V SA/Wa 862/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Protokolant spec. - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2014 r. sprawy ze skargi Województwa Mazowieckiego na postanowienie Ministra Finansów z dnia 5 lutego 2014 r. nr ST6/4812/19/post/JAP/2014/RD-11750 w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania z tytułu wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw; 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz Województwa Mazowieckiego kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi Województwa Mazowieckiego (zwanego dalej: "Województwem") jest postanowienie Ministra Finansów (zwanego dalej: "Ministrem") z dnia 5 lutego 2014 r. o numerze ST6/4812/19/post/JAP/2014/RD-11750, utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z dnia 14 stycznia 2014 r. wydane w sprawie zaliczenia wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej na poczet należności głównej i odsetek. Przedmiotowe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem z dnia 14 stycznia 2014 r. o numerze ST6/4812/1/post/1/AYW/2014/RD-3788 Minister rozliczył kwotę w wysokości 48.343.364,83 zł, wpłaconą przez Województwo w dniu 31 grudnia 2013 r., w ten sposób, iż zaliczył na poczet zobowiązania z tytułu wpłat do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw za miesiąc październik 2013 r. – kwotę w wysokości 47.344.588,83 zł oraz na poczet odsetek za zwłokę – kwotę w wysokości 998.776,00 zł. Województwo złożyło wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, wskazując, że Minister nieprawidłowo zaliczył wpłatę z dnia 31 grudnia 2013 r. w kwocie 40.000.000,00 zł, ponieważ w tytule przelewu wskazano, iż cała kwota dotyczy tylko należności głównej za miesiąc październik 2013 r. Ponadto Województwo podniosło, iż Minister nieprawidłowo zaliczył kolejne dziesięć wpłat z dnia 31 grudnia 2013 r. w łącznej wysokości 8.343.364,83 zł (dziewięć wpłat w kwocie 900.000,00 zł i jedna w kwocie 243.364,83 zł), ponieważ w tytule przelewu wskazano, iż wpłaty te dotyczą tylko należności głównej za miesiąc październik, następnie wrzesień i pozostałe miesiące. Jako ostatni zarzut Województwo podniosło przedwczesność zaliczenia wpłat na poczet zaległości za październik 2013 r., bowiem Województwo wystąpiło o umorzenie odsetek za zwłokę za ten miesiąc, zaś decyzja Ministra z dnia 13 stycznia 2014 r. o odmowie umorzenia jest decyzją nieostateczną. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, zaskarżonym postanowieniem Minister utrzymał w mocy postanowienie z dnia 14 stycznia 2014 r. Organ wskazał w uzasadnieniu, iż Województwo spełnia przesłanki z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 80 z 2010 r., poz. 526 ze zm.; zwanej dalej: "ustawą o dochodach"), który stanowi, iż województwa, w których wskaźnik dochodów podatkowych na jednego mieszkańca (wskaźnik W) jest większy niż 110% wskaźnika dochodów podatkowych wszystkich województw (wskaźnik Ww), dokonują wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw. W związku z tym Minister poinformował Województwo pismem nr ST4/4820/665/2012/1374 z dnia 10 października 2012 r., a następnie pismem nr ST4/4820/87/MKN/2013/RD-5867 z dnia 14 lutego 2013 r. o rocznej kwocie wpłat do budżetu państwa w wysokości 661.345.344,00 zł. Zgodnie z art. 35 ust. 1 ustawy o dochodach, jednostka samorządu terytorialnego dokonuje wpłat na rachunek budżetu państwa, w 12 równych ratach, w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Od kwot niewpłaconych w tym terminie nalicza się odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych. W związku z powyższym Województwo zostało na mocy ustawy o dochodach zobowiązane do dokonywania wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw, w comiesięcznych ratach w wysokości 55.112.112,00 zł w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. W ustawowym terminie, tj. 15 października 2013 r. Województwo dokonało częściowej zapłaty za październik 2013 r. w wysokości 932.001,50 zł. Od pozostałej kwoty 54.180.110,50 zł naliczane były odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych. W dniu 31 grudnia 2013 r. Województwo wpłaciło na rachunek budżetu państwa kwotę w wysokości 40.000.000,00 zł, zaznaczając w tytule przelewu "subwencja ogólna - należność główna za m-c październik 2013 r. 75833.2930". Następnie, tego samego dnia Województwo dokonało dziewięciu wpłat w kwocie 900.000,00 zł i jedną w kwocie 243.364,83 zł, zaznaczając w tytule przelewu "część regionalna subwencji ogólnej należnej budżetowi państwa za październik, następnie za wrzesień i pozostałe miesiące". Wysokość tych wpłat nie pokryła w całości comiesięcznej kwoty raty Województwa z tytułu wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw. Minister przypomniał, że stosownie do art. 35 ust. 3 ustawy o dochodach, w odniesieniu do wpłat określonych w art. 29-31 tej