VI SA/Wa 1196/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Śliwińska Sędziowie Sędzia WSA Ewa Frąckiewicz (spr.) Sędzia WSA Pamela Kuraś-Dębecka Protokolant Referent Łukasz Kawalec po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Energii z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej oddala skargę Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2017 roku Minister Energii utrzymał w mocy decyzję Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych (dalej także "Prezes ARM") z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w sprawie udzielenia interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej. Powyższe decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawym sprawy. Wnioskiem z dnia [...] marca 2016 roku P. Sp. z o.o. z siedzibą w [...], dalej "skarżąca", "spółka", "strona" wystąpiła do Prezesa ARM o wydanie pisemnej interpretacji przepisów ustawy o zapasach dotyczących opłaty zapasowej. Wskazała, że zamierza nabywać wewnątrzwspólnotowo olej gazowy niespecyfikowany (kod CN [...]), który będzie następnie wykorzystywany w całości w procesie produkcji olejów smarowych jako półprodukt. Przedmiotowy olej będzie przemieszczany z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego, którego skarżąca nie prowadzi. Następnie olej ten będzie sprzedany podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy, który wykorzysta go w całości do produkcji oleju smarowego. Po wyprodukowaniu oleju smarowego wyrób gotowy zostanie sprzedany skarżącej. Olej smarowy jako wyrób gotowy, wytworzony z oleju gazowego niespecyfikowanego zostanie następnie wywieziony poza terytorium kraju w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej. Spółka poinformowała także, że olej gazowy niespecyfikowany jest używany do celów technicznych jako surowiec do wytwarzania innych wyrobów energetycznych. Podkreśliła, że olej gazowy niespecyfikowany nie stanowi samoistnego paliwa i jest mieszany z innymi surowcami. Dołączyła również sprawozdania z badań wyrobu końcowego, którego elementem był olej gazowy niespecyfikowany. W związku z tak opisanym stanem faktycznym skarżąca sformułowała następujące pytanie "Czy w związku z zaistniałym stanem, faktycznym spółka będzie zobowiązana do tworzenia i utrzymania zapasów interwencyjnych, a w konsekwencji powyższego powinna również uiszczać opłatę zapasową, o której mowa w ustawie o zapasach?" Według jej oceny, skoro sprowadzony z innego kraju Unii Europejskiej olej gazowy niespecyfikowany jest w całości wykorzystany w procesie produkcji oleju smarowego stanowi on półprodukt/surowiec, tym samym nie jest on paliwem, od którego powinna być uiszczana opłata zapasowa oraz tworzone i utrzymywane zapasy interwencyjne. Skoro olej ten jest półproduktem rafineryjnym, do niego odnosi się zał. B rozdziału 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 w sprawie statystyki energii (Dz. Urz. UE L 304 z 14 listopada 2008 r. str. 1 z późń. zm.). Skarżąca podkreśliła, że nie jest producentem w rozumieniu art. 2 pkt 18 ustawy o zapasach ani też nie jest handlowcem, o którym mowa w art. 2 pkt 19 w/w ustawy albowiem sprowadzony z innego kraju Unii Europejskiej olej gazowy niespecyfikowany nie jest ani ropą naftową ani paliwem z uwagi na fakt, że wyrób ten jest półproduktem rafineryjnym wykorzystywanym do produkcji olejów smarowych. Z tego względu, w jej sytuacji, nie jest ona zobowiązana do uiszczania opłaty zapasowej. Pismem z dnia [...] marca 2016 roku Prezes ARM wezwał spółkę do uzupełnienia stanu faktycznego w przedmiocie produktu opisanego we wniosku jako "olej gazowy niespecyfikowany" (kod [...]) w kwestii jego właściwości fizykochemicznych (np. orzeczenie laboratoryjne, opinia stosownego instytutu naftowego, bądź opinia producenta tego produktu naftowego). W piśmie z dnia [...] marca 2016 roku skarżąca powtórzyła dotychczasowe wyjaśnienia odnośnie właściwości oleju gazowego niespecyfikowanego oraz dołączyła sprawozdanie z badań wyrobu końcowego, którego elementem był olej gazowy niespecyfikowany. Dnia [...] kwietnia 2016 roku Prezes ARM wydał decyzję [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej, w której stwierdził, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe, albowiem w załączonym sprawozdaniu z badań laboratoryjnych [...] parametry jakościowe przedmiotowego produktu o nazwie olej gazowy niespecyfikowany, są takie same jak dla oleju napędowego ([...]). W ocenie organu produkt ten spełnia definicje paliwa w myśl art. 2 pkt 3 i art. 2 pkt 2 lit. l ustawy o zapasach . W tym stanie rzeczy skarżącą należy uznać za handlowca w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o zapasach. Oznacza to, że jest ona zobowiązana do uiszczenia opłaty zapasowej. Od powyższej decyzji spółka wniosła odwołanie. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 roku, nr [...] Minister Energii uchylił decyzję wydaną w I instancji w całości i przekazał sprawę Prezesowi ARM do ponownego rozpatrzenia. Według jego oceny dla rozstrzygnięcia sprawy konieczna jest wiedza, czy dany produkt spełnia przesłani określone w załączniku B rozdziału 4 rozporządzenia 1099/2008 a zatem, jakie są jego właściwości oraz jakim kodem CN jest on oznaczony. Pismem z dnia [...] sierpnia 2016 roku organ I instancji realizując wytyczne Ministra Energii zawarte w jego decyzji z dnia [...] sierpnia 2016 r. wezwał spółkę do złożenia świadectwa jakości tego produktu. Ostatecznie strona przesłała to świadectwo przy piśmie z dnia [...] września 2016 roku. W dniu [...] października 2016 roku Prezes ARM wydał decyzję nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej, w której stwierdził, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniami wydanej decyzji organ I instancji wskazał, że dokonał analizy sprawozdania nr [...] z badań laboratoryjnych wykonanych przez i. z dnia [...] września 2016 roku zawierającego parametry jakościowe produktu o nazwie olej gazowy niespecyfikowany, który został zakwalifikowany przez producenta do kodu [...] tj. jako oleje napędowe. W tej sytuacji badany produkt niewątpliwie spełnia definicję paliwa w myśl art. 2 pkt 3 i art. 2 pkt 2 lit. l ustawy o zapasach. Od powyższej decyzji skarżąca odwołała się do organu II instancji. Podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie i zarzuciła Prezesowi ARM, że całkowicie pomija czynnik przeznaczenia spornego wyrobu, który ma istotny wpływ na wynik sprawy. Podniosła, że ustawa o zapasach nie zawiera definicji legalnej produktów naftowych. Art. 2 pkt 2 ustawy o zapasach explicite odsyła do definicji produktów naftowych określonych w załączniku B rozdziału 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 z dnia 22 października 2008 r. w sprawie statystyki energii (Dz. Urz. UE L 304 z 14.11.2008 r. str. 1 z późn. zm.). W konsekwencji nie ulega wątpliwości, że przy braku definicji paliwa w ustawie o zapasach, zastosowanie znajdują przepisy wspólnotowe określające zakres pojęciowy produktów naftowych. W ocenie skarżącej mając na uwadze definicje dwóch wyrobów istotnych dla rozstrzygnięcia w sprawie tj. półproduktów rafineryjnych oraz olejów napędowych, przeznaczenie wyrobu jest kluczowym czynnikiem przy właściwym definiowaniu produktów naftowych na potrzeby ustawy o zapasach. Zgodnie z przepisami wspólnotowymi półprodukty rafineryjne to przetworzone oleje przeznaczone do dalszego przetwarzania z wyjątkiem mieszania. Dalsze przetwarzanie tych półproduktów prowadzą do powstania jednego lub większej ilości składników lub produktów gotowych. Definicja ta obejmuje również zwroty z przemysłu petrochemicznego do przemysłu