VI SA/Wa 113/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Sałek Sędziowie Sędzia WSA Ewa Frąckiewicz Sędzia WSA Grażyna Śliwińska (spr.) Protokolant ref. staż. Patrycja Młynarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2019 r. sprawy ze skargi F. Sp. p. z siedzibą w L. na decyzję Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia z dnia 19 września 2018 r. nr 1359/2018/Ub w przedmiocie podlegania obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu oddala skargę F. Spółka Partnerska z siedzibą w L. (dalej "skarżący", "spółka" lub "płatnik składek") wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia (dalej: "Prezes NFZ" lub "organ II instancji") z dnia [...] września 2018r. nr [...], który utrzymał w mocy decyzję dyrektora [...] Oddziału Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia (dalej "[...]OW NFZ" lub "organ I instancji") z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] stwierdzającą, że Pani L. K. podlegała obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu jako osoba wykonująca pracę na podstawie umów o świadczenie usług,. do których stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia. na rzecz płatnika składek: F. Spółka Partnerska z siedzibą w L.. w okresie: od 21 marca 2011 r. do 8 kwietnia 201 1 r. oraz od 5 kwietnia 2012 r. do 27 kwietnia 2012 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 102 ust. 5 pkt 24 w zw. z art. 109 ust. 5, 6 oraz art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1938 z późn. zm.; dalej: ustawa o świadczeniach) oraz art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 z późn. zm., dalej: k.p.a.). Podstawę faktyczną rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia: Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w L. (dalej "ZUS"), pismem z [...] czerwca 2015 r., zwrócił się do [...] Oddziału Wojewódzkiego NFZ z wnioskiem o rozpatrzenie sprawy w zakresie objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym zainteresowanej, z tytułu wykonywania pracy na podstawie umów cywilnoprawnych na rzecz płatnika składek w okresie od 21 marca 2011 r. do 8 kwietnia 201 1 r. oraz od 5 kwietnia 2012 r. do 27 kwietnia 2012 r. wraz z wnioskiem wszczynającym postępowanie ustalające podleganie przez zainteresowaną ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu wykonywania umów zlecenia zawartych z płatnikiem składek, ZUS przedłożył kopie następujących dokumentów: - wyciąg z protokołu kontroli ZUS z dnia [...] lutego 2015 r. wraz z załącznikami, - wyjaśnienia płatnika składek dotyczące zawieranych umów cywilnoprawnych - opinia prawna ZUS dot. zawieranych umów z dnia [...] lutego 2015 r., - protokół przyjęcia wyjaśnień od płatnika składek z dnia [...] lutego 2015 r., - zastrzeżenia wniesione przez płatnika składek do protokołu kontroli ZUS wraz z załącznikami (pismo z dnia [...] marca 2015 r.), - informacja ZUS o sposobie rozpatrzenia zastrzeżeń do protokołu kontroli (pismo z dnia [...] marca 2015 r.). - zawarte przez strony pisemne umowy z 21 marca 2011 r. i 5 kwietnia 2012 r. określone jako "umowy o dzieło" wraz z rachunkami wystawionymi przez Zainteresowaną. [...] OW NFZ pismami z [...] sierpnia 2015 r. do Zainteresowanej oraz płatnika składek poinformował o wszczętym na wniosek organu rentowego postępowaniu w przedmiocie ustalenia obowiązku podlegania przez Zainteresowaną obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu wykonywania umów zlecenia na rzecz płatnika składek. [...] OW NFZ ustalił, według wskazań wnioskodawcy, że w wyniku przeprowadzonej u płatnika składek kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności odprowadzania składek na ubezpieczenie społeczne oraz innych składek. do których pobierania zobowiązany jest ZUS oraz zgłaszania do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego wykazano, że pomiędzy Zainteresowaną a płatnikiem składek