VI SA/Wa 1312/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący - Sędzia WSA Dorota Wdowiak - Sędzia WSA Maria Jagielska /spr./ - Asesor Izabela Głowacka - Klimas Protokolant - Aleksandra Borowiec-Krawczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2005r. sprawy za skargi W.A. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2004r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wydania świadectwa kwalifikacyjnego uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych skargę oddala Minister Finansów decyzją z dnia [...] listopada 2003r. znak [...], działając na wniosek pana W.A. złożony pismem z dnia [...] grudnia 2002r..w przedmiocie wydania mu świadectwa kwalifikacyjnego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, odmówił wydania tego świadectwa ze względu na niespełnianie przez wnioskodawczynię wymogów dotyczących wykształcenia o specjalności rachunkowość. W uzasadnieniu decyzji Minister wskazał, iż przedstawione przez wnioskodawcę dokumenty nie spełniają wymogów dotyczących wykształcenia określonych w § 3 ust.1 pkt 2 lit a) i b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych ( Dz.U. Nr 120, poz. 1022 ). W złożonym wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy pan W.A., zwany dalej skarżącym, oświadczył, ze nie zgadza się z wydaną decyzją bowiem spełnia wymogi dotyczące wykształcenia, a rozstrzygnięcie jest dla niego krzywdzące. Studia podjął w dobrej wierze, nie wiedząc o planowanych zmianach przepisów, które nie uwzględniały sytuacji wielu ludzi w takiej jak on sytuacji. W odpowiedzi na wniosek, Minister dnia [...] kwietnia 2004r. decyzją nr [...] utrzymał w mocy decyzję poprzednią. W uzasadnieniu podał, iż skarżący ukończył studia wyższe magisterskie w zakresie geografii ekonomicznej, a także studia podyplomowe w zakresie finanse i rachunkowość zorganizowane na Wydziale Ekonomii i Zarządzania Wyższej Szkoły Ekonomii i Informatyki w K.. Jednak wymóg dotyczący wykształcenia zawarty w § 3 ust. 1 pkt 2 lit.b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych 9( Dz. U. Nr 120, poz. 1022 ) nie został spełniony. Zgodnie bowiem z tym przepisem certyfikat księgowy bez egzaminu uzyskują osoby posiadające trzyletnią praktykę w księgowości oraz wykształcenie wyższe magisterskie uzyskane na jednym z kierunków ekonomicznych o specjalności rachunkowość w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych uprawnionych, zgodnie z odrębnymi przepisami, do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych lub trzyletnią praktykę w księgowości oraz wykształcenie wyższe magisterskie i ukończyły studia podyplomowe z zakresu rachunkowości w jednostkach organizacyjnych szkół wyższych uprawnionych, zgodnie z odrębnymi przepisami, do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych i zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1) spełniają pozostałe warunki dotyczące pełnej zdolności do czynności prawnych, korzystania z pełni praw publicznych i niekaralności. Wydział Ekonomii i Zarządzania Wyższej Szkoły Ekonomii i Informatyki w K., na którym skarżący ukończył studia podyplomowe w zakresie finanse i rachunkowość przedsiębiorstw nie jest jednostką uprawnioną do nadawania tytułu naukowego doktora nauk ekonomicznych, a zatem nie jest, w przypadku skarżącego, spełniony wymóg wykształcenia zawarty w przepisie § 3 ust. 1 pkt 2 lit.b) w/w rozporządzenia. Nadto, Minister wskazał, że dokumenty które złożył skarżący potwierdzają, iż stosowne wykształcenie o specjalności rachunkowość zostało zdobyte we wrześniu 2002r., nie można więc uznać, że skarżący zgodnie z regulacją przyjętą w § 18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. na dzień 31 grudnia 2001r. spełniał warunki określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. Nie