VI SA/Wa 1645/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Borowiecki Sędziowie Sędzia WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) Sędzia NSA Zdzisław Romanowski Protokolant ref. staż. Katarzyna Smaga po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na czynność Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] marca 2011 r. w przedmiocie wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z Krajowego Rejestru Automatów do Gier 1. uchyla zaskarżoną czynność; 2. stwierdza, że uchylona czynność nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Naczelnika Urzędu Celnego w P. na rzecz skarżącej M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...], powołując się na § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102 poz. 946 ze zm.), zgodnie z którym poświadczenie rejestracji automatu lub urządzenia do gier traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1, 1a i 1b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, poinformował M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (nazywaną dalej "skarżącą"), że z dniem [...] czerwca 2010 r. utraciły ważność poświadczenia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych, wydane na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] czerwca 2004 r. W związku z tym naczelnik urzędu celnego, właściwy ze względu na miejsce organizowania gier, wyrejestrowuje automaty lub urządzenia do gier w systemie KRAG, których poświadczenie rejestracji utraciło ważność, a było dokonane w oparciu o w/w zezwolenie lub decyzję zmieniającą. Jednocześnie zobowiązał skarżącą do wypowiedzenia się czy wskazywane zezwolenie nie wygasło, zostało zmienione lub przedłużone lub że omawiane automaty uzyskały poświadczenie rejestracji w oparciu o inne zezwolenie w terminie 7 dni pod rygorem wyrejestrowania przedmiotowych automatów z systemu KRAG. W odpowiedzi na powyższe pismo, skarżąca pismem z dnia [...] lutego 2011 r., sprzeciwiła się stanowisku organu o utracie ważności poświadczenia rejestracji urządzeń wymienionych w załączniku do ww. pisma. Kwestionując stanowisko organu, skarżąca argumentowała, że poświadczenie rejestracji automatów do gier o niskich wygranych ma samodzielny byt prawny, jest odrębnym i samodzielnym aktem administracyjnym, jest ono niezależne od samego zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Spółka, będąc w posiadaniu zezwolenia uzyskała akt poświadczenia rejestracji automatu gier o niskich wygranych. Strona podkreśliła, że zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych odzwierciedla jedynie miejsce pierwszej eksploatacji automatu w związku z udzieleniem mu rejestracji, jak również określa zdolność Spółki do ubiegania się o "rejestrację" posiadanych automatów. W ocenie skarżącej, z treści art. 15b ust. 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), dalej: "g.z.w.", utrzymanego w mocy na podstawie art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), dalej: "g.h." oraz § 9 ust. 2 i § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 z późn. zm.), dalej: "rozporządzenie z 03.06.2003 r.", wynika, że swoją ważność zachowują poświadczenia rejestracji automatów o niskich wygranych, dla których jedynie przy wskazaniu miejsca pierwszej jego eksploatacji wskazano w druku GL-1 miejsca (punkty gry na automatach o niskich wygranych) objęte zezwoleniem wydanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] nr [...]. Zgodnie z prawem w/w automaty zostały przemieszczone do innych miejsc, w których mogą być legalnie prowadzone punkty gry na automatach o niskich wygranych (na podstawie druków GL-2, będących w posiadaniu właściwego organu rejestracyjnego). Zatem, wszystkie zmiany lokalizacji eksploatacji automatu o niskich wygranych były dokonywane zgodnie z postanowieniami rozporządzenia z 03.06.2003 r., na podstawie obowiązujących zgłoszeń GL-2. Spółka ma więc możliwość przemieszczenia danego urządzenia do punktu objętego ważnym zezwoleniem na prowadzenie określonej działalności przy jednoczesnym zachowaniu ważności poświadczenia rejestracji urządzenia. Pismem z dnia [...] marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...], nawiązując