VI SA/Wa 1484/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Pamela Kuraś-Dębecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Sałek Sędzia WSA Danuta Szydłowska Protokolant st. sekr. sąd. Katarzyna Zielińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2019 r. sprawy ze skargi B. S.A. z siedzibą w [...] na decyzję Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej oddala skargę Minister Przedsiębiorczości i Technologii (dalej "Minister") zaskarżoną decyzją umorzył postępowanie w sprawie wydania B. SA z siedzibą [...] (dalej "Skarżąca") indywidualnej interpretacji w trybie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r. poz. 646 ze zm.), dalej "p.p.". Jako postawę prawną skarżonej decyzji Minister wskazał art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 2018 r., poz. 2096 ze zm.), dalej "k.p.a." w zw. z art. 34 ust. 1 p.p. Do umorzenia postępowania doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W styczniu 2019 r., na podstawie art. 34 p.p., Skarżąca wystąpiła do Ministra z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisu art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 ze zm.), dalej "s.s.e.". W uzasadnieniu wniosku wskazała, że rozważa restrukturyzację, w ramach której całość obszaru M., obejmująca zarówno oddział w [...] Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej "[...]SSE"),, jak i trzy inne zakłady, zostałaby wyodrębniona do osobnej spółki, powiązanej ze Skarżącą lub w całości od niej zależnej. W ocenie Skarżącej z uwagi na to, że przedsiębiorca jest spółką notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie S.A., tryb podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, ze zm.), wiązałby się z dodatkowymi, niewspółmiernymi do efektu utrudnieniami wynikającymi z faktu, iż akcjonariuszami powstającej spółki byliby obecni akcjonariusze Skarżącej (włączając w to akcjonariuszy mniejszościowych). Skarżąca rozważa zatem reorganizację polegającą na przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmującej całość obszaru funkcjonalnego M., do spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej), będącej podmiotem całkowicie zależnym od Skarżącej. Na taką spółkę przeszłyby w takim wypadku wszelkie aktywa i zobowiązania m. in. zakładu na terenie "[...]SSE", w tym także wszystkie związane z tym zakładem umowy o pracę (stałaby się ona pracodawcą dla zatrudnionych tam pracowników). Skarżąca wniosła o potwierdzenie, że w przypadku wniesienia aportem do odrębnej spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa M., obejmującej m. in. zakład położony na terenie "[...]SSE" i złożenia wniosków o zmianę obu posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie "[...]SSE" poprzez zmianę wymienionego w ich treści posiadacza zezwolenia na nowy podmiot, takie wnioski zostaną uwzględnione. Minister umarzając postępowanie jako bezprzedmiotowe uznał, że tak postawiony wniosek Skarżącej nie mieści się w granicach przedmiotowych - dyspozycji art. 34 ust. 1 p.p., bowiem nie dotyczy on przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne. Pytanie Skarżącej obejmuje kwestię stosowania przepisów dotyczących składników przedsiębiorstwa oraz spółek handlowych w kontekście ich funkcjonowania w [...]SSE, z których nie wynika obowiązek świadczenia daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne. Skarżąca, z zachowaniem trybu i terminu, złożyła na decyzję Ministra skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnosząc o uchylenie tej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 34 ust. 1 p.p. poprzez umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego mimo, że jej wniosek spełniał wymogi niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej; 2. art. 34 ust. 1 p.p. poprzez błędne uznanie, że z postawionego przez nią pytania nie wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej, w sytuacji gdy dokonanie planowanych zmian organizacyjnych, bez uzyskania zmiany zezwolenia w trybie art. 19 ust. 4 s.s.e., mogłoby skutkować utratą zezwolenia, a co za tym idzie obowiązkiem zwrotu uzyskanej pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego (art. 12b ust. 1 s.s.e.) oraz zmaterializowaniem się obowiązku w postaci uregulowania podatku dochodowego od osób prawnych - powyższe okoliczności bez wątpienia należy uznać za obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej. W ocenie Skarżącej przepisy, co do możliwości zastosowania art. 19 ust. 4 s.s.e., są niejasne, a konsekwencje przyjęcia błędnego rozwiązania skutkują obowiązkiem zapłaty daniny publicznej w postaci podatku. Zatem, zarówno sankcja w postaci obowiązku zwrotu należności zgodnie z art. 12b ust. 1 s.s.e., jak i obowiązek uiszczania podatku dochodowego od osób prawnych, wypełniają definicję daniny publicznej, co dowodzi, że Minister powinien był wydać, żądaną przez nią, interpretacją indywidualną. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o oddaleni skargi jako niezasadnej. Przywołując treść art. 16 ust. 1 i ust. 2 s.s.e., stanowiących o tym czym jest i co określa zezwolenie strefowe, stwierdził, że z norm tych jednoznacznie wynika, że takie zezwolenie nie nakłada na przedsiębiorcę obowiązku ponoszenia danin publicznych. W konsekwencji przyjął, że także zmiana takiego zezwolenia, dokonywana w trybie art. 19 ust. 4 s.s.e., nie będzie nakładać na przedsiębiorcę takiego obowiązku. W ocenie Ministra przepisy regulujące kwestie wydawania i zmiany zezwoleń strefowych nie są przepisami, z których wynika obowiązek świadczenia przez uprawnionego z zezwolenia przedsiębiorcę daniny publicznej w jego indywidulanej sprawie. W związku z tym uznał, że nie jest to sytuacja prawna, o której mowa w art. 34 p.p., a w konsekwencji nie było podstaw prawnych do wydania, żądanej przez Skarżącą, interpretacji indywidualnej. Minister podkreślił, że Skarżąca w rzeczywistości chce potwierdzenia, że w przypadku wniesienia do innej spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa oddziału M. (obejmującej m.in. zakład położony na terenie [...]SSE) wraz z Zezwoleniami strefowymi przez nią posiadami i złożenia wniosku o zmianę tych Zezwoleń, wniosek taki zostanie uwzględniony. W istocie żąda więc potwierdzenia i zobowiązania się organu, że - w przypadku przeprowadzenia opisanej reorganizacji, ww. Zezwolenia strefowe zostaną zmienione zgodnie z jej wnioskiem. Minister wyjaśnił, że sprawa dotycząca możliwości realizacji zezwoleń przez inny podmiot, czyli realizacji uprawnień do korzystania z pomocy publicznej, wymaga przeprowadzenia odrębnego postępowania administracyjnego. Reasumując organ stanął na stanowisku, że do wniosku o wydanie indywidualnej interpretację art. 19 ust. 4 s.s.e. nie znajduje zastosowania przepis art. 34 p.p. Podniósł, że przepis art. 19 ust. 4 s.s.e. nie jest skomplikowany i przedsiębiorca, który posiada wiedzę na temat planowanych zmian, ma wszelkie możliwości i jest uprawniony by dokonać właściwej oceny w swojej sprawie pod kątem wystąpienia, bądź też niewystąpienia, negatywnych przesłanek zmiany zezwolenia. Dodatkowo organ wyjaśnił, że Skarżąca w badanym wniosku nie podała konkretnie problemu, który w związku z planowanymi zmianami, mógłby zaistnieć na tle regulacji art. 19 ust. 4 s.s.e., lecz w sposób ogólny wskazała na normę prawa, wnioskując o wykładnię przepisu, która ma doprowadzić do odpowiedzi na pytanie czy negatywne przesłanki występują w jej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem skarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób uzasadniający jej uchylenie. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Ministra umarzająca postępowanie w sprawie wydania, na podstawie art. 34 ust. 1 p.p., interpretacji indywidualnej art. 19 ust. 4 s.s.e. Istotą sporu w sprawie jest ocena, czy złożony wniosek zobowiązywał Ministra do wydania żądanej przez Skarżącą interpretacji, czy też organ prawidłowo postąpił umarzając postępowanie, jako bezprzedmiotowe. Minister stoi na stanowisku, że postępowanie było bezprzedmiotowe, bowiem wniosek Skarżącej nie dotyczy przepisu, z którego wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne. Skarżąca wskazała zaś, że niewłaściwe zrozumienie przez nią, niejasnego w jej ocenie, art. 19 ust. 4 s.s.e., może skutkować utratą posiadanych przez nią Zezwoleń strefowych, a co za tym idzie obowiązkiem zwrotu uzyskanej pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego (art. 12b ust. 1 s.s.e.) oraz zmaterializowaniem się obowiązku w postaci konieczności uregulowania podatku dochodowego od osób prawnych, co bez wątpienia należy uznać za obowiązek świadczenia daniny publicznej. W konsekwencji uznała, że Minister powinien był wydać, żądaną przez nią, interpretacją indywidualną, a nie umarzać postępowanie jako bezprzedmiotowe. Przepis art. 34 ust. 1 p.p. stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). Norma ta bez wątpienia ogranicza przedmiotowo zakres wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wyłącznie do przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Wniosek o wydanie interpretacji w oparciu o art. 34 ust. 1 p.p. może dotyczyć zatem tylko przepisu, z którego wprost wypływa dla przedsiębiorcy obowiązek świadczenia daniny publicznej. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz Trybunału Konstytucyjnego (dalej "TK") (m.in. przywołanym przez Skarżąca w skardze wyrokiem Naczelnego Sadu Administracyjnego z 29 września 2017 r. sygn. akt II GSK 3556/15 i wyrokiem TK z 20 listopada 2002 r. K.41/02), pod pojęciem daniny publicznej należy rozumieć wszelkie obowiązki ciążące na podmiocie prawa, zarówno o charakterze osobistym, rzeczowym i pieniężnym. Daniną publiczną jest "ciężar publiczny", tj. obowiązek nałożony na podmiot prawa, a wynikający z konkretnej, powszechnie obowiązującej normy. Danina publiczna nie może zatem zostać ograniczona tylko do podatków, czy tez należności wyrażonych w pieniądzu, co jest, jak wskazał w ww. wyroku TK, konsekwencją art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. TK wyjaśnił, że "analiza treści obu regulacji