VI SA/Wa 1033/04

Sygn. akt VI SA/Wa 1033/04 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia Sędziowie : Sędzia WSA Protokolant: po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2005r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] marca 2004 r. nr [...] w przedmiocie wydania certyfikatu księgowego uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych oddala skargę Pani S. P. pismem z dnia [...] listopada 2002r.(data wpływu 2 grudnia 2002r.), uzupełnionym pismem z dnia [...] czerwca 2003r. (data wpływu [...] czerwca 2003r.) zwróciła się o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego, uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Decyzją z dnia [...] listopada 2003r., znak: [...] Minister Finansów odmówił Wnioskodawczyni wydania certyfikatu księgowego (świadectwa kwalifikacyjnego), uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, ze względu na niespełnienie wymogów dotyczących wykształcenia. Pani S. P., nie zgadzając się z powyższą decyzją, pismem z dnia [...] listopada 2003r., zwróciła się o ponowne rozpatrzenie sprawy. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Finansów nie dopatrzył się nowych okoliczności, które uzasadniałyby zmianę lub uchylenie wcześniejszej decyzji i decyzją z dnia [...] marca 2004r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał między innymi, że: W celu udokumentowania wykształcenia o specjalności rachunkowość Pani S. P. przedstawiła bowiem: notarialnie poświadczony odpis świadectwa ukończenia w dniu [...] stycznia 2002r. Szkoły Policealnej o dwuletnim okresie nauczania w zawodzie technik ekonomista, specjalność finanse i rachunkowość, notarialnie poświadczony odpis dyplomu uzyskania w dniu [...] stycznia 2002r. tytułu zawodowego technika ekonomisty o specjalności finanse rachunkowość. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych bez egzaminu otrzymują osoby posiadające trzyletnią praktykę w księgowości oraz wykształcenie wyższe magisterskie uzyskane na jednym z kierunków ekonomicznych o specjalności rachunkowość, w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych, uprawnionych zgodnie z odrębnymi przepisami do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych lub trzyletnią praktykę w księgowości oraz wykształcenie wyższe magisterskie i ukończyły studia podyplomowe z zakresu rachunkowości w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych, uprawnionych zgodnie z odrębnymi przepisami do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych i zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 spełniają pozostałe warunki dotyczące pełnej zdolności do czynności prawnych, korzystania z pełni praw publicznych i niekaralności. Zasadniczym warunkiem, pozwalającym na uznanie iż w świetle § 3 ust. 1 pkt 2 w/w rozporządzenia wymóg wykształcenia o specjalności rachunkowość został spełniony jest uzyskanie stosownego wykształcenia - magisterskiego o specjalności rachunkowość, lub podyplomowego o specjalności rachunkowość, poprzedzonego studiami magisterskimi - w jednostce organizacyjnej szkoły wyższej, uprawnionej zgodnie z odrębnymi przepisami do nadawania tytułu naukowego doktora nauk ekonomicznych. Jak wynika z przedłożonych dokumentów Pani S. P. posiada wykształcenie średnie o specjalności finanse i rachunkowość - a zatem nie zostały spełnione wymogi dotyczące wykształcenia, zawarte w § 3 ust. 1 pkt 2 w/w rozporządzenia. Ponadto stosownie do § 18 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r wyżej cytowane osoby, które w dniu 31 grudnia 2001r. spełniały warunki określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. w sprawie kwalifikacji i innych wymagań, których spełnienie uprawnia do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, organizacji i trybu działania Komisji Egzaminacyjnej powołanej dla sprawdzenia tych kwalifikacji oraz wzoru świadectwa stwierdzającego te kwalifikacje i wymagania (Dz.U. Nr 114, poz. 734 i Nr 138, poz. 894) uprawniające do otrzymania świadectwa kwalifikacyjnego bez konieczności zdania z wynikiem pozytywnym egzaminu, mogły do dnia 31 grudnia 2002r. składać wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego zgodnie z przepisami tego rozporządzenia. Należy więc zauważyć, iż zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. wyżej cytowanego, wszystkie przesłanki - ze spełnieniem których rozporządzenie z dnia 20 sierpnia 1998r. wiązało możliwość