do swojego pisma z dnia [...] stycznia 2010 r., ponownie poinformował skarżącą Spółkę, że z dniem [...] czerwca 2010 r. wygasło zezwolenie udzielone decyzją Nr [...] na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych przez skarżącą, skutkiem czego w dniu [...] marca 2011 r. organ dokonał w systemie KRAG wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych, których poświadczenie rejestracji utraciło ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia. Odnosząc się do argumentacji strony Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wyjaśnił, że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie miał art. 144 g.h. utrzymujący w mocy art. 16 pkt 2 g.z.w. oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie tego artykułu, tj. rozporządzenie z 03.06.2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (§ 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia). Na podstawie § 10 ust. 3 rozporządzenia z 03.06.2003 r., poświadczenia rejestracji dokonuje się na sześć lat, z zastrzeżeniem ust. 4 tego paragrafu, zgodnie z którym poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust.1, 1 a i 1 b g.z.w. W związku z tym, wyznaczony naczelnik urzędu celnego, w przypadku, gdy automat jest eksploatowany na obszarze jego właściwości miejscowej, wyrejestrowuje w systemie KRAG automat, który posiada poświadczenie rejestracji dokonane w oparciu o zezwolenie, które wygasło, a którego kopię, podmiot, zgodnie z § 9 ust. 2 rozporządzenia z 03.06.2003 r. wraz z pozytywnym wynikiem badania technicznego poprzedzającego rejestrację załączył do wniosku o dokonanie rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Zatem, automaty i urządzenia do gier zarejestrowane w oparciu o zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust.1 g.h. mogą być eksploatowane do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] zaznaczył, że wyrejestrowanie w systemie KRAG automatów do gier o niskich wygranych jest jedynie czynnością techniczną i nie stanowi rozstrzygnięcia organu, gdyż ważność poświadczenia rejestracji automaty utraciły z mocy prawa. Pismem z dnia [...] marca 2011 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z wnioskiem o wydanie orzeczenia w związku z czynnością organu polegającą na wyrejestrowaniu automatów z systemu KRAG zgodnie z treścią pisma organu z dnia [...] marca 2011 r. Zdaniem skarżącej, z § 10 ust. 2 i 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. wynika bezspornie, że ustawodawca określił katalog zdarzeń oraz związane z tymi zdarzeniami konsekwencje dla poświadczenia rejestracji automatów do gier. Określone skutki w stosunku do poświadczeń rejestracji automatów do gier następują co prawda z mocy prawa, co nie wyklucza obowiązku wydania przez organ rozstrzygnięcia w wymaganej przez prawo formie prawnej – decyzji administracyjnej. W ocenie strony, pismo organu z dnia [...] marca 2011 r. stanowi decyzję administracyjną, gdyż przesądza, że zezwolenie Nr [...] wygasło, co niewątpliwie stanowi rozstrzygnięcie co do istoty sprawy, organ dokonał całkowicie samodzielnych ustaleń faktycznych oraz prawnych, przesądzając jednocześnie, że wskutek opisanych zdarzeń nastąpiła utrata ważności poświadczeń rejestracji określonych automatów do gier o niskich wygranych czego następstwem jest ich wyrejestrowanie, określone zezwolenia nie zostały przedłużone, nie został złożony wniosek o ich przedłużenie, wyrejestrowane automaty nie zostały "przeniesione" do innych zezwoleń, niż to, które wygasło, co zdarza się w praktyce, a co powodowałoby, że wyrejestrowanie automatów zostało dokonane nieprawidłowo. Z uwagi na wątpliwości co do zarzutów w piśmie skarżącej z dnia [...] marca 2011 r., Naczelnik Urzędu Celnego w [...] pismem z dnia [...] kwietnia 2011 r. Nr [...] wezwał Spółkę do sprecyzowania zawartego w nim żądania, a w szczególności do wskazania, czy pismo należy rozumieć jako odwołanie w rozumieniu art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej, czy też jako wniosek o wszczęcie postępowania w sprawie wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie wyrejestrowania automatów do gier. W odpowiedzi na wezwanie organu z dnia [...] kwietnia 2011 r., skarżąca pismem z dnia [...] maja 2011 r. wyjaśniła, że pismo to stanowiło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu pisma skarżąca podała, że wyrejestrowanie automatów z systemu KRAG powinno przybrać formę rozstrzygnięcia o charakterze władczym (decyzji lub postanowienia) z uwagi na treść oraz skutki tej czynności. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] pismem z dnia [...] maja 2011 r. Nr [...] poinformował Spółkę, iż argumentacja zaprezentowana we wniosku nie została oparta na uzasadnionych podstawach. W tym stanie rzeczy, organ podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w piśmie z dnia [...] marca 2011 r., uznając złożony wniosek za bezzasadny. Pismem z dnia [...] lipca 2011 r. skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...] wyrażoną w piśmie z dnia [...] marca 2011 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia wygaśnięcia zezwolenia, wygaśnięcia poświadczenia rejestracji oraz wykreślenia wymienionych w treści pisma automatów z systemu KRAG, wnosząc o uchylenie czynności w całości i stwierdzenie jej bezskuteczności. Zaskarżonej czynności skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. art. 120 w zw. z art. 121 § w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), a z ostrożności - odpowiednio art. 6 w zw. z art. 8 w zw. z art. 11 k.p.a.) w zw. z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r., gdyż przesądza ono, że określone w nim zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych oraz poświadczenia rejestracji wygasły: a) bez jakiejkolwiek weryfikacji faktów w tym zakresie, w szczególności weryfikacji tego, czy określone zezwolenie nie zostało przedłużone czy też nie został złożony wniosek o jego przedłużenie, czy wyrejestrowane automaty nie zostały "przeniesione" do innych zezwoleń, niż te, które wygasły, co zdarza się w praktyce, a co powodowałoby, że wyrejestrowanie automatów zostało dokonane nieprawidłowo, b) bez uzasadnienia, kiedy i na jakiej podstawie organ powołana przez organ okoliczność miała miejsce, 2. art. 92 ust. 1 w zw. z art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 15b ust. 4 w zw. z art. 16 pkt 2 g.z.w. w zw. z § 10 ust. 4 pkt 1 w zw. z § 9 ust. 2 rozporządzenia z 03.06.2003 r., pomimo iż powołane rozporządzenie zostało w zakresie zastosowanym przez organ wydane z przekroczeniem upoważnienia ustawowego, 3. § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. w zw. z art. 15b ust. 4 g.z.w. poprzez przyjęcie, że poświadczenia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych tracą ważność z chwilą wygaśnięcia zezwolenia, które zostało indywidualnie oznaczone we wniosku o rejestrację automatów, podczas gdy z właściwych przepisów, w tym z art. 15b ust. 4 g.z.w. wynika, że automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, 4. § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. w zw. z art. 24 ust. 1b, art. 32 ust. 1, art. 35 ust. 1 w zw. z art. 36 ust. 1 g.z.w. w zw. z art. 144 g.h. poprzez uznanie, że pomiędzy rejestracją konkretnych automatów a konkretnym zezwoleniem na prowadzenie działalności występuje nierozerwalny związek, 5. § 10 ust. 4 pkt 1 w zw. z § 10 ust. 3 rozporządzenia z 03.06.2003 r. poprzez taką interpretację pierwszego z przywołanych przepisów, która oznacza całkowitą zbędność istnienia drugiego z tych przepisów, 6. art. 2 w zw. z art. 20 w zw. z art. 22 Konstytucji RP w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej (z ostrożności - odpowiednio art. 6 w zw. z art. 8 w zw. z art. 11 k.p.a.) w zw. § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r., poprzez przyjęcie takiej praktyki stosowania prawa, która uniemożliwia stronie eksploatację automatów do gier o niskich wygranych, które zostały dopuszczone do eksploatacji, pomimo że posiada ona ważne zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz nie uległy zmianie jakiekolwiek istotne elementy stanu faktycznego, 7. art. 7 w zw. z art. 87 ust. 1 w zw. z art. 92 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej (z ostrożności - odpowiednio art. 6 w zw. z