rafineryjnego. Stosownie do tych samych przepisów wspólnotowych olej napędowy jest definiowany jako głównie pośredni produkt destylacji, destylujący w temperaturze 180oC a 380oC. Pozycja ta obejmuje domieszki. Obejmuje ona kilka gatunków o różnym przeznaczeniu. Następnie w załączniku B, rozdział 4 rozporządzenia nr 1099/2008 zostały zdefiniowane poszczególne gatunki olejów napędowych, na ogół opisywane również elementem przeznaczenia. Spółka nie zgodziła się z postawioną przez Prezesa ARM w zaskarżonej decyzji z [...] października 2016 r. tezą, że przeznaczenie wyrobu z punktu widzenia ustawy o zapasach nie jest istotne. Kwestie przeznaczenia wyrobu determinuje bowiem w niektórych przypadkach właściwe przypisanie produktów naftowych do właściwej kategorii i wyrobów określonych w załączniku B rozdział 4 rozporządzenia nr 1099/2008. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. Dopiero po właściwym zakwalifikowaniu wyrobów zgodnie z w/w wspólnotowym rozporządzeniem następnym krokiem w kolejności jest przeznaczenie wspólnotowych definicji produktów naftowych na poziom ustawy o zapasach celem określenia, czy mamy do czynienia z paliwem od którego producenci i handlowcy są obowiązani do tworzenia i utrzymywania zapasów obowiązkowych ropy naftowej lub paliw oraz dokonywania zapłaty opłaty zapasowej. Poza tym skarżąca wskazała, że w § 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 8 grudnia 2014 r. w sprawie szczegółowego wykazu surowców oraz produktów naftowych objętych systemem zapasów interwencyjnych oraz wykazu paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej (Dz. U. z 2014 r. p 1806) jako półprodukty rafineryjne zostały wymienione, m. in. wyroby o kodach CN [...] będące olejami napędowymi. Z kolei w tym samym paragrafie oleje napędowe określono kodami CN [...] oraz [...]. Zdaniem skarżącej przedmiotowy akt diametralnie różnicuje wyroby o takich samych właściwościach fizyko-chemicznych, w zależności od ich przeznaczenia, co wywiera również istotny wpływ na stosowanie przepisów o zapasach. Poza tym kody CN określone zostały na poziomie aktu wykonawczego, gdy stosownie do art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nakładanie podatków i innych danin publicznych możliwe jest w drodze ustawy. Zgodnie z zasadami wykładni prawa, akt o randze ustawowej należy interpretować w pierwszym względzie zgodnie z aktami wyższego stopnia (w tym w szczególności zgodnie z wykładnią prounijną). W dalszej części strona podniosła, że frakcje węglowodorowe, przypisane olejom napędowym są typowe nie tylko dla kodu [...] ale również dla kodów [...] (oleje napędowe do przeprowadzenia procesów specjalistycznych) kodu [...] (oleje napędowe do przeprowadzenie przemian chemicznych w procesie innym niż ten wymieniony w podpozycji [...]). Przywołane przez Prezesa Agencji frakcje węglowodorowe są typowe dla olejów napędowych, charakteryzujących się różnymi kodami CN, wynikającymi z przeznaczenia finalnego produktów. Oleje te niezalenie od przeznaczenia, cechują jednak takie same właściwości fizyko-chemiczne. Spółka zaznaczyła ponadto, że szeroka definicja półproduktu rafineryjnego i nieobjęcie tej grupy produktów naftowych definicją paliw, określonych w art. 2 pkt 3 ustawy o zapasach świadczy o tym, że nie było celem ustawodawcy nakładanie obowiązku tworzenia zapasów interwencyjnych na przedsiębiorców w przypadku m. in. przywożenia do kraju wyrobów, które z uwagi na swoje dalsze przeznaczenie nie są jeszcze wyrobem gotowym a tylko półproduktem i surowcem, którego za paliwo uznać jeszcze nie można. Definicje paliw nie obejmują półproduktów rafineryjnych a więc szerokiej gamy produktów, które są wykorzystywane jako surowiec do wytwarzania gotowych wyrobów. Dodatkowo należy podkreślić, że definicja paliwa nie obejmuje również smarów, a więc produktów finalnych w omawianym stanie faktycznym. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...] października 2016 r. Minister Energii uznał stanowisko organu I instancji za prawidłowe, zaś stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia [...] marca 2016 roku za nieprawidłowe. Organ II instancji w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] marca 2017 r. powołał treść przepisów: – art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) a następnie art. 3 ust. 1-3 oraz ust. 4 ustawy o zapasach (Dz. U. z 2016 r. poz. 1899). Następnie przytoczył treść art. 21 b w/w ustawy, a także art. 2 pkt 14 i 19 w/w ustawy. Podkreślił, że zgodnie z art. 2 pkt 3 ustawy o zapasach paliwa to produkty naftowe, określone w pkt 2 lit. f-n, w tym również zawierające dodatki bez względu na ich ilość. Z przepisu art. 2 pkt. 3 lit. f-n wynika natomiast, że paliwami są gaz płynny (LPG), benzyny silnikowe, benzyny lotniskowe, paliwa typu benzyny do silników odrzutowych, paliwa typu nafty do silników odrzutowych, inne nafty, oleje napędowe, lekkie oleje opałowe i pozostałe oleje napędowe ciężkie oleje opałowe – określone w załączniku B rozdziału 4 rozporządzenia nr 1099/2008. Definicje zawarte w załączniku B rozdziału 4 rozporządzenia nr 1099/2008 odwołują się do obiektywnych cech produktów naftowych – przede wszystkim do ich cech fizykochemicznych oraz ich obiektywnego a nie faktycznego przeznaczenia. Zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. b ustawy o zapasach w związku z treścią załącznika B, rozdział 4 rozporządzenia 1099/2008 półprodukty rafineryjne to przetworzone oleje przeznaczone do dalszego przetwarzania (np. olej opałowy z pierwszej destylacji lub próżniowy olej napędowy) z wyjątkiem mieszania. Dalsze przetwarzanie tych półproduktów prowadzi do powstania jednego lub większej ilości składników lub produktów gotowych. Definicja ta obejmuje również zwroty z przemysłu petrochemicznego do przemysłu rafineryjnego (np. benzyna pirolityczna, frakcje CN, frakcje oleju napędowego i oleju opałowego). Powyższa oznacza, że półprodukty rafineryjne to także produkty naftowe, które nie mogą być obiektywne uznane za gotowe produkty (np. oleje napędowe czy benzyny silnikowe) bowiem wymagają dalszego przetwarzania. "Przeznaczenie do dalszego przetwarzania" oznacza obiektywną konieczność dalszego przetwarzania, która to konieczność jest immanentną cechą półproduktu. Wskazuje na to także wyłączenie mieszania z zakresu pojęcia przetwarzania na gruncie definicji półproduktów. Mieszaniu podlegają bowiem także produkty gotowe. Z art. 2 pkt 2 lit. l ustawy o zapasach w związku z treścią załącznika B rozdziału 4 rozporządzenia 1099/2008 wynika, że oleje napędowe to głównie pośrednie produkty destylacji, destylacje w temperaturze od 180oC a 380oC. Pozycja ta obejmuje kilka gatunków o różnych przeznaczeniach, w tym oleje napędowe do pojazdów drogowych (samochodów osobowych, ciężarowych itp.), zwykle o niewielkiej zawartości siarki. Powyższe, zdaniem Ministra Energii oznacza, że olejem napędowym w rozumieniu ustawy o zapasach jest nie tylko olej napędowy przeznaczony do wysokoprężnych silników pojazdów drogowych ale także oleje napędowe o innych przeznaczeniach (np. przeznczony przez ich dysponenta do dalszego przetworzenia) – jeżeli posiada on wskazane cechy fizyczno-chemiczne. Z definicji poszczególnych produktów naftowych – w tym paliwa, zawartych w ustawie o zapasach wynika, że decydujące dla uznania danego produktu naftowego na konkretne paliwo w rozumieniu tej ustawy jest spełnienie przez ten produkt warunków określonych w załączniku > rozdziału 4 rozporządzenia nr 1099/2008. Ponadto z art. 3 ust 5 ustawy o zapasach wynika, że szczegółowy wykaz paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej zostanie