ustawy, stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej: "Ordynacją podatkową"). Zgodnie z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Organ wskazał, że z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że wpłata na zaległość podatkową podlega rozliczeniu na poczet zaległości oraz na poczet odsetek za zwłokę. Ponadto art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, w przypadku istnienia zaległości podatkowej nie przewiduje możliwości zaliczenia wpłaty wyłącznie na należność główną z pominięciem odsetek od tej zaległości. W związku z tym, wskazania Województwa zawarte w tytułach przelewów, jako sprzeczne z wymienionym przepisem, nie mogły być uwzględnione przy rozliczeniu kwoty w wysokości 48.343.364,83 zł. Organ przywołał następnie art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej i wskazał, że przepis ten nie dotyczy kwestii zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości oraz na poczet odsetek za zwłokę. Przepis art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej reguluje jedynie sposób, w jaki należy zarachować wpłatę w przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów. A zatem wskazanie przez Województwo przeznaczenia wpłaty tylko na należność główną zobowiązania jest sprzeczny z wymogiem rozdysponowania wpłaty wynikającym z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej. Minister wyjaśnił, iż wpłata dokonana w dniu 31 grudnia 2013 r. – w łącznej wysokości 48.343.364,83 zł – nie pokryła zaległości za miesiąc październik 2013 r. – wynoszącej 54.180.110,50 zł oraz odsetek w kwocie 1.142.978,00 zł. Wpłatę zaliczono proporcjonalnie za zaległość z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej oraz na odsetki za zwłokę w stosunku, w jakim powstała kwota zaległości do kwoty odsetek za zwłokę. Organ nie zgodził się zarzutem, że postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości jest przedwczesne podnosząc przy tym, iż należności tego rodzaju nie podlegają umorzeniu z mocy samego prawa, o czym stanowi art. 35 ust. 4 ustawy o dochodach. Nie jest również możliwe odstąpienie od naliczania odsetek za zwłokę, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Ministra z dnia 5 lutego 2014 r., Województwo wniosło o stwierdzenie jego nieważności oraz nieważności poprzedzającego je postanowienia z dnia 14 stycznia 2014 r. z powodu braku właściwości rzeczowej do wydania postanowienia (art. 156 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 267; zwanej dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 126 k.p.a.), względnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia, w części odnoszącej się do zaliczenia kwoty 998.776,00 zł na poczet odsetek za zwłokę. Skarżące Województwo zarzuciło naruszenie przepisów prawa, tj.: 1) art. 6, art. 19, art. 20 k.p.a. w zw. z art. 13 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 4 ust. 2 i 3, art. 8 ustawy z dnia 4 września 1997 r. o działach administracji rządowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 743 ze zm.), 2) art. 7 i art. 8 k.p.a., 3) art. 55 § 2 i art. 62 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Rozwijając zarzuty skargi podniesiono, iż wskazane w podstawie prawnej postanowienia z dnia 14 stycznia 2014 r. przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej nie mogą być uznane za przepisy określające właściwość rzeczową Ministra do wydania przedmiotowego postanowienia. Województwo zauważyło także, że brak istnienia właściwości rzeczowej Ministra do wydania postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości wynika z braku przyznania tych kompetencji w ustawie o dochodach, która upoważnia Ministra do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu ww. wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowej, ale nie do wydania zaskarżonego postanowienia. W ocenie strony, nie może być taką podstawą art. 13 § 2 Ordynacji podatkowej, ani też art. 8 ustawy o działach administracji rządowej, określający ogólne kompetencje Ministra. Brak właściwości organu do wydania danego rozstrzygnięcia jest przesłanką uzasadniającą stwierdzenie jego nieważności. Nadto wskazano, iż zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP oraz w art. 6 k.p.a., kompetencja Ministra do wydania postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości musi wynikać z wyraźnego przepisu prawa i powinna zostać wskazana w postawie prawnej rozstrzygnięcia. Strona podniosła również, że najpierw powinien zostać rozpoznany wniosek o umorzenie odsetek, gdyż został złożony jako pierwszy, a dopiero po ostatecznym negatywnym rozstrzygnięciu tego wniosku, organ może rozstrzygnąć, iż doszło do zapłaty odsetek na skutek wpłaty dokonanej przez Województwo w dniu 31 grudnia 2013 r. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w toku postępowania administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a.") sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie stwierdzenia jego wydania z naruszeniem prawa,v:art.145 § 1 p.p.s.a.). W myśl art.134 §1 p.p.s.a. sąd nie jest związany zarzutami skargi. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami Sąd uznał, że winno zostać ono uchylone, jednak z przyczyn innych niż podniesione w skardze. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów najdalej idących, to jest zarzutów dotyczących nieważności zaskarżonej decyzji należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 35 ust.1. ustawy o dochodach, województwa dokonują wpłat na do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw (określonych w art.31) na rachunek budżetu państwa w dwunastu równych ratach w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Od kwot niewpłaconych w tym terminie nalicza się odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych. W myśl ust. 2 tego artykułu jeżeli jednostka samorządu terytorialnego, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie dokonała w terminie – w całości lub w części – ww. wpłat, minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tytułu wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych. Do wpłat tych stosuje się przepisy działu III Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem przepisów dotyczących odraczania terminu płatności podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, rozkładania na raty podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, a także umarzania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, które nie mają zastosowania. Natomiast na podstawie art. 55 Ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego (§1), a jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (§ 2). W ocenie Sądu, uprawnienie Ministra do wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu ww. wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych obejmuje również uprawnienie do określenia w drodze postanowienia sposobu zaliczenia wpłaty niepokrywającej kwoty zaległości proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Dlatego za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut braku właściwości Ministra do wydania zaskarżonego postanowienia. Sąd podkreśla, że określony przepisem art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej obowiązek zaliczenia kwoty wpłaty niepokrywającej całego zadłużenia, proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek charakter bezwzględny i nie może być zmieniony poprzez dyspozycję strony dotyczącą dokonanej wpłaty. Z wyżej przedstawionych przyczyn Sąd uznał, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Sąd nie podziela stanowiska strony, zgodnie z którym nierozpoznanie wniosku o umorzenie odsetek przed wydaniem zaskarżonego postanowienia powinno stanowić przyczynę jego uchylenia. Zgodnie z przywołanym art. 35 ust. 4 ustawy o dochodach, do wpłat określonych w art. 29-31, a więc i wpłaty województwa do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw, nie stosuje się przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dotyczących odraczania terminu płatności podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, rozkładania na raty podatku lub zapłaty zaległości podatkowej, a także umarzania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Postępowanie z wniosku o umorzenie odsetek zostało umorzone jako bezprzedmiotowe i nie mogło mieć wpływu na dokonane w trybie art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej proporcjonalne zaliczenie wpłaconej kwoty na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek. Uzasadniając przyczynę uchylenia zaskarżonego postanowienia należy wskazać, że wyrokiem z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 860/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia 5 lutego 2014 r. i stwierdził, że decyzja ta nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Uchyloną decyzją Minister uchylił decyzję własną z dnia 6 grudnia 2013 r. i ponownie orzekając określił Województwu wysokość zobowiązania z tytułu wpłat do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na 2013 r. za miesiąc październik 2013 r. w kwocie 6.835.521,67 zł wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia 16 października 2013r. do dnia zapłaty. Wobec uchylenia przez Sąd powyższej decyzji z dnia 5 lutego 2014 r., w obrocie prawnym nie ma decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania Województwa z tytułu wpłat do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw za miesiąc październik 2013 r. W sytuacji nieustalenia w sposób ostateczny kwoty należności, brak jest podstawy do orzekania o podziale kwot wpłaconych z ww. tytułu przez Województwo w dniu 31 grudnia 2013 r. na należność główną i odsetki. Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, opierając się na przepisie art.145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art.205 § 2 p.p.s.a.