zawarto dwie umowy na okres: od 21 marca 2011 r. do 8 kwietnia 2011 r. oraz od 5 kwietnia 2012 r. do 27 kwietnia 2012 r. Płatnik składek w ww. okresie nie zgłosił do obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego Zainteresowanej na podstawie zawartych umów. Umowy nie spełniały definicji art. 627 k.c. i zostały zakwalifikowane przez inspektora kontroli ZUS jako umowy o świadczenie usług. do których zgodnie z k.c. stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Zainteresowana w okresie wykonywania ww. umów posiadała inny tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych. Zgodnie z zawartymi umowami, zainteresowana jako wykonawca, zobowiązała się wykonać dzieło polegające na: - zbadaniu i opracowaniu dokumentacji dotyczącej obszaru III (zapasy) SP ZOZ Uniwersyteckiego Szpitala Klinicznego im. [...] w L. — Centralnego Szpitala [...] (umowa z [...] marca 2011 r.), - zbadaniu i opracowaniu dokumentacji dotyczącej obszaru Ill (zapasy i przychody ze sprzedaży) ww. SP ZOZ Uniwersyteckiego Szpitala Klinicznego (umowa z [...] kwietnia 2012 r.) Z treści ww. umów wynika ponadto konkretny termin wykonania ww. "dzieła" w okresie: od 21 marca 201 1 r. do 8 kwietnia 2011 r. oraz od 5 kwietnia 2012 r. do 27 kwietnia 2012 r., umowne wynagrodzenie w wysokości brutto: 2.900 zł oraz 3.280 zł, z zastrzeżeniem dokonania przez płatnika "stosownych potrąceń", zgodnie z przepisami o podatku dochodowym. Postanowieniem z [...] grudnia 2015 r., dyrektor [...] OW NFZ odmówił uwzględnienia wniosku dowodowego strony z [...] listopada 2015 r., o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z przesłuchania m.in. zainteresowanej, a także B. T. i J. P., na okoliczność charakteru zawartych umów i zasad ich wykonywania. Płatnik składek w piśmie z [...] sierpnia 2015 r. podnosił m.in., że: w ramach wykonywania badania sprawozdań finansowych innych podmiotów gospodarczych, wykonywania audytów. czy też opracowywania i przygotowywania dokumentacji podatkowej powstały dzieła. które w części miały byt samodzielny, w części składały się na wspólne opracowanie. Kwestionowane umowy zawierają określenie przedmiotu umowy jako "Zbadanie i opracowanie dokumentacji", "zbadanie sprawozdania finansowego", "przeprowadzenie badania sprawozdania...". "zbadanie obszarów i opracowanie dokumentacji...". ..udział w badaniu". ..udział w audycie". (..) Wszystkie czynności w ramach badania odpowiadają (i muszą odpowiadać) wymaganiom co do treści i formy. narzuconym przez przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości. (...) zgodnie z Załącznikiem do uchwały Nr 1 1608/38/2010 Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia 16 lutego 2010 r. "Krajowy standard rewizji finansowej nr 1. Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych" praca biegłych rewidentów podejmujących się badania sprawozdania finansowego zawsze doprowadzić ma do końcowego rezultatu — raportu wraz z opisem przyjętych metod. Podobnie sytuacja kształtuje się w zakresie przeprowadzenia audytu, gdzie powstaje raport z dokonanego przeglądu. Podkreślił, że opracowanie dokumentacji oraz ustaleń dotyczących chociażby częściowego badania wymaga samodzielnego działania - opiera się na osadzie biegłego co do ryzyka błędów (ocena ryzyka jest punktem wyjścia do dalszych działań) i doborze badania (prób badania) adekwatnych do stwierdzonych ryżyk i nieprawidłowości. Każdy biegły kieruje się niezależnością i jakkolwiek jego praca podlega kontroli jakości w ramach kancelarii audytorskiej, to jednak inny biegły nie może mu narzucić własnego punktu widzenia. (...) Biegły powinien wydać pisemną opinię o badanym sprawozdaniu finansowym. Dyrektor [...] OW NFZ decyzją nr [...] dnia [...] stycznia 2016 r. stwierdził. że Zainteresowana podlegała obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu jako osoba wykonująca pracę na podstawie umów o