wydania świadectwa kwalifikacyjnego bez egzaminu - musiały być spełnione najpóźniej na dzień 31 grudnia 2001r. Stosownie do § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 20 sierpnia 1998r. świadectwo kwalifikacyjne bez egzaminu otrzymywały osoby posiadające wykształcenie wyższe ekonomiczne o specjalności rachunkowość i co najmniej dwuletnią praktykę w księgowości lub średnie zawodowe o kierunku rachunkowość uzyskane w szkołach publicznych lub szkołach niepublicznych mających uprawnienia szkół publicznych, w tym również w szkołach policealnych i pomaturalnych, o co najmniej dwuletnim okresie nauczania w zakresie rachunkowości i co najmniej pięcioletnią praktykę w księgowości i zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 spełniające pozostałe warunki dotyczące pełnej zdolności do czynności prawnych, miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i niekaralności. Dokumenty, które złożyła Wnioskodawczyni potwierdzają, iż stosowne wykształcenie o specjalności rachunkowość zostało zdobyte w styczniu 2002r. Nie można więc uznać, iż Wnioskodawczyni - zgodnie z regulacjami przyjętymi w § 18 rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. na dzień 31 grudnia 200lr. spełniała warunki określone w rozporządzeniu z dnia 20 sierpnia 1998r. Odpowiadając na argumentację zawartą we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy należy zauważyć, iż Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego pod rządami rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. (...) i tym samym jej sytuacja prawna jest odmienna od sytuacji osób, które złożyły stosowny wniosek (rozpoczęły procedurę administracyjną) pod rządami rozporządzenia z dnia 20 sierpnia 1998r. (...), a następnie uzupełniły, przed wydaniem decyzji ostatecznej, brak formalny w postaci dyplomu lub świadectwa szkoły. Sytuacja prawna takich osób była regulowana przez § 16 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 200lr. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz. U. Nr 148, poz. 1652), na mocy którego wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego złożone do dnia 31 grudnia 200lr., a nierozpatrzone przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia były rozpatrywane zgodnie z dotychczasowymi przepisami, określonymi w rozporządzeniu z dnia 20 sierpnia 1998r. (...). Jako nietrafny należy więc ocenić zarzut Wnioskodawczyni, iż Minister Finansów w postępowaniach dotyczących wydania świadectwa kwalifikacyjnego naruszył zasadę równości wobec prawa. Minister Finansów prowadząc postępowanie w sprawie wydania uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, stosownie do art. 7 Konstytucji RP oraz art. 6 k.p.a., zobowiązany jest bowiem działać na podstawie i w granicach prawa. Z powyższych względów nie jest możliwe wydanie stosownych uprawnień osobie niespełniającej wymogów określonych w prawie materialnym. Przedstawione przez Wnioskodawczynię dokumenty uprawniają do uzyskania certyfikatu księgowego (świadectwa kwalifikacyjnego), jedynie po uprzednim zaliczeniu z wynikiem pozytywnym egzaminu, sprawdzającego kwalifikacje osób ubiegających się o wydanie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła Pani S. P., zwana dalej skarżącą, domagając się uchylenia decyzji. W uzasadnieniu podała, że w roku 2000 podjęła ona naukę celem uzyskania specjalizacji w zakresie rachunkowości, umożliwiającej jej usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych. Edukację podjęła po konsultacjach prowadzonych z tut. Ministerstwem. W trakcie nauki, a ściślej na miesiąc przed jej ukończeniem, zmienione zostały zasady przyznawania świadectw kwalifikacyjnych - rozporządzenie z dnia 7 grudnia 2001 nie uwzględniało terminu przejściowego. Dnia 27 listopada 2002 złożyła ponownie wniosek o wydanie świadectwa wraz z niezbędnymi dokumentami, bowiem w wyniku interwencji Rzecznika Praw Obywatelskich w życie weszły przepisy rozporządzenia wprowadzającego okres przejściowy. Pismem z dnia 18 czerwca 2003 Ministerstwo Finansów zwróciło się o zmianę formy zaświadczenia potwierdzającego prowadzenie przez nią w okresie zatrudnienia ksiąg rachunkowych w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, co uczyniła dnia 20 czerwca 2003. W międzyczasie znajoma, która posiada to samo wykształcenie, uzyskane w tej samej szkole, w tym samym dniu, podobną praktykę zawodową w księgowości uzyskuje certyfikat o nr. [...] w