V SA/Wa 96/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2014 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego oddala skargę. Przedmiotem skargi złożonej przez M. Spółka Jawna w G. (dalej: Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) z [...]października 2014 r., nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] czerwca 2014 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Skarżącej. Wnioskiem z [...] maja 2014 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 5.200,00 zł z tytułu eksportu oraz dostawy wewnątrzwspólnotowej 4 samochodów osobowych marki F. (k. 19 - 20 akt administracyjnych). Pismem z [...] czerwca 2014 r. Naczelnik UC wezwał Skarżącą – na podstawie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 107 ust. 1, ust. 4 i art. 109 ust. 3 i 3a, 3b i 3c ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.) – do uzupełnienia złożonego wniosku o dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy za samochody F. w terminie 7 dni. Wezwanie zostało doręczone [...] czerwca 2014 r. Odpowiadając na powyższe, Skarżąca pismem z [...] czerwca 2014 r., (k. 29 akt administracyjnych) poinformowała, iż w terminie wskazanym nie może nadesłać żądanych dokumentów i zobowiązuje się je przesłać do [...] lipca 2014 r. Strona zwróciła uwagę na to, że zgodnie z art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku poprzez złożenie dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy, w sytuacji, gdy dokument ten został wydany przez organ rozpatrujący sprawę, jest nieuzasadniony. Przy piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r. Skarżąca nadesłała oświadczenia o posiadaniu przez A. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową w B. dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od 4 samochodów (k. 33 - 37 akt administracyjnych). Postanowieniem z [...] czerwca 2014 r. Naczelnik UC pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych. Naczelnik UC wyjaśnił, że w wyznaczonym terminie nie uzupełniono wniosku o dokument potwierdzający zapłatę akcyzy za samochody F., a zatem nie usunięto braków formalnych wniosku wskazanych w wezwaniu z [...] czerwca 2014 r. W wyniku rozpatrzenia zażalenia, Dyrektor IC zaskarżonym postanowieniem z [...] października 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika UC z [...] czerwca 2014 r. Dyrektor IC wyjaśnił, że Naczelnik UC badając warunki formalne wniosku, stwierdził braki formalne, tj. brak dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od samochodów osobowych. Zauważył następnie, że procedura zwrotu akcyzy zapłaconej z tytułu eksportu składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap sprowadza się do złożenia wniosku na formularzu według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumentami potwierdzającymi dokonanie eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. Dyrektor IC podkreślił, że dopiero po tak przygotowanym wniosku oraz przedłożonych dokumentach, organ może przejść do kolejnego etapu postępowania. W tej fazie organ podatkowy przeprowadza postępowanie, którego celem jest weryfikacja tych dokumentów oraz rozpoznanie sprawy. Dyrektor IC uznał, że Naczelnik UC prawidłowo w pierwszej kolejności rozpatrzył wniosek pod względem formalnym w związku ze stwierdzeniem, że wniosek skarżącej nie zawierał dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy za samochód. Wezwanie skierowane do skarżącej odpowiadało treści art. 169 § 1 O.p., a braki formalne wniosku nie zostały usunięte w terminie, co spowodowało pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Dyrektor IC podkreślił, że zgodnie z art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. podatnik powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie eksportu, a także dowody zapłaty akcyzy. Skarżąca – reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Dyrektora IC z [...] maja 2014 r. wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąc zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. naruszenie art. 233 § 1 ust. 1 O.p. w zw. z art. 169 § 1 i art. 169 § 4 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania, w sytuacji w której Skarżącą uzupełniła w terminie i zgodnie z wymogami prawa dokumenty, do uzupełnienia których została wezwana; 2. naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz błędną ocenę dowodów przedstawionych przez Skarżącą na potwierdzenie faktu zapłaty akcyzy; 3. art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 3 O.p., poprzez żądanie od strony uzupełnienia dokumentu, który został wydany przez organ I instancji i powinien być organowi znany z urzędu; 4. naruszenie art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez błędne uznanie, że uzasadnienie postanowienia organu I instancji spełnia wymagania przewidziane przepisami prawa w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego. W skardze sformułowano także następujące zarzuty naruszenia prawa materialnego: 1. naruszenia art. 109 ust. 3c i ust. 3d u.p.a. poprzez ich zastosowanie w przedmiotowej sprawie w sytuacji, w której przepisy te znajdują zastosowanie jedynie do celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, natomiast nie znajdują zastosowania w postepowaniu o zwrot akcyzy; 2. naruszenie art. 107 ust. 3 u.p.a. w zw. z art. 82 ust. 4 pkt 1 tej ustawy poprzez błędne rozumienie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy i w konsekwencji uznanie, że strona Skarżąca nie jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy za samochody objęte wnioskiem. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sąd wskazuje, że z brakami formalnymi mamy do czynienia w sytuacji, w której podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, m.in. wtedy gdy nie zawiera wymaganych prawem załączników do podania. Niespełnienie przez pismo wymogów przewidzianych przepisami prawa nie ogranicza się jedynie do przepisów ordynacji podatkowej (uchwała NSA z 26 maja 2003 r., FPK 3/03, ONSA 2003, nr 4, poz. 125). Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego do wezwania wnioskodawcy celem ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć tylko te braki, które uniemożliwiają nadanie wnioskowi właściwego biegu. Instytucja wzywania do usunięcia braków ma służyć wyłącznie usunięciu braków formalnych wynikających ze ściśle określonych przepisów i nie może zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku oraz jego załączników (wyrok NSA z 23 stycznia 1996 r., II SA 1473/94, ONSA 1997, nr 3, poz. 114, glosa: E. Bojanowski, OSP 1997, nr 7-8, poz. 136). Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Mając na względzie treść przywołanych Skarżąca, aby otrzymać zwrot akcyzy powinna złożyć wniosek o jej zwrot (na odpowiednim formularzu - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy. Przechodząc do stanu faktycznego sprawy, wskazać należy, że między stronami brak jest sporu co do ustalenia, że do pierwotnego wniosku z [...] maja 2014 r. o zwrot akcyzy, Skarżąca nie załączyła dowodów potwierdzających zapłatę akcyzy za samochody osobowe F.. Dowody te – jak wskazano wyżej – są wymagane przez przepis art. 107 § 4 u.p.a. W tej sytuacji pismem z [...] czerwca 2014 r. Naczelnik UC wezwał Skarżącą do uzupełnienia złożonego wniosku o dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy za samochody F. w terminie 7 dni od doręczenia pisma. Wezwanie zostało doręczone 10 czerwca 2014 r. Odpowiadając na nie, Skarżąca pismem z [...] czerwca 2014 r. nadesłała oświadczenia A. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową w B. o posiadaniu przez dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od 4 samochodów. Niewątpliwie odpowiedź będące reakcją na wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku Skarżąca nadała w polskiej placówce pocztowej już po upływie terminu do skutecznego usunięcia braków formalnych wniosku, bo [...] czerwca 2014 r. Tym samym, wobec treści art. 12 § 5 i § 6 o.p., nie przekonują twierdzenia Skarżącej, że usunęła braki formalne wniosku w terminie zakreślonym w art. 169 § 1 o.p. Zarzut naruszenia art. 233 § 1 ust. 1 w zw. z art. 169 § 1 i § 4 jest niezasadny. Sąd za chybiony uznaje także zarzut dotyczący naruszenia przez organy podatkowe art. 169 § 1 w zw. z art. 187 § 3 O.p., poprzez żądanie od skarżącej uzupełniania dokumentu, który został wydany przez organ podatkowy I instancji i powinien być znany z urzędu. Trafnie w odpowiedzi na skargę Dyrektor IC argumentuje, że o załącznikach do wniosku, jako elemencie podania, zdecydował ustawodawca w przepisie szczególnym (cytowanym art. 107 ust. 4 u.p.a.), a przepis ogólny art. 187 § 3 O.p. dotyczy faktów notoryjnych, który nie miał i nie mógł mieć w sprawie zastosowania. Przedmiotem rozstrzygania było zbadanie uzupełnienia w terminie braków formalnych wniosku. Wniosek nie zawierał dokumentów stanowiących dowody zapłaty podatku akcyzowego. Dla prawidłowości rozstrzygnięcia, zbędne było dokonywanie oceny, czy złożone po terminie dokumenty czyniły zadość wymogom przewidzianym przepisami prawa. Zarzut wadliwej oceny tych dowodów (naruszenie w tym zakresie art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.) nie jest zasadny. Kontrolowane postanowienie i jego uzasadnienie wbrew zarzutom Skarżącej spełnia wymogi art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Wskazuje powody i podstawę prawną rozstrzygnięcia. Odnośnie zarzutów naruszenia prawa materialnego wskazać należy, że art. 109 ust. 3c i ust. 3d mają charakter norm bezwzględnie obowiązujących. Przytoczenie ich treści w wezwaniu do usunięcia braków formalnych nie stanowi żadnego uchybienia. Organy nie ustaliły, że Skarżąca nie posiada wymaganych prawem dokumentów świadczących o uiszczeniu akcyzy, a stwierdziły, że nie przedstawiła ich w wymaganym prawem terminie. W sytuacji, w której pismo Skarżącej zostałoby nadane w terminie, organy przystąpiłyby do badania, czy przesłane dokumenty usuwają pierwotne braki formalne i dokumentują w formie przewidzianej prawem uiszczenie akcyzy. Formułowany zarzut naruszenia art. 107 ust. 3 w zw. z art. 82 ust. 4 pkt 1 u.p.a. w tej sytuacji nie może być skuteczny. Sąd uznał zatem, że wniosek Skarżącej w chwili złożenia, posiadał braki formalne niezbędne do jego merytorycznego rozpatrzenia. W tej sytuacji Naczelnik UC – na podstawie art. 169 § 1 O.p. – zasadnie pismem z [...] czerwca 2014 r. wezwał skarżącą do uzupełnienia wniosku o dokumenty potwierdzającą zapłatę akcyzy za samochody. Brak ten nie został przez stronę uzupełniony w wyznaczonym terminie. W tej sytuacji Naczelnik UC prawidłowo zastosował instytucję pozostawienia bez rozpatrzenia z art. 169 O.p. Z tych względów skarga na podstawie art.151 p.p.s.a została oddalona.