zgodził się z argumentem, iż osoby które w dniu 31 grudnia 2001r. kontynuowały naukę w szkole o kierunku rachunkowość nabyły prawa podmiotowe, z którymi rozporządzenia z dnia 20 sierpnia 1998r. wiązało możliwość uzyskania uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wymóg posiadania wykształcenia może być uznany za spełniony dopiero w dniu ukończenia nauki i uzyskania dyplomu. Dodał, że szeroko pojęty interes społeczny nakazuje zapewnienie możliwości weryfikacji poziomu przygotowania osób, chcących prowadzić usługowo księgi rachunkowe, tak aby usługi te świadczone były na odpowiednim poziomie. W złożonej skardze do sądu administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie decyzji Ministra Finansów oraz decyzji ją poprzedzającej. Decyzji zarzucił naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, co w powiązaniu z naruszeniem przez § 18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zasady lex retro non agit pozbawia go prawa do wykonywania zawodu wyuczonego narażając na straty materialne związane z opłatą za studia podyplomowe w zakresie rachunkowości. Wskazał, że podjął studia podyplomowe w okresie obowiązywania rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. w sprawie kwalifikacji i innych wymagań, których spełnienie uprawnia do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych... ( Dz. U. Nr 114, poz. 734 i Nr 138, poz. 894 ) i miał prawo oczekiwać, że ich ukończenie umożliwi mu usługowe wykonywanie zawodu. Tymczasem postanowienie § 18 rozporządzenia z 18 lipca 2002r. pozbawiło go tej możliwości, działając wstecz bez żadnego uprzedzenia. Organ, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu do zaskarżonej decyzji. Skarżący narozprawia przed sądem podtrzymał swoje żądanie i złożył do akt sprawy poprawione świadectwo ukończenia studiów podyplomowych z dnia [...] lipca 2002r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Kontrolując zaskarżoną decyzję pod względem jej zgodności z prawem tak materialnym, jak też procesowym, należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca nie naruszają prawa w sposób mogący skutkować ich uchyleniem o co wnosił skarżący. W dacie złożenia przez skarżącego wniosku o wydanie świadectwa kwalifikacyjnego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych tj. [...] grudnia 2002r. obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych ( Dz. U. Nr 120, poz. 1022 ). Określało ono m.in. warunki w jakich minister właściwy do spraw finansów publicznych wydać powinien certyfikat księgowy osobom fizycznym. Minister Finansów w oparciu o przepis § 3 ust. 1 pkt 2b) oraz § 18 cyt. rozporządzenia odmówił skarżącemu wydania świadectwa, o które wnioskował. Należy stwierdzić, że organ działał zgodnie z prawem. Jak stanowi art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego – Kpa. ( Dz. U. z 2000r. nr 98, poz. 1071 ze zmianami ) organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa. Chodzi tu o aktualne w dacie wydania rozstrzygnięcia przepisy prawa powszechnie obowiązującego, które winny być przywołane w decyzjach/postanowieniach przez organ je wydający, a ich zastosowanie winno być stronie, zgodnie z wymogiem art. 11 Kpa. i 107 § 3 Kpa., wyjaśnione w uzasadnieniu wydanego aktu woli. W rozpatrywanej sprawie organ, odmawiając wydania certyfikatu, zastosował przepis prawa powszechnie obowiązującego na dzień wydania decyzji i złożenia wniosku, a także wyczerpująco uzasadnił swoje rozstrzygnięcie. Żaden przepis prawa nie dozwalał odwołania się przez organ do innego stanu prawnego, niż ten który obowiązywał w dacie złożenia wniosku i wydania decyzji. Z ustalonego stanu faktycznego wynikało, iż skarżący, posiadający wykształcenie wyższe magisterskie, ukończył studia podyplomowe w zakresie finansów i rachunkowości na Wydziale Ekonomii i Zarządzania Wyższej Szkoły Ekonomii i Informatyki w K i uzyskał świadectwo dnia 22 lipca 2002r. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 b) rozporządzenia Ministra Finansów z 18 lipca 2002r. osoba, której właściwy minister wydaje certyfikat księgowy musi spełniać warunek udokumentowania trzyletniej praktyki w księgowości oraz posiadać wykształcenie wyższe magisterskie lub równorzędne oraz ukończyć studia podyplomowe z zakresu rachunkowości w jednostkach organizacyjnych uprawnionych, zgodnie z odrębnymi przepisami, do nadawania stopnia naukowego doktora nauk ekonomicznych. Uczelnia, w której skarżący ukończył pożądany kierunek nie była uprawniona do nadawania stopnia doktora nauk ekonomicznych, jak tego wymagał cytowany przepis. Wynika to z obwieszczeń Przewodniczącego Centralnej Komisji do Spraw Tytułu Naukowego i Stopni Naukowych z dnia 23 września 1998r. w sprawie wykazu jednostek organizacyjnych uprawnionych do nadawania stopni naukowych wraz z określeniem nazw nadawanych stopni naukowych ( M.P. Nr 38, poz. 524 ) oraz z późniejszego obwieszczenia tego organu z dnia 18 grudnia 2002r. w tej samej sprawie ( M.P. z 2003r. Nr 2, poz. 19 ). Okoliczność tę podniósł organ i stała się ona podstawą odmowy wydania certyfikatu księgowego. W stosunku do skarżącego nie można było również zastosować przepisu § 18 rozporządzenia Ministra Finansów z 18 lipca 2002r. stanowiącego, że osoby które w dniu 31 grudnia 2001r. spełniały warunki określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 1998r. w sprawie kwalifikacji i innych wymagań, których spełnienie uprawnia do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, organizacji i trybu działania Komisji Egzaminacyjnej powołanej dla sprawdzenia tych kwalifikacji oraz wzoru świadectwa stwierdzającego te kwalifikacje i wymagania ( Dz. U. Nr 114, poz. 734, i Nr 138, poz. 894 ), uprawniające do otrzymania świadectwa kwalifikacyjnego bez konieczności zdania z wynikiem pozytywnym egzaminu zgodnie z przepisami tego rozporządzenia, mogły do dnia 31 grudnia 2002r. składać do ministra właściwego do spraw finansów publicznych wnioski wydanie świadectwa kwalifikacyjnego, wraz z załącznikami wymaganymi zgodnie z tym rozporządzeniem. Skarżący złożył wprawdzie wniosek o wydanie certyfikatu księgowego w przewidzianym prawem terminie tj. w dniu [...] grudnia 2002r. jednak na dzień 31 grudnia 2001r. nie spełniał on warunków przewidzianych przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z 20 sierpnia 1998r. dla zadośćuczynienia jego żądaniu. Za pozbawiony podstaw należy uznać zarzut skargi naruszenia przez organ konstytucyjnej zasady równości obywateli wobec prawa poprzez postanowienie § 18 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z 2002r. Jak zauważył Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 maja 1991r. ( II ARN 18/91 ) nie można skutecznie powoływać się na naruszenie konstytucyjnej zasady równości obywateli wówczas, gdy uprawnienia obywateli w wyniku faktu bądź prawa są w istocie rzeczy nierówne. Należy jednak zauważyć, że zarzut skargi dotyczy wprost rozporządzenia, nie zaś wydanej i zaskarżonej decyzji. Sąd rozpatrujący sprawę nie jest powołany do stwierdzenia niekonstytucyjności aktu prawnego, jednak nie stwierdza, aby wskutek wydania decyzji na podstawie przepisu powołanego już, a krytykowanego w skardze rozporządzenia, naruszone zostały prawa skarżącego chronione Konstytucją RP, tym bardziej że w kontrolowanej przez Sąd sprawie nie można mówić o żadnych prawach nabytych skarżącego, które prowadziłyby do obowiązku organu wydania świadectwa księgowego. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) orzeczono jak w sentencji.