oparciu o dokumenty przesłane na tych samych obowiązujących zasadach. Uprawnienia zatem zostały przyznane w oparciu o rozporządzenie z dnia 20 sierpnia 1998r. W przypadku skarżącej, decyzja jest negatywna, gdyż procedura przyznania jej uprawnień oparta jest o rozporządzeniu z dnia 18 lipca 2002r. Wnioskować więc należy, że interwencja Rzecznika Praw Obywatelskich w zakresie wprowadzenia przepisów przejściowych, nie objęła osoby skarżącej. Biorąc pod uwagę dostarczone dokumenty oraz prowadzoną z Ministerstwem Finansów korespondencję, odmowa przyznania skarżącej licencji jest sprzeczna, zarówno z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa, jak i art. 5 k.c. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podał między innymi, że: Odnosząc się do zarzutów skargi Minister Finansów zauważa, że zarzuty te są nieuzasadnione. Sprawa Pani S. P. rozpatrywana była na podstawie przepisów § 3 § 18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. (...), które weszło w życie z dniem 13 sierpnia br., bowiem wniosek o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego został złożony w listopadzie 2002r. i w okresie obowiązywania tego rozporządzenia został rozpatrzony. W celu udokumentowania wykształcenia Pani S. P. przedstawiła następujące dokumenty potwierdzające wykształcenie: notarialnie poświadczoną kserokopię świadectwa ukończenia w dniu 26 stycznia 2002r. Szkoły Policealnej o dwuletnim okresie nauczania w zawodzie technik ekonomista o specjalności finanse i rachunkowość, notarialnie poświadczoną kserokopię dyplomu uzyskania w dniu 29 stycznia 2002r. tytułu zawodowego Szkoły Policealnej o dwuletnim okresie nauczania w zawodzie technik ekonomista o specjalności finanse i rachunkowość. W myśl § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. (...) certyfikat księgowy bez egzaminu otrzymują osoby posiadające trzyletnią praktykę w księgowości oraz wykształcenie wyższe magisterskie uzyskane na jednym z kierunków ekonomicznych o specjalności rachunkowość, w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych, uprawnionych zgodnie z odrębnymi przepisami do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych lub trzyletnią praktykę w księgowości oraz wykształcenie wyższe magisterskie i ukończyły studia podyplomowe z zakresu rachunkowości w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych, uprawnionych zgodnie z odrębnymi przepisami do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych i zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 spełniają pozostałe warunki dotyczące pełnej zdolności do czynności prawnych, korzystania z pełni praw publicznych i niekaralności. Dokumenty przedstawione przez Panią S. P. potwierdzają, iż Skarżąca posiada wykształcenie średnie, a zatem nie został spełniony wymóg wykształcenia zawarty w § 3 ust. 1 pkt 2 lit. a i b rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. Ponadto zgodnie z treścią § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. (...) osoby, które w dniu 31 grudnia 2001r. spełniały warunki określone w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. (...) uprawniające do otrzymania świadectwa kwalifikacyjnego bez konieczności zdania z wynikiem pozytywnym egzaminu mogły do dnia 31 grudnia 2002r. składać wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego zgodnie z przepisami tego rozporządzenia. Należy więc zauważyć, iż stosownie do § 18 ust. 1 rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. (...), wszystkie przesłanki - ze spełnieniem, których rozporządzenie z dnia 20 sierpnia 1998r. (...) wiązało możliwość wydania świadectwa kwalifikacyjnego bez egzaminu - musiały być spełnione najpóźniej na dzień 31 grudnia 2001r. Z dokumentów potwierdzających wykształcenie wynika, iż Pani S. P. uzyskała wykształcenie o specjalności rachunkowość w styczniu 2002r. Nie można zatem uznać, że Skarżąca na dzień 31 grudnia 2001r. spełniała wymogi wykształcenia o specjalności rachunkowość wymagane przez § 18 ust. 1 rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. Należy podkreślić, iż zmiana rozporządzenia z dnia 20 sierpnia 1998r. była podyktowana wykonaniem delegacji zawartej w art. 81 ust. 2 pkt 5 znowelizowanej ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2002r. W związku z powyższym, z dniem 1 stycznia 2002r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2001r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz.U. Nr 