świadczenie usług. do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.). zwanej dalej "k.c.". dotyczące zlecenia. na rzecz płatnika składek: F. Spółka Partnerska z siedzibą w L. w okresie: od 21 marca 2011 r. do 8 kwietnia 2011 r. oraz od 5 kwietnia 2012 r. do 27 kwietnia 2012 r. Od ww. decyzji skarżąca wniosła odwołanie. Pismem z [...] września 2017 r. podtrzymała dotychczasowe stanowisko zawarte w odwołaniu z [...] stycznia 2016 r., a ponadto wniósł ponownie o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Zainteresowanej a także B. T. i J. P. (na adres płatnika). na okoliczność ustalenia charakteru zawartych umów i zasad ich wykonywania. zrealizowanych na rzecz płatnika składek w okresach objętych prowadzonym postępowaniem. Decyzją z dnia [...] września 2018r. nr [...] organ II instancji utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję odnosząc się szczegółowo do podniesionych w odwołaniu zarzutów. Stwierdził, że zlecone do wykonania prace wymagają od wykonawcy starannego działania opartego na posiadanej specjalistycznej wiedzy i kwalifikacjach. lecz nie odznaczają się żadnymi cechami twórczości. Spome umowy dotyczą powtarzalnych czynności zbadania i opracowania dokumentacji dotyczącej obszaru III (zapasy i przychody ze sprzedaży). Ocenił, że z zapisów umów zawartych pomiędzy stronami wynika niezbicie, że Zainteresowana była zobowiązana do przeprowadzenia czynności zbadania i opracowania dokumentacji dotyczącej obszaru lll (zapasy i przychody ze sprzedaży). W tak określonym zakresie czynności do wykonania, nie występuje rezultat ucieleśniony w jakiejkolwiek postaci. Jest to wyłącznie staranne działanie wykonawcy umów, który stosownie do posiadanej wiedzy miał dokonywać określonych czynności a konkretnie czynności zbadania i opracowania dokumentacji dotyczącej obszaru III (zapasy i przychody ze sprzedaży). Powołał się na orzecznictwo, m.in. tezę wyroku Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2012 r.. sygn. akt lll AUA 377/12 wskazującą, że nie sposób czynności polegającej na dokonywaniu zapisów w księgach rachunkowych dokonywanych w okresach miesięcznych. przypisać cechy dzieła poprzez stworzenie czegoś lub przetworzenie do postaci w jakiej dotychczas nie istniało. "Okoliczność wykonywania umowy o współpracy mającej za przedmiot powtarzalne i takie same usługi, świadczone systematycznie, za stałym wynagrodzeniem. nie pozwala jednocześnie uznać, że są wykonywane odrębne (indywidualne) umowy o dzielo", (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 kwietnia 2011 r., sygn. akt 11 UK 315/10). Organ II instancji podkreślił, że prace wykonywane przez Zainteresowaną miały charakter czynności powtarzalnych, dzieło zaś powinno mieć charakter indywidualny i jednostkowy. Elementem przedmiotowo istotnym ww. umów było działanie w celu osiągnięcia skutku i dokonywanie czynności z należytą starannością, a nie zrealizowanie rezultatu. Umowy były zatem nakierowane na podjęcie określonych działań i dokonywanie określonych czynności. Czynności. które doprowadziły do zbadania i opracowania dokumentacji dotyczącej obszaru III (zapasy i przychody ze sprzedaży) wiązały się z podejmowaniem przez wykonawcę szeregu jednorodzajowych. powtarzających się działań, wymagających starannego działania z wykorzystaniem własnych umiejętności, wiedzy i wieloletniego doświadczenia z zakresu księgowości i rachunkowości. Ponadto, w analizowanych umowach nie zaznaczono, by cel musiał być koniecznie osiągnięty. Strony nie akcentowały w sposób charakterystyczny dla umów o dzieło konieczności pojawienia się takiego rezultatu. Zainteresowana z tytułu wykonywania przedmiotowych umów nie podlegała jakiejkolwiek odpowiedzialności za wady dzieła wobec osób trzecich (art. 637 k.c. i nast), co jest jedną z cech odróżniających umowy starannego działania od umów rezultatu. Tymczasem możliwość stosowania przepisów o odpowiedzialności za wady jest elementem konstytutywnym umowy o dzieło. Nie ma zatem możliwości zakwalifikowania przedmiotowych umów jako umowy o dzieło. Badanie sprawozdań finansowych nie posiada cech dzieła. Rezultat takich czynności nie zależy od biegłego rewidenta, który je przeprowadza, lecz od danych przedstawionych przez firmę, dla której badanie jest realizowane. Same czynności nie mają natomiast żadnej indywidualnej, szczególnej cechy. Są typowe i powszechne dla biegłych rewidentów. Samo badanie oraz sporządzanie raportów, opinii i sprawozdań z tego procesu należy do obowiązków biegłego rewidenta, a odpowiedzialność ogranicza się do przeprowadzenia badania zgodnie z krajowymi standardami. Tak wynika z art. 48, 54, 81, 83 i 84 ustawy z dnia 11 maja 2017r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. poz. 1089, z późn. zm.). Z uwagi na to, że te czynności mają być realizowane starannie i ukończone bez względu na to, czy wynik badania będzie pozytywny czy negatywny, to umowa, której przedmiotem jest badanie sprawozdania finansowego, jest klasyfikowana jako zlecenie lub umowa o świadczenie usług. Na poparcie powyższego organ przytoczył orzecznictwo administracyjne oraz sądów powszechnych. Natomiast, zdaniem organu, wskazany w odwołaniu nieprawomocny wyrok Sądu Okręgowego w L. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] grudnia 2015 r., sygn. akt [...] nie miał znaczenia w przedmiotowej sprawie, bowiem odnosił się do ubezpieczeń społecznych, a rozstrzygnięcie dotyczyło innego stanu faktycznego i nie dotyczyło Zainteresowanej. Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucając jej: 1. naruszenia prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy (art. 145 § I pkt 1 lit a p.p.s.a.). tj.: a. art. 65 § 1 i 2 k.c. w zw. z art. 627 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2018.1025 t.j. z dnia 2018.05.29. dalej k.c.) poprzez błędne niezastosowanie tych przepisów i nieuprawnioną odmowę przyznania charakteru umowy o dzieło kontraktom zawartym pomiędzy skarżącą, a zainteresowaną. b. art. 750 k.c. w zw. 734 § 1 i 2 k.c. w zw. z art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U.2018.1510 t.j. z dnia 2018.08.08. dalej ustawa oświadczeniach) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie do osób i stosunków prawnych, które nie podlegają wyżej wymienionym przepisom; 2. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a.). tj. a. art. 7, art. 75 § 1, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych czynności oraz niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego, a w szczególności zaniechanie przesłuchania L. K., B. T. i J. P., a w konsekwencji brak ustalenia nie tylko celu i zgodnego zamiaru stron umowy, ale również ich charakteru i zasad wykonywania. b. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. poprzez brak wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału, tj. dowodów w postaci wyjaśnień płatnika składek w formie pisma z dnia [...] lutego 2015 roku, zastrzeżeń wniesionych przez płatnika składek do protokołu kontroli ZUS w formie pisma z dnia [...] marca 2015 r., wyjaśnień płatnika składek z dnia [...] sierpnia 2015 r., z których wynikało m. in. że strony zawierały umowy rezultatu, c. art. 10, art. 75 § 1, art. 77 § 2, art. 78 § 1 w zw. z art. 140 k.p.a. oraz art. 136 k.p.a. poprzez nieprzeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego przez organ II instancji, pomimo, że wnioski dowodowe zgłoszone przez skarżącą [...] września 2017 roku miały znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a nadto formalny brak wydania przez Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia postanowienia o odmowie dopuszczenia przedmiotowych dowodów, d. art. 6 w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu l instancji pomimo, że dotknięta była ona wadliwościami wymagającymi jej częściowego uchylenia. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w zaskarżonej części i uchylenie również poprzedzającej zaskarżone rozstrzygnięcie decyzji Dyrektora [...] Oddziału Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia w L. nr [...] z dnia [...] stycznia 2016 roku, w części w jakiej stwierdzono, że M. B. podlegała obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego w okresach od 02.11.2010 r. do 08.04.2011 r. oraz od 22.11.2010 r. do 29.04.2011 r. z tytułu umów zawartych z płatnikiem składek, zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniosła ponadto o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci załącznika nr 1 do uchwały Nr 1608/38/2010 Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia 16 lutego 2010 r. na okoliczność charakteru umów zawartych pomiędzy płatnikiem składek a zainteresowaną, których dotyczy zaskarżona decyzja. W odpowiedzi na skargę Prezes NFZ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w działaniu organu nie dopatrzył się nieprawidłowości zarówno, gdy idzie o ustalenie stanu faktycznego sprawy, jego oceny jak i w zastosowaniu norm+ prawa materialnego w procesie subsumpcji ustalonego stanu faktycznego pod zastosowane w sprawie przepisy prawa materialnego. Podstawowy problem prawny w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny charakteru prawnego umów zawartych między skarżącą (płatnikiem) a zainteresowaną i rozstrzygnięcia czy umowy te są, jak twierdzi skarżąca, umowami o dzieło, które nie dają podstaw do objęcia wykonawcy obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego, czy też są, zgodnie z poglądami organów, umowami o świadczenie usług, do których stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia, a których zawarcie i wykonywanie daje podstawę do objęcia wykonawcy umów obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego. Zarówno w judykaturze jak i w literaturze przyjmuje się, że kwestia prawidłowej kwalifikacji umowy może być w praktyce znacznie utrudniona, albowiem, o ile w odniesieniu do prostych sytuacji faktycznych i prawnych nazwanie faktycznej umowy o dzieło w inny sposób nie powoduje wielkich trudności w ustaleniu rzeczywistej konstrukcji umowy, o tyle w wypadku umów bardziej złożonych zasadne jest rozważenie, czy wola stron w tym zakresie (nazwanie umowy w określony sposób, odesłanie do określonych przepisów) nie powinna być podstawą rozstrzygnięcia wątpliwości (tak m.in. G. Kozieł /w:/ A. Kidyba (red.), Z. Gawlik, A. Janiak, K. Kopaczyńska-Pieczniak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania – część szczególna, LEX 2014, komentarz do art. 627 k.c., t. 38). Zgodnie z art. 627 k.c. przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia. Elementami przedmiotowo istotnymi umowy o dzieło jest określenie dzieła, do którego wykonania zobowiązany jest przyjmujący zamówienie, a także, z uwzględnieniem regulacji art. 628 w zw. z art. 627 k.c., wynagrodzenia, do którego zapłaty zobowiązany jest zamawiający. Umowa o dzieło jest umową o "rezultat usługi". Rezultat, o który umawiają się strony, musi być obiektywnie osiągalny i w konkretnych warunkach pewny. Celem umowy o dzieło nie jest bowiem czynność (samo działanie) lub zaniechanie, które przy zachowaniu określonej staranności prowadzić ma do określonego w umowie rezultatu. Przy umowie o dzieło chodzi o osiągnięcie określonego rezultatu, niezależnie od rodzaju i intensywności świadczonej w tym celu pracy i staranności. Odpowiedzialność przyjmującego zamówienie, w wypadku nieosiągnięcia celu umowy, jest więc odpowiedzialnością za nieosiągnięcie określonego rezultatu, a nie za brak należytej staranności. Przedmiotem umowy o dzieło, w ujęciu Kodeksu cywilnego, jest więc przyszły, z góry określony, samoistny, materialny lub niematerialny, lecz obiektywnie osiągalny i w danych warunkach pewny rezultat pracy i umiejętności