określony w drodze rozporządzenia z uwzględnieniem obowiązującej klasyfikacji Nomenklatury Scalonej (kody CN) według załącznika I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. L. 256 z dnia 7 września 1987 r., str. 1), struktury zużycia paliw na rynku krajowym oraz zobowiązań międzynarodowych Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższe oznacza, że Nomenklatura Scalone ma jedynie charakter pomocniczy a nie decydujący w zakresie zakwalifikowania danego produktu do określonej w ustawie kategorii. Na podstawie powyższego upoważnienia dnia 8 grudnia 2014 r. zostało wydane rozporządzenie w sprawie szczegółowego wykazu. Z przepisu § 6 pkt 7 tego rozporządzenia wynika, że podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej stanowią oleje napędowe oznaczone kodami CN [...]. Z § 2 pkt 2 tego rozporządzenia można wywieść, że produkty rafineryjne oznaczone kodem CN [...] (w tym o frakcje oleju napędowego przeznaczonego do dalszego przetwarzania) stanowią jedynie podstawę obliczenia wymaganej ilości zapasów interwencyjnych. Zdaniem Ministra Energii produkt naftowy posiadający cechy oleju napędowego wskazane w rozporządzeniu nr 1099/2008, oznaczony kodem CN [...] wskazanym - § 6 pkt 7 rozporządzenia w sprawie szczegółowego wykazu jest obiektywnie paliwem i nie ma znaczenia fakt, że został on przeznaczony przez jego dysponenta do dalszego przetwarzania. Jak wynika ze sprawozdania z badań laboratoryjnych [...] dołączonego przez skarżącą do pisma z dnia [...] września 2016 r. parametry jakościowe produktu o nazwie olej gazowy niespecyfikowany, który został zakwalifikowany do kodu CN [...] odzwierciedlają wartości parametrów fizyko-chemicznych typowe dla oleju napędowego. Tak więc w ocenie Ministra Energii produkt ten spełnia definicję oleju napędowego (paliwa) w myśl art. 2 pkt. 3 i art. 2 pkt. 2 lit. l ustawy o zapasach. Z tego względu, zdaniem Ministra Energii, odwołanie skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie, co skutkuje utrzymaniem w mocy zaskarżonej decyzji. Na decyzję z dnia [...] marca 2017 r. spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się jej uchylenia wraz z utrzymaną nią w mocy decyzją wydaną w I instancji, zobowiązanie organu I instancji do wydania decyzji na podstawie art. 145a § 1 p.p.s.a. zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy przedstawionym we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa dotyczącej opłaty zapasowej z [...] marca 2016 r. oraz wniosła o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, to jest: 1) art. 2 w związku z art. 7 oraz art. 32 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997 roku poprzez niezrealizowanie przez Ministra Energii zasady państwa prawa, zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania przez organy publiczne, 2) art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez pominięcie poruszonych we wniosku z [...] marca 2016 r. kwestii dotyczących przeznaczenia półproduktu – oleju gazowego niespecyfikowanego o kodzie CN [...] 3) art. 3 ust. 1 w związku z art. 21b ust. 1 ustawy o zapasach poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że wnioskodawca jest obowiązany do uiszczenia opłaty zapasowej, 4) art. 2 pkt 3 w związku z art. 2 pkt 2 lit. l w związku z art. 2 pkt 19 ustawy o zapasach poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że opisany we wniosku z 2 marca 2016 r. olej gazowy niespecyfikowany jest olejem napędowym a wnioskodawca handlowcem, 5) art. 2 pkt 2 lit. b ustawy o zapasach w związku z załącznikiem B rozdziału 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 z 22 października 2008 r. w sprawie statystyki energii w związku z § 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z 8 grudnia 2014 r. w sprawie szczegółowego wykazu surowców oraz produktów