148, poz. 1652), które zostało opublikowane w Dzienniku Ustaw w dniu 21 grudnia 2001r. Jednakże z uwagi na fakt, ż duża grupa osób spełniających warunki określone w rozporządzeniu z dnia 20 sierpnia 1998 (...) nie zdążyła zapoznać się z treścią nowych przepisów przed ich wejściem w życie, Minister Finansów wprowadził przepis przejściowy § 18 ust. 1, obecnie obowiązującego rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. (...). Przepis § 18 umożliwił składanie wniosków do dnia 31 grudnia 2002r, osobom, które w dniu 31 grudnia 2001r. spełniały warunki określone w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. w sprawie kwalifikacji i innych wymagań, których spełnienie uprawnia do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, organizacji i trybu działania Komisji Egzaminacyjnej powołanej dla sprawdzenia tych kwalifikacji oraz wzoru świadectwa stwierdzającego te kwalifikacje i wymagania (Dz.U. Nr 114, poz. 734 i Nr 138, poz. 894) uprawniające do otrzymania świadectwa kwalifikacyjnego bez konieczności zdania z wynikiem pozytywnym egzaminu. Ponadto szeroko pojęty interes społeczny nakazuje zapewnienie możliwości weryfikacji poziomu przygotowania osób, chcących prowadzić usługowo księgi rachunkowe tak, aby usługi te świadczone były na wysokim poziomie. Taki też cel miało wprowadzenie zmian w przepisach regulujących przyznawanie stosownych uprawnień. W interesie społecznym leży bowiem, aby osoby takie legitymowały się określonym wykształceniem zdobytym w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych, uprawnionych do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych, a więc dających gwarancję wysokiego poziomu kształcenia, lub - jeżeli nie posiadają takowego wykształcenia - aby ich wiedza została zweryfikowana przez egzamin sprawdzający. Odnośnie zarzutu Skarżącej, iż osoby będące w tej samej sytuacji otrzymały świadectwo Kwalifikacyjne Minister Finansów wyjaśnia, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2002r. do dnia 12 sierpnia 2002r. zasady przyznawania uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2001r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz.U. Nr 148, poz. 1652). Zgodnie z § 16 ust. 1 tego rozporządzenia wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego złożone i nierozpatrzone do dnia 31 grudnia 2001r., były rozpatrywane zgodnie z wymogami określonymi w przepisach rozporządzenia z dnia 20 sierpnia 1998r. (...). Należy więc zauważyć, że o ile sytuacja faktyczna Skarżącej i powołanej w skardze osób była identyczna o tyle ich sytuacja prawna była odmienna. Osoby te bowiem złożyły stosowne wnioski do dnia 31 grudnia 2001r., a następnie uzupełniły, przed wydaniem decyzji ostatecznej, brak formalny w postaci dyplomu lub świadectwa szkoły. Z uwagi na fakt, iż warunek wykształcenia o którym mowa w rozporządzeniu z dnia 20 sierpnia 1998r. (...) został przez Skarżącą spełniony w styczniu 2002r. nie ma podstaw, aby zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia z dnia 18 lipca 2002r. (...) wydać certyfikat księgowy (świadectwo kwalifikacyjne). Odnośnie zarzutu naruszenia art. 5 k.c. należy zauważyć, iż Minister Finansów, prowadząc postępowanie w sprawie wydania certyfikatu księgowego, jest zobowiązany do stosowania przepisów materialnych i formalnych prawa administracyjnego z zachowaniem nadrzędnych zasad określonych w Konstytucji RP. Z powyższych względów odmowa wydania certyfikatu księgowego nie może być oceniana przez pryzmat zasad zakazu nadużycia praw podmiotowych, wyrażonej w art. 5 k.c., a stanowiącej jedną z podstawowych zasad prawa cywilnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwości między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Innymi słowy, Wojewódzki Sąd Administracyjny ocenia decyzje pod względem ich zgodności z prawem (pod względem ich legalności). Sąd przy ocenie decyzji nie kieruje się natomiast kryteriami słusznościowymi. Biorąc pod uwagę powyższe kryteria należy uznać, że skarga nie jest zasadna. Skarżąca S. P. wniosek o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych złożyła w dniu 27 listopada 2002r., a więc pod rządami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz.U. Nr 120, poz. 1022) i według przepisów powyższego rozporządzenia winien był być oceniany wniosek skarżącej, co też Minister Finansów słusznie uczynił. Z przedłożonych przez skarżącą dokumentów wynika, że