art. 8 w zw. z art. 11 k.p.a.) poprzez przedkładanie niższych źródeł prawa lub aktów nieposiadąjących w ogóle przymiotu źródeł prawa (treści formularzy i rejestrów) ponad wyższe źródła prawa (w szczególności przepisy ustawowe), dokonywanie aktów arbitralnego stosowania przepisów z pominięciem zasad prawidłowej wykładni, 8. art. 20 w zw. z art. 22 Konstytucji RP w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej (z ostrożności - odpowiednio art. 6 w zw. z art. 8 w zw. z art. 11 k.p.a.) w zw. § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. poprzez przyjęcie, iż można decydować o zakresie wolności działalności gospodarczej w drodze wydawania nieuzasadnionych "informacji" niepodlegających zmianie ani kontroli, 9. art. 194 § 1 w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 § w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej (z ostrożności - odpowiednio art. 6 w zw. z art. 8 w zw. z art. 11 k.p.a.) w zw. z art. 15b ust. 4 i art. 16 pkt 2 g.z.w. w zw. z § 10 ust. 3 w zw. z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 06.03.2003 r. poprzez dowolne zanegowanie dokumentu urzędowego, jakim jest poświadczenie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych przy braku jakiegokolwiek dowodu przeciwnego przeprowadzonego w toku postępowania w sprawie, 10. art. 258 Ordynacji podatkowej (odpowiednio art. 162 k.p.a.), poprzez orzeczenie w przedmiocie wygaśnięcia lub uchylenia ostatecznej decyzji administracyjnej w nieokreślonej przepisami formie. W uzasadnieniu skargi skarżąca podała, że czynność organu z dnia [...] marca 2011 r. mieści się w katalogu aktów, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej: "p.p.s.a.". Ma charakter władczy i publicznoprawny, została dokonana w indywidualnej sprawie oraz dotyczy uprawnienia wynikającego z przepisów prawa. Skarżąca zaznaczyła, że poświadczenie z rejestracji nie jest tożsame z zaświadczeniem, o którym mowa w art. 217 § k.p.a., bowiem w szczególności: nie można uznać dokumentu za zaświadczenie, gdyż przepisy przewidują procedurę eliminacji tego aktu z obrotu poprzez jego cofnięcie (§ 14 ust. 5 rozporządzenia z 03.06.2003 r.), dokument (poświadczenie rejestracji) ustala, że w danych okolicznościach dla jego adresata wynikają określone uprawnienia (§ 10 ust. 2 cytowanego rozporządzenia), a co więcej - uzyskanie dokumentu jest warunkiem dopuszczenia automatu do eksploatacji (§ 7 tego rozporządzenia), czego nie można powiedzieć o zaświadczeniu, procedura uzyskania dokumentu (poświadczenia rejestracji) jest sformalizowana i wymaga przeprowadzenia szeregu czynności (por. m.in. § 7 - 10 rozporządzenia z 03.06.2003 r.), podczas gdy zaświadczenie wydawane jest po prostu na żądanie (art. 217 § 1 k.p.a.) i po przeprowadzeniu postępowania o charakterze uproszczonym, dokument (poświadczenie rejestracji) ma charakter temporalny i co do zasady jest wydawany na okres 6 lat (§ 10 ust. 3 rozporządzenia z 03.06.2003 r.), co również całkowicie odróżnia go od zaświadczenia, strona ma obowiązek przechowywać poświadczenie rejestracji (§ 12 omawianego rozporządzenia), którego to wymogu nie ma w przypadku zaświadczenia, strona ma obowiązek zwrócić poświadczenie rejestracji w określonych wypadkach (§ 10 ust. 5 rozporządzenia z 03.06.2003 r.), którego to wymogu również nie ma w przypadku zaświadczenia, poświadczenie rejestracji jest dokonywane na wniosku strony (§ 9 rozporządzenia z 03.06.2003 r.), m.in. przez co nie ma możliwości wydania go w formie dokumentu elektronicznego, co jest możliwe w przypadku zaświadczenia (art. 217 § 4 k.p.a.). Jeżeli poświadczenie rejestracji jest aktem administracyjnym o charakterze władczym kreującym określone uprawnienia o charakterze materialnoprawnym (w istocie decyzją administracyjną o charakterze deklaratoryjnym) i przesądza o uprawnieniach określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu lub urządzenia do gier, to przy eliminacji z obrotu tego aktu (m.in. stwierdzenia wygaśnięcia tego aktu) obowiązuje szczególna procedura, która nie może być realizowana poprzez czynność organu dokonaną w formie opisanej w niniejszej skardze. Taką szczególną procedurę