V SA/Wa 820/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura, Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, Protokolant st. specjalista - Anna Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości z tytułu zobowiązania w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz Z. K. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2016r. określił Spółce P. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2012r. w prawidłowej wysokości [...] zł. Z treści tego orzeczenia wynika, iż Spółka wykazała w deklaracji dla podatku akcyzowego za luty 2012r. kwotę [...] zł., a zatem powstała zaległość podatkowa w kwocie [...] zł. Spółka złożyła odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2016r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...]. W wyniku zaskarżenia przez Spółkę decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Sąd wyrokiem o sygn. akt nr V SA/Wa 1859/16 z dnia 17 maja 2017r. oddalił skargę; przedmiotowy wyrok jest nieprawomocny ponieważ Spółka wniosła skargę kasacyjną. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2016r. określił Spółce P. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za następny okres rozliczeniowy, tj. marzec 2012r. w prawidłowej wysokości [...] zł. Z treści tego orzeczenia wynika, iż Spółka wykazała w deklaracji dla podatku akcyzowego za marzec 2012r. kwotę [...] zł., a zatem biorąc pod uwagę wysokość określonego ww. decyzją zobowiązania powstała zaległość podatkowa w wysokości [...] zł. Następnie Spółka złożyła odwołanie do organu drugiej instancji. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie po jego rozpatrzeniu decyzją, nr [...] z dnia [...] maja 2016 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...]. W wyniku zaskarżenia przez Spółkę decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Sąd wyrokiem o sygn. akt nr V SA/Wa 1861/16 z dnia 17 maja 2017r. także oddalił skargę. Przedmiotowy wyrok jest nieprawomocny ponieważ Spółka wniosła skargę kasacyjna. Spółka nie dokonała zapłaty zobowiązań określonych ww. decyzjami w zakresie podatku akcyzowego. Z tego względu Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, działając jako Centralny Organ Wierzyciela w związku z nieuregulowaniem przez Spółkę P. ww. zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za miesięczne okresy rozliczeniowe: luty i marzec 2012r. w dniu 22 czerwca 2016r. wystawił tytuły wykonawcze: - nr [...] obejmujący zaległość podatkową w podatku akcyzowym za luty 2012r. na kwotę należności pieniężnej [...] zł i kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu egzekucyjnego [...] zł; - nr [...] obejmujący zaległość podatkową w podatku akcyzowym za marzec 2012r. na kwotę należności pieniężnej [...] zł i kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu egzekucyjnego [...] zł. Zawiadomieniem nr [...] z dnia [...] lipca 2016r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wydanym w trybie art. 19 par. 5 oraz art. 29 par. 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca l966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r. poz. 599 ze zm.) zawiadomił wierzyciela o nieprzystąpieniu do egzekucji na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] ze względu na uprawdopodobnienie braku możliwości uzyskania w toku postępowania egzekucyjnego kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W związku z tym postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2017r. (doręczonym w dniu 13 października 2017r.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Z. K. za zaległości podatkowe Spółki P. (dawniej [...]) powstałe w podatku akcyzowym za miesięczne okresy rozliczeniowe: luty i marzec 2012r. wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości. Decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2017r. organ podatkowy pierwszej instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności Z. K. z P. z tytułu niewykonanego zobowiązania ww. Spółki w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe luty i marzec 2012r, wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wyjaśnił, że w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca ustanowił przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tych spółek. Przesłanki te dzieli się na pozytywne i negatywne. Do pozytywnych zalicza się bezskuteczność egzekucji podatkowej oraz pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie w którym upływał termin płatności zaległości podatkowych. Natomiast wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości albo, że niezgłoszenie takiego wniosku oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z winy członka zarządu bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa, traktuje się jako przesłanki negatywne do orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu. Zaistnienie którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyłącza odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. W przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki pozytywne w zakresie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe powstałe za okresy rozliczeniowe luty i marzec 2012r. Organ podatkowy pierwszej instancji wyjaśnił, że zaległości Spółki z tytułu podatku akcyzowego nie zostały wyegzekwowane, a egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Poza sporem pozostawał fakt, że Z. K. pełnił funkcję Prezesa Zarządu P. w okresie, w którym powstały i upływały terminy zapłaty zaległości podatkowych Spółki za okresy rozliczeniowe luty i marzec 2012r. Rada Nadzorcza [...] (obecnie P.) podjęła uchwalę numer [...] z dnia [...] grudnia 2011r. o powołaniu Z. K. z dniem [...] stycznia 2012r. na stanowisko Prezesa Zarządu Spółki. W dniu [...] czerwca 2012r. Z. K. został natomiast odwołany uchwałą Rady Nadzorczej nr [...]. W toku prowadzonego postępowania Strona nie przedstawiła żadnych dowodów mogących zwolnić ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Ponadto zgodnie z art. 107 par. 2 pkt 2 i pkt 4 ww. ustawy osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego (te ostatnie w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły). Pismem z dnia 8 stycznia 2018r. Strona wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] grudnia 2017r. wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji względnie uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji zarzucono rażące naruszenie: 1) art. 116 par. 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej polegające na tym, że Strona nie posiadała obiektywnej wiedzy o istniejących zaległościach podatkowych w podatku akcyzowym i opłacie paliwowej za 2011r. i w związku z tym nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości; 2) przepisów postępowania, tj. art. 180 par. 1, art, 181, art. 182 par. 1 pkt 1, art. 187 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej, polegającej na braku zebrania i rozpatrzenia przez organ prowadzący postępowanie całego materiału dowodowego i w tym dowodów wnioskowanych przez Stronę, tj. pominięcie: - wbrew wnioskowi Strony dowodów w postaci ksiąg rachunkowych, w tym deklaracji, składanych przez Spółkę w latach 2011-2012r., z których wynikało, że Spółka nie posiada żadnych zaległych zobowiązań podatkowych z tytułu opłaty paliwowej i podatku akcyzowego; - dowodu z zeznań w charakterze świadków R. K.- głównej księgowej i M. K. - kierownika produkcji i handlu na okoliczność, że zarówno główny księgowy jak i szef produkcji, pracujące wcześniej w Spółce nie miały wiedzy o istniejącym obowiązku płatności podatku akcyzowego i opłaty paliwowej od produktów produkowanych przez Spółkę w 2011r., oraz że majątek Spółki jaki istniał w 2012r. w postaci zapasów magazynowych, środków pieniężnych i środków trwałych, w zupełności wystarczał na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku akcyzowego za miesiące luty i marzec 2012r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2018r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie odnosząc się do zawartych w odwołaniu zarzutów dotyczących naruszenia art. 180 par. 1, art. 181, art. 182 par. 1 pkt 1, art. 187 par. 1 i par. 