przyjmującego zamówienie, którego charakter nie wyklucza możliwości zastosowania przepisów o rękojmi za wady (por. A. Brzozowski /w:/ System prawa prywatnego, Prawo zobowiązań – część szczegółowa, Tom 7, wydanie 3, pod red. J. Rajskiego, Wydawnictwo C.H. Beck - Instytut Nauk Prawnych PAN, Warszawa 2011, s. 390-391). Z kolei, jak stanowi przepis art. 750 k.c., do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. W tej sytuacji ustalenie, że jakaś konkretna umowa i stosunek zobowiązaniowy jest "umową o świadczenie usług, która nie jest regulowana innymi przepisami", pociąga za sobą obowiązek wykonania nakazu z art. 750 k.c., a więc obowiązek odpowiedniego zastosowania przepisów o zleceniu. Przy czym należy wskazać, że subsumpcja zawartej umowy pod przepis art. 750 k.c. nie czyni takiej umowy umową zlecenia w rozumieniu art. 734 k.c. (vide: L. Ogiegło /w:/ System prawa prywatnego, Prawo zobowiązań – część szczegółowa, Tom 7, s. 573 i nast.). Przesłanka zastosowania art. 750 k.c. wyraża się w tym, że umowa o świadczenie usług nie może być umową, której celem byłoby osiągnięcie rezultatu, pozwalającego na jej zakwalifikowanie jako umowy o dzieło. Istotą umowy zlecenia, w świetle art. 734 k.c. i nast., jest natomiast to, że przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Umowę zlecenia zalicza się przy tym do zobowiązań tzw. starannego działania, a nie zobowiązań rezultatu. Chociaż sama definicja umowy zakłada dążenie do osiągnięcia określonego rezultatu – dokonania czynności prawnej, jednakże w razie jego nieosiągnięcia, ale jednoczesnego dołożenia wszelkich starań w tym kierunku, przy zachowaniu należytej staranności, zleceniobiorca nie ponosi odpowiedzialności za niewykonanie zobowiązania (tak m.in. K. Kołakowski /w:/ G. Bieniek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, t. II, 2006, s. 387). Zatem odpowiedzialność kontraktowa przyjmującego zlecenie powstanie wówczas, gdy przy wykonaniu zlecenia nie zachował wymaganej staranności, niezależnie od tego, czy oczekiwany przez dającego zlecenie rezultat nastąpił, czy nie nastąpił. Obszerną analizę cech umowy o dzieło i umowy o świadczenie usług, do której stosuje się odpowiednio przepisy umowy zlecenia przeprowadził Sąd Najwyższy w wyroku z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II UK 402/12 (opubl. www.sn/sites/orzecznictwo): "Umowę o dzieło zdefiniowano w art. 627 k.c. jako zobowiązanie do wykonania oznaczonego dzieła za wynagrodzeniem. Starania przyjmującego zamówienie w umowie o dzieło mają doprowadzić w przyszłości do konkretnego, indywidualnie oznaczonego rezultatu za wynagrodzeniem zależnym od wartości dzieła (art. 628 § 1, art. 629, art. 632 k.c.). Umowa o dzieło zakłada swobodę i samodzielność w wykonywaniu dzieła, a jednocześnie nietrwałość stosunku prawnego, gdyż wykonanie dzieła ma charakter jednorazowy i jest zamknięte terminem wykonania. Przyjmuje się przy tym, że rezultat, o który umawiają się strony, musi być z góry określony, mieć samoistny byt oraz być obiektywnie osiągalny i pewny. Wykonanie dzieła najczęściej przybiera postać wytworzenia rzeczy, czy też dokonania zmian w rzeczy już istniejącej (naprawienie, przerobienie, uzupełnienie)". Sąd, biorąc pod uwagę mające zastosowanie w niniejszej sprawie przepisy, uznał, że organy obu instancji poczyniły odpowiednie ustalenia faktyczne i przeprowadziły wyczerpującą analizę stanu prawnego, dochodząc do prawidłowych wniosków, iż zakwestionowane umowy zawarte przez skarżącą z zainteresowaną były umowami o świadczenie usług, do których stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, a nie umowami o dzieło. Sąd rozpoznając skargę nie dopatrzył się w działaniu Prezesa NFZ nieprawidłowości w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy ani zastosowania do jego oceny przepisów prawa. W ocenie składu orzekającego motywy podjętych rozstrzygnięć