przewiduje art. 258 Ordynacji podatkowej (odpowiednio art. 162 k.p.a.), z których wynika m.in., że organ, który wydał decyzję w pierwszej instancji stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli stała się bezprzedmiotowa. W ocenie strony, obowiązek stwierdzenia wygaśnięcia decyzji w sprawie obejmuje zarówno decyzję dotyczącą zezwolenia na prowadzenie działalności, jak i poświadczenie rejestracji. Istotne jest, że rozstrzygnięcia w tym zakresie zostały zawarte w treści pisma organu w sprawie i stanowią podstawę dokonanego przez organ wyrejestrowania automatów z systemu KRAG. Skarżąca zauważyła, że pismem z dnia [...] marca 2011 r. organ przesądził, iż utraciło ważność określone konkretne zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz utraciły ważność poświadczenia rejestracji określonych automatów do gier o niskich wygranych, co oznacza, że czynność organu dotyczy uprawnienia wynikającego z § 10 ust. 2 rozporządzenia z 03.06.2003 r. oraz uprawnienia wynikającego z art. 24 ust. 1b w zw. z art. 36 ust. 1 g.z.w., dotyczącego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Organ stwierdził zatem w sposób władczy istnienie pewnych faktów oraz określonych skutków prawnych. Na podstawie tak ustalonych faktów organ dokonał następnie wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG. Zdaniem skarżącej, podstawa dokonania zakwestionowanej czynności, tj. § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. nie powinna być stosowana z uwagi na sprzeczność z przepisami Konstytucji RP w związku z przekroczeniem delegacji ustawowej (art. 16 pkt 2 g.z.w.). Skarżąca podkreśliła, że delegacja ustawowa nie obejmowała uprawnień do określenia przesłanek utraty uprawnień do eksploatacji i użytkowania określonych urządzeń, czy też ich wygaśnięcia, tym bardziej, że są to elementy o charakterze negatywnym, a sama delegacja ustawowa operuje umocowaniem tylko i wyłącznie do określenia przesłanek pozytywnych. Nadto, w ocenie strony, § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. nie koresponduje z treścią art. 15b ust. 4 g.z.w., które uzależnia możliwość eksploatacji automatów do gier tylko i wyłącznie: od posiadania przez podmioty określonych zezwoleń oraz od dopuszczenia urządzeń do eksploatacji. Z przepisu rangi ustawowej wynika, że ważność dopuszczenia automatów do użytkowania nie ma związku z faktem posiadania, czy też nie, zezwolenia na prowadzenie działalności w tym zakresie. Są to dwie odrębne i niezależne kwestie. Przepis nie wyklucza sytuacji, w której urządzenie jest dopuszczone do eksploatacji i użytkowania, jednak nie może być używane z powodu braku stosownego zezwolenia. Przepis art. 15b ust. 4 g.z.w. wyraźnie rozróżnia posiadanie zezwolenia oraz dopuszczenie do eksploatacji i użytkowania. Oznacza to, że strona posiadająca poświadczenia rejestracji, ale z różnych względów nie posiadająca zezwolenia, o ile zezwolenie takie uzyska w czasie okresu ważności poświadczeń rejestracji, będzie mogła eksploatować urządzenia bez potrzeby ponownego dopuszczania ich do eksploatacji. Niezależność czynności w postaci "zezwolenia" od czynności w postaci "dopuszczenia do użytkowania i eksploatacji" potwierdza również m.in. art. 15b ust. 4a g.z.w. W ocenie strony, niezasadność wiązania ważności zezwolenia z ważnością dopuszczenia automatu do eksploatacji potwierdza również m.in. treść 24 ust. 1b, art. 32 ust. 1 czy też art. 35 ust. 1 g.z.w., z których brak takiego związku również wynika. Treści zezwolenia na urządzania gier nie sposób bowiem powiązać normatywnie z treścią poświadczenia rejestracji (z treścią czynności polegającej na dopuszczeniu automatu do eksploatacji). Innymi słowy - poświadczenie rejestracji nie jest elementem zezwolenia na prowadzenie działalności i jak wskazano wyżej - na odwrót - zezwolenie na prowadzenie działalności nie jest elementem warunkującym poświadczenie rejestracji. Strona zauważyła, ze § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r. pozostaje w związku z art. 24 ust. 1b g.z.w., art. 24 ust. 1b g.z.w. stanowi nie o konkretnym zezwoleniu, lecz o zezwoleniu abstrakcyjnym. Skarżąca nie była w stanie