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w szczególności poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Stronę wskazał, że postępowanie dowodowe przeprowadzono w sposób wyczerpujący. W szczególności organ I instancji trafnie uznał, że nieuzasadnione było przeprowadzenie wskazanych przez Stronę dowodów w postaci ksiąg rachunkowych w tym deklaracji podatkowych składanych przez Spółkę. Dowód ten nie podważałyby bowiem dokonanych ustaleń w zakresie zaniechania płacenia przez Spółkę wymagalnych zobowiązań. Dodatkowo podkreślono, że w przedmiotowej sprawie wysokość zobowiązań nie wynika z deklaracji podatkowych, a z decyzji określających zobowiązania podatkowe w prawidłowej wysokości wydanych jako następstwo niewywiązywania się przez Spółkę z powstałych z mocy prawa zobowiązań. Zatem obowiązek złożenia wniosku o upadłość wynikał z faktu zaprzestania regulowania zobowiązań powstałych z mocy prawa, a nie stwierdzonej sytuacji ekonomicznej Spółki. Ponadto wszystkie szczegółowe informacje zawarte w sprawozdaniach za lata 2010-2012 znane były organowi wcześniej ponieważ znajdują się w aktach sprawy i stanowią część materiału dowodowego. Przepis art. 188 Ordynacji podatkowej zezwala organom podatkowym na ocenę wniosków dowodowych pod kątem przydatności dowodu dla wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy. Organ I instancji dokonał tej oceny w kontekście ustaleń faktycznych, jak również przekonująco uzasadnił odmowę wskazując, że wnioskowane dowody nie doprowadziłyby do podważenia dokonanych w sprawie ustaleń. W świetle przepisów regulujących postępowanie dowodowe na organach podatkowych ciąży obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych w danej sprawie, stosownie do art. 122 w związku z art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w doktrynie, z zasady tej wynika dla organu podatkowego obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, iż mają to być jedynie działania niezbędne. Zasadę prawdy obiektywnej realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa nakładający na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz oceny na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Przyjęcie tej zasady w postępowaniu podatkowym oznacza, że organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekając na podstawie własnego przekonania popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Przesłuchanie głównej księgowej i kierownika produkcji na okoliczność, że osoby te nie miały wiedzy o istniejącym zobowiązaniu było w przedmiotowej sprawie nieuzasadnione z uwagi na fakt, że z materiału dowodowego wynika, że zarówno Rada Nadzorcza jak i Strona posiadali informacje o zobowiązaniu, ponieważ w związku z rezygnacją z dniem 25 listopada 2011r. poprzedniego prezesa zarządu P. G., w celu oszacowania ryzyka dla Spółki Rada Nadzorcza zleciła przeprowadzenie audytu w tym zakresie. Wyniki audytu potwierdziły istnienie zagrożenia bytu kierowanej przez Stronę Spółki. Ponadto Strona sama jako przewodniczący Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników w dniu [...] czerwca 2012r. przedstawiała te informacje. Jak już wskazywano informacje te są również zawarte w sprawozdaniu zarządu z działalności Spółki za 2011r. datowanym na 20 marca 2012r., a więc w sprawozdaniu powstałym w czasie pełnienia przez Stronę funkcji członka zarządu. Przeprowadzenie zatem przesłuchania świadków na okoliczność braku wiedzy o obowiązku płatności podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za 2011r. było nieuzasadnione. Również przesłuchanie tychże świadków na okoliczność istnienia w 2012r. majątku umożliwiającego pokrycie zobowiązań nie było uzasadnione ponieważ okolicznością przesądzającą o obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości był fakt zaprzestania regulowania zobowiązań. Oczywiście nie można odmówić członkom zarządu prawa do podjęcia ryzyka. Natomiast każdy członek zarządu z chwilą objęcia tej funkcji winien zdawać sobie sprawę i jego konsekwencji. Dodatkowo należy wskazać, że organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności nie jest zobowiązany do badania stanu majątku i sposobu rozporządzania nim w okresie po zakończeniu pełnienia funkcji członka zarządu przez Stronę. Dodatkowo ze względu na ziszczenie się przesłanki zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań badanie stanu majątku w przedmiotowej sprawie nie było uzasadnione, ponieważ w sprawie nie jest istotna ani przyczyna ani wielkość nieuregulowanych zobowiązań by stwierdzić ziszczenie się tej przesłanki. W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego i zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie, czego potwierdzenie stanowią zebrane w niniejszej sprawie dokumenty. Dokonano analizy zebranego materiału dowodowego, na podstawie którego wskazano zaistnienie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz zbadano ewentualne wystąpienie przesłanek negatywnych (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie ograniczano Stronie możliwości uczestniczenia w prowadzonym postępowaniu, w tym możliwości składania wniosków i dowodów, które mogłyby mieć wpływ na prowadzone postępowanie i rozstrzygnięcie w sprawie, z których to uprawnień Strona, jak wynika z akt sprawy korzystała. Pismem z dnia 21 kwietnia 2018r. Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a nadto - na rozprawie – o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, zarzucając: a) Rażące naruszenie przepisów postępowania. tj. art. 180 par. 1 i art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa wynikające z naruszenia obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności organy podatkowe nie uwzględniły faktu, że Skarżący w okresie pełnienia funkcji członka zarządu nie miał obiektywnej wiedzy o tym, że zaległości podatkowe Spółki za rok 2011 przekraczają jej aktywa i w związku z tym należy złożyć wniosek o ogłoszenie jej upadłości. b) Naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 par. 1 pkt 1a i pkt lb Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że Skarżący nie zgłosił wniosku o upadłość w zakreślonym terminie z własnej winy, gdy w rzeczywistości nastąpiła odmienna sytuacja polegająca na tym, że Skarżący przez cały czas pełnienia funkcji prezesa zarządu był utwierdzany w przekonaniu że sytuacja finansowa Spółki jest dobra, na dowód czego w maju 2012r. z rachunku zysków i strat wynikało, że zysk za 2011r. wyniósł [...] zł. W motywach zawarto argumentację, która rozwija powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – podniesiono argumenty zbieżne z motywami wydanych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z odpowiedzi na skargę (str. 10) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie znaczące znaczenie przywiązuje do sprawozdania [...]. Organ wskazał, iż z akt sprawy wynika, że Skarżący najpóźniej w dacie 20 marca 2012 r. posiadał już wiedzę o zagrożeniach i ryzykach wynikających z niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ponieważ w podpisanym przez Niego w tej właśnie dacie "Sprawozdaniu Zarządu z Działności [...] za okres od 01.01.20o11 – 31.12.2011r." wskazano, że "po rezygnacji w dniu 25.11.2011 r. przez P. G. z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Rada Nadzorcza zleciła firmie [...] przegląd dokumentacji w celu ustalenia, czy Spółka spełniła warunki sprzedaży oleju ceramicznego bez akcyzy, a w związku z tym, jakie są szanse obrony w ewentualnym postępowaniu podatkowym. W wyniku przeprowadzonego audytu stwierdzono, że ryzyko przekwalifikowania oleju ceramicznego na olej opałowy lub inne paliwo silnikowe jest bardzo duże, więc istnieje duże prawdopodobieństwo powstania zaległości podatkowej w kwocie od [...] mln do [...] mln. Przekwalifikowanie oleju ceramicznego oznacza również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej w wysokości odpowiednio [...] mln lub [...] mln. Dodatkowo, jeżeli organy podatkowe udowodnią, że olej ceramiczny nie opuszczał terytorium Polski powstaje ryzyko zaległości w podatku VAT w wysokości ok. [...] mln zł. plus odsetki. W konsekwencji Spółka musi być gotowa na każdy scenariusz, w tym konieczność ogłoszenia jej upadłości. Ponadto 2 lutego 2012 r. Urząd Celny wszczął postpowanie wobec Spółki w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego (karty 25-26 akt sprawy). Organ dalej wskazał "Ustalenia te czynią zatem nieskutecznymi zarzuty w zakresie uprzedzenia przez Radę Nadzorczą ewentualnych działań Skarżącego zmierzających do zgłoszenia upadłości, ponieważ od 20 marca 2012 r. do dnia odwołania Skarżącego z funkcji prezesa zarządu