legitymuje się ona wykształceniem średnim, uzyskała świadectwo ukończenia szkoły policealnej w zakresie finanse i rachunkowość w dniu 26 stycznia 2002r. i uzyskała tytuł technik ekonomista. Zgodnie z cytowanym powyżej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. - § 3 ust. 1 pkt 2 skarżąca nie spełnia wymogu wykształcenia przewidzianego w rozporządzeniu bowiem zgodnie z tym przepisem możliwość wydania certyfikatu księgowego została przewidziana jedynie dla osób legitymujących się odpowiednio: wykształceniem wyższym magisterskim o specjalności rachunkowość lub podyplomowym o specjalności rachunkowość, poprzedzonym studiami magisterskimi uzyskanymi w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych, uprawnionych zgodnie z odrębnymi przepisami do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych. Tymczasem skarżąca posiada jedynie wykształcenie średnie. Tak więc Minister Finansów postąpił w sposób prawidłowy nie stosując wobec skarżącej powyższego przepisu. Cytowane rozporządzenie zawiera również w § 18 ust. 1 przepis przejściowy zgodnie, z którym osoby, które w dniu 31 grudnia 2001r. spełniały warunki określone w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. w sprawie kwalifikacji i innych wymagań, których spełnienie uprawnia do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, organizacji i trybu działania Komisji Egzaminacyjnej powołanej dla sprawdzenia tych kwalifikacji oraz wzoru świadectwa stwierdzającego te kwalifikacje i wymagania (Dz.U. Nr 114, poz. 734 i Nr 138, poz. 894) uprawniające do otrzymania świadectwa kwalifikacyjnego bez konieczności zdania z wynikiem pozytywnym egzaminu, mogły do dnia 31 grudnia 2002r. składać wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego zgodnie z przepisami tego rozporządzenia. Z literalnego brzemienia powyższego przepisu wynika w sposób jednoznaczny, że warunki, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. winny być spełnione do dnia 31 grudnia 2001r., natomiast wniosek o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych winien być złożony do 31 grudnia 2002r. Na dzień 31 grudnia 2001r. skarżąca nie legitymowała się wykształceniem średnim zawodowym o kierunku rachunkowość uzyskanym w szkołach publicznych lub szkołach niepublicznych mających uprawnienia szkół publicznych, w tym również w szkołach policealnych i pomaturalnych, o co najmniej dwuletnim okresie nauczania w zakresie rachunkowości. Z przedłożonych dokumentów wynika, że takie wykształcenie skarżąca uzyskała dopiero w dniu 26 stycznia 2002r., tak więc, jak słusznie zauważył Minister Finansów, również § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. nie mógł mieć zastosowania w stosunku do skarżącej. Odnosząc się do zarzutu skargi, że osoby będące w tej samej sytuacji co skarżąca otrzymały świadectwo kwalifikacyjne, należy podnieść, że osoby te złożyły wniosek o wydanie świadectwa do dnia 31 grudnia 2001r. Do dnia wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z 18 lipca 2002r. wnioski powyższe były rozpatrywane zgodnie z § 17 ust. 2 powyższego rozporządzenia, wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego złożone po dniu 31 grudnia 2001r., a nierozpatrzone przed dniem wejścia w życie rozporządzenia, są rozpatrywane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2001r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz.U. Nr 148, poz. 1652). Zgodnie natomiast z § 16 ust. 1 tego rozporządzenia wnioski o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego złożone i nierozpatrzone do dnia 31 grudnia 2001r. (data wejścia w życie rozporządzenia z 7 grudnia 2001r.) były rozpatrywane zgodnie z wymogami rozporządzenia z dnia 20 sierpnia 1998r. Z akt sprawy wynika w sposób jednoznaczny, że skarżąca takiego wniosku nie złożyła. Wynika to z pisma z dnia 19 listopada 2003r. kierowanego przez skarżącą do Ministra Finansów - "starania o otrzymanie świadectwa rozpoczęłam w 1999r. od rozmowy z przedstawicielką Ministerstwa Finansów, która zasugerowała mi by nie składać potrzebnych lecz niekompletnych dokumentów, a uczynić to dopiero po ukończeniu odpowiedniej szkoły". Tak więc do skarżącej nie mógł mieć zastosowania § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2001r., co słusznie podniósł Minister Finansów w odpowiedzi na skargę. Biorąc powyższe pod rozwagę na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono, jak w sentencji.