zostały wyjaśnione w uzasadnieniach obu decyzji, a argumentacja organów jest wyczerpująca i akceptowalna. Podstawę prawną wydanych w sprawie rozstrzygnięć stanowi przepis art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o świadczeniach, zgodnie z którym obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego (k.c.) dotyczące zlecenia lub osobami z nimi współpracującymi. Osoba spełniająca przesłanki do podlegania ubezpieczeniu społecznemu z tytułu umowy zlecenia podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu. Jednocześnie w myśl art. 85 ust. 4 ustawy o świadczeniach za osobę wykonującą pracę na podstawie umowy zlecenia, umowy agencyjnej lub innej umowy o świadczenie usług oraz za osobę z nią współpracującą składkę jako płatnik oblicza, pobiera z dochodu ubezpieczonego i odprowadza zamawiający. Z kolei według art. 13 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2015 r. poz.121, z późn. zm.; dalej: u.s.u.s.), obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, chorobowemu i wypadkowemu podlegają osoby wykonujące pracę nakładczą oraz zleceniobiorcy od dnia oznaczonego w umowie jako dzień rozpoczęcia jej wykonywania do dnia rozwiązania lub wygaśnięcia tej umowy. Co do zasady, w praktyce obrotu gospodarczego przyjmuje się, że w odróżnieniu od umowy zlecenia czy umowy o świadczenie usług, umowa o dzieło wymaga, by czynności przyjmującego zamówienie (najczęściej nazywanego w umowie o dzieło - "wykonawcą") doprowadziły do konkretnego, indywidualnie oznaczonego rezultatu. Wówczas sporządzenie sprawozdania finansowego można uznać za dzieło, pod warunkiem, że zapisy umowy o dzieło spełniałyby warunki umowy rezultatu. Istotą umowy o dzieło jest zatem osiągnięcie określonego, zindywidualizowanego rezultatu w postaci materialnej lub niematerialnej. Umowa zlecenia jest z kolei umową starannego działania, w której co prawda rezultat może być przedmiotem starań, lecz nie daje się z góry przewidzieć, a często nie sposób określić, w jakim stopniu zostanie osiągnięty. Dlatego też w umowie zlecenia rezultat nie został objęty treścią świadczenia. Zaakcentować należy, że zasadniczo w treści umowy o dzieło istnieje konieczność opisania rezultatu, ponieważ to rezultat kreuje stosunki zobowiązaniowe między stronami tej umowy. Umowy o osiągnięcie rezultatu stanowiącego dzieło, w rozumieniu przepisów art. 627 i nast. k.c. dotyczących umowy o dzieło, nie mogą zostać zakwalifikowane, jako umowy o świadczenie usług. Oznacza to, że z zakresu art. 750 k.c. wyłączone są nie tylko umowy o dzieło, ale także inne umowy nazwane, których celem jest osiągnięcie określonego rezultatu, zarówno takie, do których przepisy o umowie o dzieło znajdują odpowiednie zastosowanie, jak i takie, które mają regulację ustawową niezawierającą takiego odesłania. Ponadto należy zauważyć, że wyłączone spod dyspozycji art. 750 k.c. są również umowy nienazwane, których istota wykazuje zbieżność z umową o dzieło, uzasadniającą stosowanie przepisów o tej umowie w drodze analogii (np. nieodpłatne wykonanie dzieła). Również, jeśli chodzi o przypadek tzw. umów mieszanych, przepis art. 750 k.c. znajduje zastosowanie w zakresie, w jakim umowa dotyczy świadczenia usług, nieuregulowanych innymi przepisami, albo do których nie znajdą zastosowania w drodze analogii przepisy odnoszące się do którejkolwiek umowy nazwanej, mającej za przedmiot świadczenie usług. Dotyczy to zarówno umów, których przedmiotem jest zobowiązanie do świadczenia usług, obejmujących dokonywanie czynności faktycznych i prawnych (por. m.in. M. Nesterowicz /w:/ J. Winiarz (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, t. II, 1989, s. 692), jak i umów łączących elementy umowy o świadczenie usług z elementami umowy o dzieło. W niniejszej sprawie przedmiotem analizowanych umów było zbadanie i opracowanie dokumentacji dotyczącej modułu III - zapasy i