odnaleźć związku normatywnego treści zezwolenia z czynnością polegającą na dopuszczeniu do eksploatacji i użytkowania automatu, związku prowadzącego do konkluzji, że wraz z wygaśnięciem konkretnego zezwolenia wygasa konkretne poświadczenie rejestracji. W związku z tym, skarżąca stwierdziła, że fakt posiadania jakiekolwiek ważnego zezwolenia na prowadzenie działalności, potwierdza ważność poświadczenia rejestracji (dopuszczenia do eksploatacji), zaś w ramach innego zezwolenia automat może być nadal eksploatowany. Kryterium momentu włączenia automatu do eksploatacji w ramach innego zezwolenia nie znajduje uzasadnienia - strona może tego dokonać w dowolnym czasie obowiązywania zezwolenia i ważności poświadczenia rejestracji. Zaskarżona czynność organu została przez stronę uznana za nieprawidłową również w kontekście dowodowym, poczynionych ustaleń. Ustalenie okoliczności, o której mowa w § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 03.06.2003 r., tj. wygaśnięcie zezwolenia wymaga bowiem przeprowadzenia dowodu z akt właściwego postępowania rejestracyjnego. Nie wystarcza w tym zakresie, tak jak uczynił organ, ograniczenie się do treści kopii zezwolenia stanowiącego załącznik do poświadczenia rejestracji (§ 9 ust. 2 rozporządzenia z 03.06.2003 r.), gdyż nie wyklucza to chociażby możliwości, że określone zezwolenie zostało przedłożone lub też został złożony wniosek o jego przedłużenie. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej, przy czym art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. stanowi, iż kontrola ta dotyczy także innych niż decyzje, czy postanowienia aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd uznając skargę na czynność, uchyla ten akt lub stwierdza bezskuteczność czynności. Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2011 r. polegająca na wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, gdyż, zdaniem organu, poświadczenie rejestracji tychże automatów utraciło ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, tego którego kopię skarżąca załączyła do wniosku o dokonanie rejestracji automatu lub urządzenia do gier. O dokonaniu tej czynności organ powiadomił skarżącą pismem z dnia [...] marca 2011 r. (k. - 35 akt adm.). Należy jednocześnie podkreślić, że organ nie przeprowadził postępowania zakończonego wydaniem decyzji w przedmiocie stwierdzenia utraty ważności "poświadczenia rejestracji". W piśmie informującym o wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, powiadomił jedynie stronę, że "poświadczenie rejestracji" utraciło ważność. W ten sposób organ, gdyby dodatkowo przyjąć jego stanowisko co do skutków czynności wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG (tylko działania techniczne), pozbawiłby stronę uprawnień do eksploatacji i użytkowania automatów, bez możliwości składania środków zaskarżenia (tak NSA w postanowieniu z dnia: 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1677/11, 14 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2112/11 i II GSK 2128/11, 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2283/11, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl). W powołanych orzeczeniach NSA, dokonując analizy znaczenia prawnego czynności: rejestracji automatu, wydania "poświadczenia rejestracji", cofnięcia rejestracji automatu, utraty ważności "poświadczenia rejestracji" przyjął, że udzielenie "poświadczenia rejestracji", jak i "stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji" przybiera charakter decyzji administracyjnej. Natomiast sama rejestracja, a więc wprowadzenie automatu do rejestru KRAG (tym samym wyrejestrowanie), jest tylko czynnością techniczną i strona nie jest powiadamiana o jej dokonaniu. Prawnym rezultatem tej czynności jest zaś wydanie przez naczelnika urzędu celnego dokumentu – "poświadczenia rejestracji" poprzez dokonanie potwierdzenia rejestracji na wniosku. Wystawienie tego dokumentu ma doniosłe znaczenie prawne. Zgodnie bowiem z § 10 ust. 2 rozporządzenia z 03.06.2003 r. "poświadczenie rejestracji" stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania wymienionego w nim automatu przez okres 6 lat. "Poświadczenie