z dniem [...] czerwca 2012 r. upłynęła - w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie - wystarczająca ilość czasu by wniosek taki zgłosić. Należy w szczególności wziąć pod uwagę, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później, niż w terminie 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Zatem argumentacja Skarżącego, że na zwołanym przez siebie zgromadzeniu wspólników w dniu [...] czerwca 2012r. poinformował właścicieli o niebezpieczeństwie niewypłacalności Spółki z tytułu zobowiązań za 2011 r. i sugerował wystąpienie z wnioskiem o upadłość, a "w odpowiedzi Rada Nadzorcza z dniem [...] czerwca 2012 r. odwołała mnie z funkcji Organu Prezesa Zarządu", nie może skutkować zwolnieniem go z odpowiedzialności, skoro wiedzę o konieczności złożenia takiego wniosku Skarżący posiadał już co najmniej w marcu 2012 r. Również wskazania Skarżącego w zakresie sposobu prowadzenia działalności Spółki po jego odwołaniu polegające - Jego zdaniem - na wyprzedawaniu majątku i wyprowadzaniu gotówki z rachunku bankowego, pozostają bez wpływu na stwierdzenie istnienia obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość w czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego, którego to obowiązku nie dopełnił, podejmując świadome ryzyko wynikające z możliwych konsekwencji takiej decyzji, ponieważ organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności nie jest zobowiązany do badania stanu majątku i sposobu rozporządzania nim w okresie po zakończeniu pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego". Te konstatacje – w ocenie Sądu - należy zestawić z informacją na k.9 odpowiedzi na skargę, gdzie wskazano, że "na koniec 2011 r. kapitał zapasowy i rezerwowy wynosił [...] zł.". O ile te ostatnie dane są pewne, to wyżej pomieszczone przewidywały "prawdopodobieństwo powstania zaległości podatkowej w kwocie od [...] do [...] mln zł. Przekwalifikowanie oleju ceramicznego oznacza również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej w wysokości odpowiednio [...] lub [...] mln zł. Dodatkowo, jeżeli organy podatkowe udowodnią, że olej ceramiczny nie opuszczał terytorium Polski powstaje ryzyko zaległości w podatku Vat w wysokości [...] mln zł." i nie były związane z okresem, kiedy funkcję członka zarządu pełnił Skarżący, a dodatkowo wyjątkowo nieprecyzyjnie wyliczone (patrz wyżej). Jak wynika z decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...].03.2018r. z uwagi na okoliczność, że Spółka we właściwych wysokościach nie zadeklarowała podatku akcyzowego Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nr [...] z dnia [...] lutego 2015r. określił zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe od lutego do grudnia 2011 r. Z treści tej decyzji wynika, że u Spółki powstały zaległości podatkowe w podatku akcyzowym za okresy od kwietnia do grudnia 2011 r., które wynosiły odpowiednio: - kwiecień 2011r. [...] zł; - maj 2011 r. [...] zł; - czerwiec 2011 r. [...] zł; - lipiec 2011 r. [...] zł; - sierpień 2011 r. [...] zł; - wrzesień 2011 r. [...] zł; - październik 2011 r. [...] zł; - listopad 2011 r. [...] zł; - grudzień 2011 r. [...] zł. Natomiast decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2015r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił P. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za okresy rozliczeniowe: - za kwiecień 2011r. w wysokości [...] zł; - za maj 2011 r. w wysokości [...] zł; - za czerwiec 2011 r. w wysokości [...] zł; - za lipiec 2011 r. w wysokości [...] zł; - za sierpień 2011 r. w wysokości [...] zł; - za wrzesień 2011 r. w wysokości [...] zł; - za październik 2011 r. w wysokości [...] zł; - za listopad 2011 r. w wysokości [...] zł. Reasumując, Sąd stwierdza, że konkretne ustalenia w zakresie zaległości podatkowych i opłaty paliwowej zostały ustalone za rok 2011 dopiero w latach 2014-2015, kiedy Skarżący nie mógł zgłosić wniosku o upadłość, albowiem nie pełnił funkcji Prezesa Zarządu. Jeżeli weźmie się pod uwagę to, że zgodnie z treścią "Sprawozdania Zarządu Działalności [...] za okres 1.01 – 31.12.2011 r.", na koniec 2011 r. aktywa, czyli majątek Spółki wynosił [...] zł z czego 27,46% to aktywa trwałe