naftowych objętych systemem zapasów interwencyjnych oraz wykazu paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej poprzez ich błędną wykładnię oraz naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy tj. art. 7, 77 oraz 80 k.p.a. poprzez niepełną ocenę materiału dowodowego w szczególności pominięcie dowodu w postaci decyzji Prezesa ARM nr [...] z [...] kwietnia 2016 r. dołączonej do odwołania od decyzji Prezesa ARM nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji dotyczącej opłaty zapasowej z [...] kwietnia 2016 r. W uzasadnieniu skargi strona rozwinęła powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w myśl § 2 w/w artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Podkreślenia wymaga, że sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. dalej p.p.s.a.). Mając powyższe kryteria na uwadze Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Podstawę prawną wydanych rozstrzygnięć stanowił art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm.). W myśl art. 10 ust. 1 w/w ustawy przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne w jego indywidulanej sprawie. Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 5 ustawy udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji, od której przysługuje odwołanie. Interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem prawnym oraz pouczeniem o prawie wniesienia środka zaskarżenia. Powyższy przepis wskazuje, że organ wydając pisemną interpretację przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia przepisów prawa i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do konkretnej sprawy w oparciu o przedstawiony przez stronę stan faktyczny. Organ nie rozstrzyga konkretnej sprawy administracyjnej a tym samym ni prowadzi postępowania dowodowego ani też nie dokonuje oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Niezasadny jest więc zarzut naruszenia przez organ przepisów postępowania tj. art. 7 k.p.a. (niewyjaśnienia sprawy przez organ), art. 77 § 1 i 80 k.p.a. (niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego), skoro organ miał za zadanie wyrazić swoją opinię w oparciu o podany stan faktyczny. W tym stanie rzeczy przedłożone przez strony nieostateczne rozstrzygnięcie w innych sprawach tj. decyzję Prezesa ARM pozostaje bez wpływu na wynik niniejszej sprawy. Według oceny Sądu w sprawie nie doszło do naruszenia art. 10 ust. 1 i 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej albowiem organ obszernie uzasadnił swój pogląd co do rozumienia przepisów w związku z wystąpieniem skarżącej z dnia [...] marca 2016 roku. Organ nie zgodził się z interpretacją skarżącej i przedstawił swoją opinię z uzasadnieniem rozstrzygnięcia. Sąd w całości podkreślił pogląd organu wyrażony w związku z zapytaniem skarżącej zawartym w piśmie z dnia [...] marca 2016 roku. Skarżąca podała, że zamierza nabyć wewnątrzwspólnotowo olej gazowy niespecyfikowany (kod CN [...]), który będzie wykorzystany w całości w procesie produkcji przez inny podmiot olejów smarowych jako półprodukt. W związku z powyższym strona zwróciła się z zapytaniem czy będzie zobowiązana do tworzenia i utrzymywania zapasów interwencyjnych a w konsekwencji powinna uiszczać opłatę zapasową, o której mowa w ustawie o zapasach ropy naftowej. Według jej oceny nie jest ona zobowiązana do uiszczenia opłaty zapasowej albowiem skoro przywożony przez nią z innego kraju Unii Europejskiej olej gazowy niespecyfikowany jest w całości wykorzystany w procesie produkcji oleju smarowego stanowi on półprodukt/surowiec. W związku z tym wyrób ten nie stanowi paliwa, od którego powinna być uiszczona opłata zapasowa oraz tworzone i utrzymywane zapasy interwencyjne. Według jej oceny nabywany wewnątrzwspólnotowo olej należy uznać, stosownie do art. 2 pkt 2 lit. b ustawy o zapasach