rejestracji" zawiera dane konkretnego automatu, numer rejestracji oraz datę ważności (§ 10 ust.1, 2 i 3). Konkludując NSA uznał, że "poświadczenie rejestracji" ma charakter decyzji administracyjnej o charakterze deklaratoryjnym (potwierdzającym) posiadanie uprawnienia do eksploatacji automatu. Z przepisów prawa wynika bowiem, że podmiot posiadający zezwolenie na działalność w zakresie gier i posiadający automat spełniający wymagania techniczne ma prawo eksploatować ten automat dopiero wówczas, gdy uzyska "poświadczenia rejestracji" wystawione przez uprawniony organ administracji publicznej. Omawiany dokument potwierdza dokonanie rejestracji oraz stwierdza uprawnienie wnioskodawcy do eksploatacji automatu. Bez "poświadczenia rejestracji" konkretnego automatu wnioskodawca, choćby miał zezwolenie i posiadał automat spełniający wymagania techniczne, nie posiada uprawnienia do jego eksploatacji. Podobnie rzecz się ma ze stwierdzeniem utraty ważności "poświadczenia rejestracji", dokonywanego w oparciu o § 10 ust. 4 rozporządzenia z 03.06.2003 r. Przede wszystkim skutek, że następuje utrata istniejącego wcześniej uprawnienia do eksploatacji konkretnego automatu, zdaniem NSA, powoduje, że także stwierdzenie utraty ważności "poświadczenia rejestracji" ma charakter decyzji administracyjnej. Jednocześnie NSA zauważył, że stwierdzenie, czy "poświadczenie rejestracji" utraciło ważność może być kwestią sporną między uprawnionym i organem, w szczególności w sytuacji, kiedy co prawda wygasło zezwolenie dołączone do wniosku o rejestrację, ale przedtem wnioskodawca przemieścił automat do innego punktu gier, który prowadzony był na podstawie innego dłużej ważnego zezwolenia (§ 14 ust. 3 i 4 rozporządzenia z 03.06.2003 r.). Istotna jest równocześnie okoliczność czy nie upłynął sześcioletni okres dokonania poświadczenia rejestracji, przewidziany w § 10 ust. 3 rozporządzenia z 03.06.2003 r. Do wskazanych wniosków NSA doszedł po analizie art. 117 g.h. mówiącego, iż zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier udzielone przed dniem wejścia w życie tej ustawy (1 stycznia 2010 r.) zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. Powołał się także na art. 129 ust. 1 g.h. stanowiący, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń według przepisów dotychczasowych (o ile ustawa nie stanowi inaczej), czyli według przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych, w tym art. 32 ust. 1, art. 35 ust. 1, art. 36 ust. 1 g.z.w. nie wymagających w treści wniosku o zezwolenie i decyzji zezwalającej na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych danych dotyczących konkretnych automatów, które będą eksploatowane w ośrodku prowadzenia gier. Przywołał także art. 15b ust. 4 i 4a oraz art. 16 pkt 2 g.z.w., które stosownie do art. 144 g.h. nie zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2010 r., kiedy to utraciła moc ustawa z o grach i zakładach wzajemnych. Przepis art. 15b ust. 4 g.z.w. stanowi, że automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach, gier na automatach o niskich wygranych lub przez podmioty wykonujące monopol Państwa, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego. Z kolei przepis art. 15b ust. 4a g.z.w. mówi, że wyznaczony naczelnik urzędu celnego dopuszcza do eksploatacji i użytkowania automaty i urządzenia do gier na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Natomiast art. 16 pkt 2 g.z.w. ustanawia delegację ustawową dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, aby mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, określił, w drodze rozporządzenia szczegółowe warunki dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunki przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń. W oparciu m.in. o to upoważnienie zostało wydane rozporządzenie z 03.06.2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Przepisy tego rozporządzenia - Rozdziału 3 – Eksploatacja i użytkowanie automatów i urządzeń do gier, szczególnie §§ 7 – 10 i § 14 były także szczegółowo analizowane przez NSA. Skład orzekający podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tej sytuacji, skoro