przychody ze sprzedaży z badania sprawozdania finansowego. W umowach tych zapisano termin zarówno rozpoczęcia dzieła, jak i jego zakończenia, a także określono wynagrodzenie, jakie przysługiwać miało wykonawcy za wykonanie przedmiotu tej umowy. Takich ustaleń i oceny organ dokonał prawidłowo w oparciu o literalną treść umowy. Sąd podziela tą ocenę. Omawiane umowy, nie precyzowały w sposób konkretny przedmiotu dzieła. Nie mogły tego czynić, co wynika z samego charakteru sprawozdania finansowego, które stanowi czynność starannego działania, ściśle przewidzianą w ustawie prawo o rachunkowości. Umowa nie mogła przewidzieć rezultatu, który miał zostać osiągnięty, skoro określała czynność w zakresie zbadania i opracowania dokumentacji dotyczącej obszaru III: zapasy i przychody ze sprzedaży. Tak sformułowany przedmiot umowy sugeruje bowiem staranne wykonanie czynności, nie zaś osiągnięcie określonego, konkretnego, indywidualnie oznaczonego rezultatu. Umowy nie określały konkretnych zadań, które miała wykonać zainteresowana. W istocie bowiem czynności te wynikają z ustawy. Sąd doszedł do przekonania, że w niniejszej sprawie zainteresowana zobowiązywała się jedynie do starannego przeprowadzenia określonych czynności. Takiemu zobowiązaniu nie można przypisać cech (essentialia negotii) umowy o dzieło, gdyż nie zobowiązywała ona do dokonania ściśle określonego wytworu – dzieła i doprowadzenia do konkretnego rezultatu. Tym samym organy prawidłowo przyjęły, że zainteresowana z tytułu wykonania przedmiotowej umowy podlegała obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego. Za niezasadny należy także uznać zawarty w skardze zarzut naruszenia przepisów postepowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika Skarżącego, wskazanych również w odwołaniu, dotyczącego naruszenia art. 7, 77 K.p.a. należy zauważyć, iż zgodnie z art. 7 K.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności. Z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Według art. 77 § 1 K.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zdaniem Sądu, zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do wydania decyzji w przedmiotowej sprawie. Rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie zostało wydane na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, ze szczególnym uwzględnieniem zawartych przez strony umów oraz analizy czynności wykonywanych przez zainteresowaną, protokołu kontroli ZUS, wyjaśnień płatnika składek dotyczących zawieranych umów cywilnoprawnych, opinii prawnej ZUS dot. zawieranych umów, protokołu przyjęcia wyjaśnień od płatnika składek, zastrzeżeń wniesionych przez płatnika składek do protokołu kontroli ZUS, informacji ZUS o sposobie rozpatrzenia zastrzeżeń do protokołu kontroli, w oparciu o mające w sprawie zastosowanie przepisy prawa materialnego i procesowego. Ponadto Sąd akcentuje, że podziela pogląd organu, iż przesłuchanie stron o które wnioskowała Skarżąca nie było konieczne, gdyż w zgromadzonym materiale dowodowym znajdują się złożone na piśmie obszerne wyjaśnienia Skarżącej, które zostały ocenione przez organ w ramach posiadanych kompetencji bez przekroczenia granic swobodnej oceny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 107 § 3 k.p.a., Sąd podziela stanowisko Prezesa NFZ, iż organ I instancji wskazał wszystkie fakty, na podstawie których wydał rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie a także wskazał wyczerpująco powody dla których odstąpił od przeprowadzenia innych dowodów. Sąd nie dopuścił wniosku dowodowego zawartego w skardze złożonego na mocy art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302; dalej: p.p.s.a, uznając, że nie ma istotnego znaczenia dla oceny prawnej zawartej umowy, niemniej potraktował go jako argumentację uzasadniającą stanowisko strony. Z tych wszystkich powodów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.