na półprodukt rafineryjny. Stanowisko skarżącej nie jest trafne. Zdaniem Sądu organ przeprowadził właściwą interpretację przepisów, mających zastosowanie w sprawie. Organy obu instancji dokonując analizy sprawozdania nr [...] z badań laboratoryjnych wykonanych przez i. z dnia [...] września 2016 r. doszły do wniosku, że olej gazowy niespecyfikowany, który został zaklasyfikowany przez producenta do kodu CN [...] wykazuje parametry fizyko-chemiczne typowe dla oleju napędowego a więc spełnia definicję paliwa w myśl art. 2 pkt 3 i art. 2 pkt. 2 lit. i ustawy o zapasach i skarżąca dokonując przywozu tego oleju jest handlowcem w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o zapasach. Z tą opinią organów należy się zgodzić. Z przepisu art. 2 pkt 3 w związku z art. 2 pkt. 2 lit. f-n ustawy o zapasach wynika, że paliwami są gaz płynny (LPG), benzyny silnikowe, benzyny lotnicze, paliwa typu benzyny do silników odrzutowych, paliwa typu nafty do silników odrzutowych, inne nafty, oleje napędowe, lekkie oleje opałowe i pozostałe oleje napędowe, ciężkie oleje opałowe – określone w załączniku B rozdziału 4 rozporządzenia nr 1099/2008. Definicje zawarte w załączniku B rozdziału 4 rozporządzenia 1099/2008 odwołują się do obiektywnych cech produktów naftowych – przede wszystkim do ich cech fizykochemicznych oraz do ich obiektywnego a nie faktycznego przeznaczenia. Półprodukty rafineryjne w świetle art. 2 pkt 2 lit. b ustawy o zapasach w związku z treścią załącznika B rozdziału 4 rozporządzenia 1099/2008 to takie produkty naftowe, które nie mogą być obiektywnie uznane za gotowe produkty bowiem wymagają dalszego przetworzenia, co jest ich immanentną cechą. W tym stanie rzeczy sprowadzony przez stronę olej gazowy niespecyfikowany nie może być uznany za półprodukt rafineryjny albowiem stanowi to obiektywnie produkt gotowy i posiada cechy fizykochemiczne olejów napędowych. Jak stanowi art. 2 pkt 2 lit. l ustawy o zapasach w związku z treścią załącznika B rozdział 4 rozporządzenia 1099/2008 olejem napędowym w rozumieniu ustawy o zapasach jest nie tylko olej napędowy przeznaczony do wysokoprężnych silników pojazdów drogowych ale także inne oleje napędowe, które przez producenta oznaczone są kodem CN [...] i tak jak w niniejszej sprawie przeznaczone są do dalszego przetworzenia, zdaniem Sądu nie zwalnia skarżącej z tworzenia i utrzymywania zapasów interwencyjnych i uiszczenia opłaty zapasowej, skoro skarżąca sprowadza na terytorium Polski produkt o cechach fizykochemicznych oleju napędowego a więc paliwa a z tym faktem ustawa o zapasach wiąże powstanie obowiązku, o którym mowa wyżej. W tym stanie rzeczy Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy orzekające w sprawie art. 3 ust 1 w związku z art. 21b ust. 1, art. 2 pkt 3 w związku z art. 2 pkt 2 lit. l w związku z art. 2 pkt 19 i art. 2 pkt 2 lit. b ustawy o zapasach w związku z załącznikiem B rozdziału 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 w związku z § 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z 8 grudnia 2014 r. w sprawie szczegółowego wykazu surowców oraz produktów naftowych objętych systemem zapasów interwencyjnych oraz wykazu paliw stanowiących podstawę wyliczenia opłaty zapasowej. Sąd nie zgodził się również ze skarżącą, że w sprawie doszło do naruszenia art. 2 w związku z art. 7 oraz art. 32 Konstytucji RP. Organy orzekające w sprawie orzekały bowiem na podstawie i w granicach prawa. Nie naruszona została zasada równości. Skarżąca nie wykazała bowiem, by w analogicznej sytuacji faktycznej na podstawie tych samych przepisów inny podmiot uzyskał na podstawie ostatecznej decyzji odmienne, korzystniejsze dla niego rozstrzygnięcie. Z tych wszystkich względów wobec bezzasadności zarzutów skargi Sąd orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.