać, iż dokumenty przedstawione przez skarżącego na rozprawie w dniu 23 maja 2012r. nie mają wpływu na ocenę dokonaną przez Sąd i nie mogły stanowić podstawy do uwzględnienia skargi. Na marginesie już tylko Sąd zauważa, iż na załączonych dokumentach widnieje inna firma, niż sprzedawca sprowadzonego samochodu. Z tych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.