nie została wydana decyzja w przedmiocie stwierdzenia utraty ważności poświadczenia rejestracji, nie można było przyjąć, że wyrejestrowanie automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG było tylko czynnością techniczną bez skutków prawnych. Oznaczałoby to pozbawienie strony uprawnienia do eksploatacji automatów bez uprzedniego postępowania gwarantującego jej aktywny udział i składanie środków zaskarżenia. W orzecznictwie i literaturze przedmiotu przyjmuje się, że o akcie lub czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., na który może być wniesiona skarga do sądu administracyjnego, można mówić wówczas, gdy akt (czynność) podjęty jest w sprawie indywidualnej, skierowany jest do oznaczonego podmiotu administrowanego, dotyczy uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, samo zaś uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, są określone w przepisie prawa powszechnie obowiązującego (zob. uchwała NSA z dnia 4 lutego 2008 r., I OPS 3/07, publ. ONSAiWSA 2008/2/21, POP 2008/3/45, OSP 2008/5/51, Prok.i Pr.-wkł. 2008/7-8/65, OSP 2008/7-8/89; J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, Warszawa 1995, s. 52; J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi., 2004, s. 32; B. Adamiak, Z problematyki właściwości sądów administracyjnych (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.), ZNSA 2006, nr 2, s. 18; M. Bogusz, glosa do wyroku NSA z dnia 20 listopada 2008 r., sygn. I OSK 611/08, GSP - Prz. Orz. 2009, nr 3, s. 14-15). W świetle powyższego, najpierw powinno zostać przeprowadzone postępowanie w przedmiocie stwierdzenia utraty ważności "poświadczenia rejestracji", jako decydujące o dalszych losach posiadanego przez stronę uprawnienia eksploatacji i użytkowania urządzeń do gier. W przypadku uznania, że nastąpiła utrata ważności "poświadczenia rejestracji" rozstrzygnięcie organu powinno przybrać formę decyzji administracyjnej. Dopiero w dalszej kolejności może dojść do wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, co będzie już tylko stricte czynnością techniczną. W tym zakresie (nie została wydana decyzja) należało uznać za zasadne zarzuty skargi. Natomiast Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej co do naruszenia przepisów Konstytucji RP wskutek wydania rozporządzenia z 03.06.2003 r. z przekroczeniem delegacji ustawowej, zastosowania przepisów rozporządzenia wykraczających poza delegację, oparcia rozstrzygnięcia na przepisach niższej rangi z naruszenie zasad prawidłowej wykładni. Zdaniem Sądu rozporządzenie z 03.06.2003 r. nie zostało, w zakresie podlegającym ocenie, wydane z przekroczeniem delegacji ustawowej określonej w art. 16 g.z.w. W ocenie składu orzekającego zostało wydane w ramach delegacji ustawowej. Przy tym wytyczne w zakresie uregulowań odnoszących się do dopuszczenia automatów do gier o niskich wygranych zostały także zawarte w art. 15b ust. 3, 4 i 4a g.z.w. Z przepisu art. 15b ust. 4 g.z.w. wynika, że warunkiem dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatu jest posiadanie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier. Zatem nieuzasadniony jest pogląd skarżącej, że po rejestracji automat przestaje być przypisany do zezwolenia. Ponadto ustawodawca nie przewidział formy czynności związanych z dopuszczeniem do eksploatacji i użytkowania automatów. Doprecyzowanie charakteru działań organu podejmowanych w związku z wnioskiem o dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatu, jak wyżej przedstawiono, nie narusza uprawnień podmiotów wykonujących omawianą działalność. Należy także zwrócić uwagę, że NSA w powołanych orzeczeniach nie miał wątpliwości co do zgodności uregulowań rozporządzenia z 03.06.2003 r. z przepisami ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz Konstytucji RP. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną czynność. Natomiast z tego względu, że zaskarżona czynność wyrejestrowania określonego automatu wywołała w tej sytuacji określone skutki prawne, Sąd na mocy art. 152 p.p.s.a. orzekł, iż zaskarżona czynność nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzekł na mocy art. 200 p.p.s.a.