pozwala stwierdzić, że pojęcie danin publicznych jest kategorią szeroką, obejmuje obowiązki zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym. Obowiązkami niepieniężnymi może być obowiązek świadczenia określonych usług lub czynności albo konieczność podjęcia nakazanych prawem działań na rzecz interesu społecznego." W rozpoznawanym przypadku należy zatem odpowiedzieć na pytanie, czy przepis art. 19 ust. 4 s.s.e., wskazany przez Skarżącą we wniosku złożonym w trybie art. 34 ust. 1 p.p., jest normą, z której wynika dla niej, jako przedsiębiorcy, obowiązek świadczenia daniny publicznej w powyżej przytoczonym rozumieniu lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne. W myśl art. 19 ust. 4 s.s.e. Minister właściwy do spraw gospodarki może, na wniosek przedsiębiorcy, po zasięgnięciu opinii zarządzającego strefą, zmienić zezwolenie, przy czym zmiana nie może: 1. dotyczyć obniżenia poziomu zatrudnienia, określonego w zezwoleniu w dniu jego udzielenia, o więcej niż 20%; 2. skutkować zwiększeniem pomocy publicznej; 3. dotyczyć spełnienia wymagań odnoszących się do inwestycji realizowanej na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1. Zdaniem Sądu, wskazany przepis, traktujący o zmianie zezwoleń strefowych, odnosi się wyłącznie do organu rozstrzygającego, ograniczając tą możliwość do trzech przypadków, w których zmiana taka nastąpić nie może. Zmiana nie nastąpi gdy, miałaby dotyczyć obniżenia poziomu zatrudnienia, określonego w zezwoleniu w dniu jego udzielenia, o więcej niż 20%, gdyby skutkowała zwiększeniem pomocy publicznej, jak również w sytuacji, gdyby zmianie miały ulec wymagania odnoszące się do inwestycji realizowanej na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1. Minister słusznie uznał, że z powyższej normy nie wynika dla Skarżącej wprost żaden obowiązek świadczenia przez nią daniny publicznej rozumianej szeroko, nie tylko jako świadczenia pieniężnego, czy też składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne. Wobec tego, skoro odpadła jedna z przesłanek warunkujących zadośćuczynienie wnioskowi Skarżącej, organ nie był uprawniony do wydania żądanej interpretacji indywidualnej, gdyż nie dotyczyłaby ona przepisu nakładającego obowiązek świadczenia daniny publicznej. Oczywiście rację ma Skarżąca, że brak zgody na zmianę posiadanych przez nią Zezwoleń strefowych, może wiązać się dla niej z konsekwencjami, jakie przywołała w skardze. Niewątpliwie ewentualny obowiązek zwrotu uzyskanej pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego (art. 12b ust. 1 s.s.e.) oraz konieczność uregulowania podatku dochodowego od osób prawnych są obowiązkami świadczenia daniny publicznej. Jednakże owe obowiązki, mogące powstać w przyszłości nie wynikają wprost z art. 19 ust. 4 s.s.e. Niezależnie od tego Sąd zauważa, że wniosek o interpretację przepisów, oprócz przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych – tj. stanu faktycznego, powinien zawierać stanowisko samego wnioskodawcy w kwestii prawnej wymagającej interpretacji. Zakres i przedmiot sprawy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa określa zatem treść wniosku wszczynającego postępowanie, a rolą organu prowadzącego to postępowanie jest ocena stanowiska strony w spornej kwestii. Zgłaszając taki wniosek należy w nim wskazać własne stanowisko, co do możliwości zastosowania danej normy w opisanym stanie faktycznym. Zgodnie z ust. 12 art. 34 p.p.s., w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji indywidualnej, została wydana interpretacja indywidualna stwierdzająca prawidłowość stanowiska przedsiębiorcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Skarżąca we wniosku w istocie domaga się od Ministra wydania swoistego rodzaju "promesy" czyli określenia czy w przypadku złożenia przez nią wniosku o zmianę Zezwoleń strefowych w zakresie podmiotu uprawnionego, tj. ze Skarżącej na nową spółkę, do której aportem wniesiono oddział M., wniosek taki zostanie uwzględniony, czy też nie. Niemożność udzielenia Skarżącej odpowiedzi na postawione przez nią we wniosku pytanie wynika z faktu, że zmiana zezwoleń strefowych w oparciu o art. 19 ust. 4 s.s.e. wymaga przeprowadzenia odrębnego postępowania administracyjnego, w toku którego właściwy organ zobligowany jest do czy zachodzą ustawowe przesłanki umożliwiające pozytywne rozpoznanie żądania, a wskazane w art. 19 ust. 4 s.s.e. Zdaniem Sądu postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej nie może zastępować postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w s.s.e. W konsekwencji Sąd, oceniając zaskarżoną decyzję, nie stwierdził uchybień w zakresie stosowania przez organ przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, na które wskazuje Skarżąca, lub których istnienie powinien był uwzględnić z urzędu. Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia przez Sąd tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, a które Sąd ma obowiązek badać z urzędu, skargę należało oddalić. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.