o wartości [...] oraz 72,54%, to majątek obrotowy o wartości [...]", patrz str. 20 - 21 decyzji Organu II instancji, to Skarżący – nawet biorąc pod uwagę zobowiązania krótkoterminowe na kwotę [...] zł (str. 21 tej decyzji) nie miał podstaw do przyjęcia, że wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Bynajmniej tej daty nie należy oznaczać na dzień 20.03.2012 r., albowiem stanowisko firmy [...] oparte było na mało prezyzyjnych ustaleniach, których wahania sięgają KILKU MILIONÓW ZŁOTYCH. Na takich danych trudno budować i składać skutecznie do Sądu wniosek o ogłoszenie upadłości. Sąd jednocześnie nie kwestionuje tego, że wydane w sprawie decyzje podatkowe za rok 2011 pozwalają uznać, że "zobowiązania Spółki, pomimo kapitału własnego, diametralnie przekroczyły wartość jej majątku o kwotę [...] zł.", co ujawniono po wydaniu stosownych decyzji – wyżej przedstawionych (w odniesieniu do poszczególnych miesięcy 2011 r., konsekwencje winien ponieść P. G. z racji pełnienia w tym okresie funkcji Prezesa Zarządu. Jeżeli weźmie się pod uwagę fakt, że kluczowe zaległości podatkowe za rok 2011 zostały ustalone decyzjami Naczelnika UC w [...] na przestrzeni 2014/2015 r., to krytykowane przez Sąd wskazania firmy [...] nie mogły stanowić podstawy do skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości chociażby z tego względu, iż nie były one precyzyjne. Zostały one też zamówione i sporządzone nie z inicjatywy Skarżącego lecz Rady Nadzorczej. Z kolei kwestia należności podatkowych za luty i marzec 2012 r., kiedy funkcję Prezesa Zarządu pełnił Skarżący, w zakresie oceny, czy wówczas samoistnie zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości musi być odnoszona do faktu, iż Z. K. pełnił tę funkcję od 10.01. do [...].06.2012 r. Z decyzji Organu II instancji nie wynika aby Spółka w tym okresie zaprzestała regulowania wierzytelności. Zupełnie nieuzasadniona jest konstatacja ze str. 25 decyzji, że "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie podziela stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], zgodnie z którym skoro Strona objęła funkcję członka zarządu z dniem 10 stycznia 2012 r., a już w tej dacie ziściły się przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, to winna była z takim wnioskiem wystąpić niezwłocznie po zapoznaniu się z sytuacją finansową Spółki. Z akt sprawy wynika – zdaniem Organu, że wniosek taki nie został zgłoszony, a Strona jako członek zarządu podjęła w tym zakresie świadome ryzyko. Potwierdza to treść Protokołu ze Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia [...] czerwca 2012 r. [...] z którego wynika, że Z. K. jako przewodniczący tego zgromadzenia poinformował jego uczestników o ryzykach podatkowych i celnych związanych z prowadzoną w ubiegłym roku działalnością Spółki w zakresie sprzedaży oleju ceramicznego nie spełniającego parametrów wymaganych dla tego produktu. Wskazał, że jeżeli ryzyka te ziszczą się Spółka poniesie wielomilionowe sankcje z tytułu zaległości podatkowych (akcyza, Vat) oraz opłaty paliwowej. Należności te mogą opiewać w najgorszym razie na kwotę ok. 8 mln zł tym samym byt Spółki będzie zagrożony i grozi jej nawet ogłoszenie upadłości: "Strona zatem miała pełną świadomość następstw nieuregulowania zobowiązań podatkowych, przy czym konsekwentnie pomijała fakt powstania tych zobowiązań z mocy prawa oraz przekształcenia się w zaległości podatkowe z upływem terminu ich płatności, a tym samym fakt, że po stronie Spółki nastąpiło zaniechanie ich regulowania". Jeszcze raz wskazać należy – czego nie uczynił Organ I i II instancji – na potrzebę ustalenia kondycji finansowej Spółki w okresie od 10.01. do [...].06.2012 r. w zakresie tego, czy podatek określony decyzjami Naczelnika UC w [...] z dnia [...].01.2016 r. mógł w okresie lutego i marca 2012 r. stanowić podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, albowiem w tym czasie go należało uiścić. Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej dane wynikające ze "Sprawozdania Zarządu za okres 1.01.- 31. 2011 r." aktywa Spółki pozwalałyby na uregulowanie tych należności bez składania wniosku o ogłoszenie upadłości (w zakresie danych, o których mowa patrz str. 20 – 21 decyzji Organu II instancji). Ustalenie kondycji finansowej Spółki na dzień [...].06.2012 r. jest o tyle istotne, że skarżący został obciążony koniecznością uregulowania należności decyzjami Organów I i II instancji ze względu na bezskuteczność egzekucji względem Spółki. Tymczasem w skardze (w uzasadnieniu Skarżący podnosi: "Nowy zarząd niezwłocznie – po jego ustąpieniu – przystąpił do wyprzedaży majątku Spółki i wyprowadzenia gotówki z rachunku bankowego(...). Z powodu działania na szkodę Spółki poprzez wyprowadzenie jej majątku prowadzone jest postępowanie karne przeciwko mojemu następcy D. B. przed SR w [...] sygn. akt [...]". W ocenie Sądu konieczne jest ustalenie, czy działania D. B. rzeczywiście sprowadzały się do wyprowadzania majątku Spółki, a przez to uniemożliwiły przeprowadzenie skutecznej egzekucji odnośnie należności za miesiąc luty i marzec 2012 r., co można będzie osiągnąć żądając od SR w [...] doręczenia Organowi rozstrzygnięcia w sprawie [...]. Ma to istotne znaczenie dla ustalenia solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze Spółką. Należy ją wykluczyć gdyby się okazało, że to oskarżony D. B. i swoim działaniem pozbawił Spółkę środków, które były na jej stanie w dniu [...].06.2012 r., a zostały bezprawnie rozdysponowane uniemożliwiając uregulowanie należności podatkowych na miesiąc luty i marzec 2012 r. W kontekście krytycznych uwag w ocenie wydanych w sprawie decyzji zwrócić uwagę należy na dwie metody, które mogą być stosowane i przydatne w ocenie poczynionych ustaleń: aposterioryzm i aprioryzm. Aposterioryzm – bliższy Sądowi – to inaczej metoda indukcyjna, która pozwala rozumowi poznać i ocenić rzeczywistość przez pryzmat dat, faktów, dokumentów dowodów mogących namacalnie potwierdzić okoliczności i szczegóły ich zaistnienia, których nie wolno przeoczyć w dążeniu do poznania obiektywnej prawdy (in concreto - decyzje o ustaleniu – za poszczególne miesiące 2011 r. – podatku i opłaty paliwowej; decyzje Naczelnika UC w [...] z dnia [...] stycznia 2016r., wyrok mający zapaść w sprawie [...] w SR w [...] itp.). Aprioryzm – bliższy Organowi – jako metoda poznania polegająca da dedukcji oparta nie na "twardych dowodach" lecz na narracji zbudowanej na emocjach (niczym nie poparta teza o możliwości zgłoszenia przez Skarżącego wniosku o upadłość Spółki już po 10 stycznia 2012 r., przywiązywania decydującego znaczenia do raportu [...] przy ewidentnym braku precyzji w zakresie potencjalnych należności publicznoprawnych itp.). Tak na marginesie Sąd pragnie zwrócić uwagę, że działalność Skarżącego w Spółce – w zestawieniu z tym, co maiło miejsce w 2011 r. (patrz wyżej wskazane decyzje), a także po zdymisjonowaniu Skarżącego (vide sprawa [...] SR w [...]) to okres, w którym tylko w lutym i marcu 2011 r. przyniosła negatywne skutki, zaś pozostałe miesiące nie budzą żadnych zastrzeżeń, co pozwala na pozytywną ocenę jego pracy na tle skutków działalności innych Prezesów Zarządu. Wskazać jednocześnie należy, że przyczyną odwołania Skarżącego z pełnionej funkcji nie stanowiły zaniedbania lecz troska o jej kondycję w kontekście okoliczności ujawnionych w trakcie Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników mającego miejsce w dniu [...] czerwca 2012 r., co skutkowało pozbawieniem pełnienia funkcji Prezesa Zarządu z dniem [...] czerwca 2012 r. W ocenie Sądu konieczna jest ocena na ten dzień wyników finansowych Spółki bo być może jej kondycja była na tyle dobra, że istniała realna możliwość uiszczenia – po ich ustaleniu – zaległości publicznoprawnych z lutego i marca 2012 r. Posłużyć temu może jedynie metoda indukcyjna, o której wyżej była mowa; decydująca będzie analiza dokumentacji księgowej Spółki z pominięciem źródeł osobowych; konieczność przesłuchania świadków będzie wówczas konieczna, kiedy pozostaną do wyjaśnienia kwestie nie mające odzwierciedlenia w dokumentach obrazujących działalność Spółki. W tym kontekście należy przeprowadzić uzupełniające postępowanie wyjaśniające kierując się powyższymi wskazaniami Sądu. Mając na względzie treść art. 145 par. 1 pkt 1 a i c w zw. z art. 200 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.