VI SA/Wa 1812/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Borowiecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Sędzia NSA Zdzisław Romanowski Protokolant ref. staż. Katarzyna Smaga po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2011 r. w przedmiocie wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z Krajowego Rejestru Automatów do Gier 1. uchyla zaskarżoną czynność; 2. stwierdza, że uchylona czynność nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Naczelnika Urzędu Celnego w [...] na rzecz skarżącej B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia [...] stycznia 2011 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] poinformował spółkę B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej także: strona skarżąca, skarżąca spółka), że z dniem [...] listopada 2010 r. utraciły ważność poświadczenia rejestracji 51 automatów o niskich wygranych (wg zestawienia załączonego do powyższego pisma), wydane na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...]. W przedmiotowym piśmie Naczelnik Urzędu Celnego w [...] powołał się na postanowienia § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.), w myśl którego poświadczenie rejestracji automatu lub urządzenia do gier traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności, na podstawie którego przedmiotowe poświadczenie zostało dokonane. W konsekwencji organ wskazał, że wyznaczony naczelnik urzędu celnego na obszarze swojej właściwości miejscowej, właściwy ze względu na miejsce organizowania gier, wyrejestrowuje automaty lub urządzenia do gier w systemie KRAG, których poświadczenie rejestracji utraciło ważność a było dokonane na podstawie ww. zezwolenie lub decyzję zmieniającą. Powyższe pismo organu zostało doręczone stronie skarżącej w dniu [...] lutego 2011 r. W odpowiedzi na powyższe pismo Naczelnika Urzędu Celnego w [...], skarżąca spółka w piśmie z dnia [...] lutego 2011 r. sprzeciwiła się powyższemu stanowisku organu. Strona skarżąca stwierdziła, że zaprezentowana przez organ wykładnia przepisu § 10 ust. 4 pkt 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. była błędna i sprzeczna z przepisami rangi ustawowej, tj. art. 15b ust. 4 i ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych. Zdaniem skarżącej spółki, Naczelnik Urzędu Celnego w [...] - wbrew woli ustawodawcy - wiąże automat i jego rejestrację z konkretnym zezwoleniem. Według strony skarżącej, przeciw takiej wykładni przemawia nie tylko brzmienie tych przepisów, ale przede wszystkim treść i znaczenie samego zezwolenia, określona w art. 24 ust. 1b, art. 32 ust. 1 i art. 35 ust. 1 w zw. z art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W świetle tych przepisów nie występuje, jak wywiodła skarżąca, zależność pomiędzy zezwoleniem na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych a dopuszczeniem do eksploatowania i użytkowania automatów do gier o niskich wygranych - w postaci tzw. poświadczenia rejestracji. W piśmie z dnia [...] marca 2011 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w [...], powołując się m.in. na treść przepisu § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych - stwierdził, że utrata ważności poświadczenia rejestracji automatu lub urządzenia do gier sprowadza się do zaistnienia określonego w przepisie prawa, regulującego konstrukcję danego zagadnienia, zdarzenia, z którym przepis ten łączy powstanie bądź wygaszenia uprawnień podmiotów. Zdarzeniem tym, jak wskazał organ, jest wygaśnięcie zezwolenia, o którym mówi w art. 24 ust. 1, ust. 1a i ust. 1b ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Zdaniem organu, jest to stan faktyczny konieczny, aby mogło dojść do powstania bądź wygaszenia uprawnień podmiotu. Organ stwierdził, iż utrata ważności poświadczenia rejestracji automatu lub urządzenia do gier zachodzi automatycznie, bez względu na wolę i zamiar zarówno samego podmiotu, jak i organu administracji. Organ uznał, że przesłanką decydującą (jedyną) o utracie ważności tego poświadczenia jest zaistnienie stanu faktycznego, z którym przepis prawa łączy powstanie bądź utratę skonkretyzowanych uprawnień podmiotu. Cechą charakterystyczną tego typu zdarzeń jest brak działania organów w postaci obowiązku wydania rozstrzygnięcia administracyjnego. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w [...], utrata ważności przedmiotowego poświadczenia powstaje na mocy prawa, a organ nie jest zobowiązany do podejmowania jakichkolwiek działań związanych z jej realizacją, poza dokonaniem czynności o charakterze materialno-technicznym, związanych z wygaszeniem poświadczenia konkretnego automatu lub urządzenia do gier we właściwej ewidencji. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wskazał, że wyrejestrowanie w systemie KRAG automatów do gier o niskich wygranych należących do skarżącej spółki jest jedynie czynnością techniczną i nie stanowi rozstrzygnięcia organu, gdyż ważność poświadczenia rejestracji przedmiotowe automaty utraciły z mocy prawa. Powyższe pismo organu zostało doręczone stronie skarżącej w dniu [...] marca 2011 r. Pismem z dnia [...] kwietnia 2011 r. skarżąca spółka wezwała Naczelnika Urzędu Celnego w [...] do usunięcia naruszenia prawa, polegającego na wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG. W odpowiedzi na powyższe wezwanie strony skarżącej, organ w piśmie z dnia [...] lipca 2011 r. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w piśmie z dnia [...] marca 2011 r. W piśmie z dnia [...] sierpnia 2011 r. skarżąca spółka B. Sp. z o.o. z siedzibą w W., działając za pośrednictwem organu, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na w/w czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2011 r. polegającą na wyrejestrowaniu w tym dniu automatów do gier o niskich wygranych z Krajowego Rejestru Automatów do Gier. Wnosząc o orzeczenie o bezskuteczności zaskarżonej czynności Naczelnika Urzędu Celnego w [...] polegającej na wyrejestrowaniu w dniu [...] marca 2011 r. automatów do gier o niskich wygranych z Krajowego Rejestru Automatów do Gier, strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych w zw. z art. 15b ust. 4 i ust. 4 a ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych - poprzez niewłaściwe przyjęcie, iż o wygaśnięciu rejestracji automatu może decydować fakt utraty ważności zezwolenia, które zostało wskazane w pierwotnym wniosku GL-1, podczas gdy automat został legalnie i skutecznie przemieszczony na skutek złożenia dokumentu GL-2 i jego akceptacji przez organy celne, w wyniku czego zaczął funkcjonować w ramach zupełnie innego, nadal obowiązującego zezwolenia; 2) § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych w zw. z art. 16 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 92 Konstytucji RP - poprzez oparcie zaskarżonej czynności o przepis, który reguluje w rozporządzeniu kwestię wykraczającą poza delegację ustawową; 3) § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych w zw. z art. 24 ust. 1b, art. 32 ust. 1, art. 35 ust. 1 w zw. z art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych - poprzez uznanie, że pomiędzy rejestracją konkretnego automatu a zezwoleniem na prowadzenie działalności na obszarze konkretnego województwa występuje nierozerwalny związek; 4) § 10 ust. 4 pkt 1 w zw. z § 10 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych - poprzez taką interpretację pierwszego z przywołanych przepisów, która oznacza całkowitą zbędność istnienia drugiego z tych przepisów; 5) art. 121 Ordynacji podatkowej - poprzez kwestionowanie przez organ celny legalności funkcjonowania wykreślonych automatów do gry z uwagi na wygaśnięcie zezwoleń pierwotnie wskazanych we wnioskach GL-1, pomimo ich uprzedniego przemieszczenia i włączenia do eksploatacji w ramach zupełnie innego zezwolenia, co było przedmiotem badania i akceptacji ze strony organów celnych i przybrało postać rozstrzygnięć administracyjnych. W uzasadnieniu strona skarżąca wskazała, że przedmiotowe automaty zostały zarejestrowane na podstawie wniosków GL-1, w których wskazano określone zezwolenia. Strona podniosła, że przed upływem terminu ważności ww. zezwoleń, złożyła zgłoszenia przemieszczenia GL-2 przedmiotowych automatów, wskazując w części D.2 zgłoszenia - Informacja dotycząca przyszłej eksploatacji - numery innych zezwoleń, które zachowywały i nadal zachowują ważność. Zdaniem skarżacej spółki, organy celne zaakceptowały prawidłowość zgłoszeń przemieszczenia GL-2 i zatwierdziły stosownymi postanowieniami zmiany do akt weryfikacyjnych nowych punktów gier dla przedmiotowych automatów, włączając je do eksploatacji. Strona podniosła, że zezwolenia wskazane pierwotnie we wnioskach GL-1 wygasły. W związku z powyższym, strona skarżąca uznała, że działanie organu celnego w niniejszej sprawie nie znajduje oparcia w przepisach prawa, a ponadto stoi w sprzeczności z uprzednimi działaniami i rozstrzygnięciami organów celnych dotyczącymi funkcjonowania przedmiotowych automatów. Skarżąca spółka, powołując się na przepisy art. 15b ust 4 i ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych - stwierdziła, że wskazane regulacje są jedynymi w tym przedmiocie normami prawnymi rangi ustawowej, natomiast pozostałe przepisy zamieszczone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych zostały wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 16 pkt 2 ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Zdaniem skarżącej spólki, powyższe oznacza, że przepisy rangi podustawej, w tym cyt. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r., nie mogą modyfikować, czy też rozszerzać prawnych warunków (przesłanek) "eksploatacji i użytkowania automatów", wychodząc poza zakres przesłanek ustawowych. Nadto, zdaniem strony skarżącej, w razie jakichkolwiek wątpliwości przepisy rangi podustawej winny być interpretowane zgodnie z jednoznacznymi dyrektywami zawartymi w przepisach rangi ustawowej. Tymczasem, jak wskazała skarżąca spółka, urzędy celne – działając nie tylko wbrew powyższym zasadom i w oderwaniu od przepisów ustawowych, ale również wbrew dotychczasowej praktyce administracyjnej - powołując się jedynie na przepis § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, wywodzą w oparciu o ten przepis, iż rejestracja automatu gier o niskich wygranych traci swoją ważność przed upływem okresu sześcioletniego (z § 10 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów) także w sytuacji wcześniejszego wygaśnięcia zezwolenia z art. 24 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, które zostało ujawnione na wniosku o rejestrację GL-1 w związku ze wskazaniem "pierwszego" miejsca eksploatacji danego automatu, a zupełnie niezależnie od aktualnego miejsca eksploatacji danego automatu ujawnionego na druku GL-2 i ujawnionego w związku z tym "innego" zezwolenia z art. 24 ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Zdaniem skarżącej spółki, powyższa wykładnia § 10 ust. 4 pkt 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. jest błędna i sprzeczna z przepisami rangi ustawowej, tj. art. 15b ust. 4 i ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Wbrew woli ustawodawcy "wiąże" bowiem automat i jego rejestrację z konkretnym zezwoleniem. Według strony skarżącej, przeciw takiej wykładni przemawia nie tylko brzmienie tych przepisów, ale też treść i znaczenie samego zezwolenia, określone w art. 24 ust. 1b, art. 32 ust. 1, art. 35 ust. 1 w zw. z art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Zdaniem skarżącej spółki, w żadnym znaczeniu tych przepisów ustawowych powyższe akty administracyjne nie są od siebie uzależnione (to jest zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz dopuszczenie do eksploatowania i użytkowania automatów do gier o niskich wygranych - w postaci tzw. poświadczenia rejestracji). Właściwy sens tak ustalonego stanu prawnego sprowadza się do wykładni, że pierwotnym warunkiem ubiegania się o uzyskanie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest posiadanie przez wnioskodawcę zezwolenia na taką działalność (jednego, wielu), a warunkiem uzyskania samej rejestracji jest pozytywna opinia techniczna wyznaczonej jednostki badającej. Zdaniem strony skarżącej, ujawnianie "zezwolenia" na drukach GL-1 ma jedynie to znaczenie, że automaty mogą być eksploatowane w wyznaczonych miejscach i na podstawie ważnych zezwoleń, stąd jedynie dla właściwej kontroli ich eksploatacji w powyższy sposób ukształtowano treść tych wniosków. Skarżąca spółka uznała, że zasadniczy błąd wykładni aktualnie prezentowanej przez organy celne polega na odczytywaniu § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych w całkowitym oderwaniu od wyżej podanych przepisów ustawowych ustawy z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. A właściwie na wywodzeniu konsekwencji prawnych dla aktów administracyjnych mających oparcie w ustawie (art. 15b ust 4 i ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 144 ustawy o grach hazardowych) z treści druków (będących jedynie wnioskiem) GL-1, a więc zupełnie przeciwnie, niż by na to wskazywała konstytucyjna hierarchia aktów prawnych. Zdaniem skarżącej spółki z całości powyższych przepisów dopuszczalna jest wyłącznie wykładnia, na mocy której "akt rejestracji" (treść poświadczenia rejestracji) automatu jest niezależny od "aktu zezwolenia", a obowiązek posiadania zezwolenia jest jedynie warunkiem podmiotowym (cechą) wnioskodawcy, określającym jego zdolność do uzyskania tej rejestracji i na jej podstawie eksploatowania automatu na warunkach określonych w zezwoleniu (zezwoleniach). Natomiast, zdaniem strony, wygaśnięcie rejestracji automatu na podstawie § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych następuje jedynie wówczas, gdy wygasa "jedyne" zezwolenie operatora lub "ostatnie", jakie on posiada, a co najmniej ostatnie ujawnione na GL-2 (po skutecznej zmianie miejsca eksploatacji automatu). Ponadto, zdaniem strony skarżacej, działania i stanowisko organu celnego jest skrajnie niekonsekwentne, albowiem, jeżeli organ stoi na stanowisku, iż pomiędzy rejestracją automatu a konkretnym zezwoleniem na prowadzenia działalności istnieje faktycznie nierozerwalny związek, skutkujący wygaśnięciem rejestracji wraz z utratą ważności tego zezwolenia, to konsekwentnie należałoby uznać, iż niemożliwe jest w ogóle takie przemieszczenia automatu na podstawie dokumentu GL-2, które skutkuje jego funkcjonowaniem w ramach innego zezwolenia. Strona wskazała jednakże, iż dotychczasowa praktyka powszechnie i bez jakichkolwiek zastrzeżeń dopuszczała takie przemieszczanie automatów, o czym świadczy choćby historia spornych automatów skarżącej spółki. Według strony, dzialanie organu jest niekonsekwentne również dlatego, że zgodnie z § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia poświadczenia rejestracji automatu dokonuje się na 6 lat. Skoro jednak warunkiem rejestracji automatu jest uprzednie dysponowanie zezwoleniem, którego termin ważności to także 6 lat, to zakładając, iż utrata ważności zezwolenia oznacza automatycznie wygaśnięcie rejestracji, trzeba uznać, że poświadczenie rejestracji nigdy nie mogłoby istnieć w obrocie dłużej niż 6 lat. Według strony, oznacza to, iż przy takiej interpretacji przepis § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia byłby zupełnie zbędny i niepotrzebny. Ponadto, zdaniem strony, skoro organ celny taką wagę przywiązuje do treści druku GL-1, to należałoby oczekiwać, iż takie samo znaczenie nada formularzowi zgłoszenia przemieszczenia GL-2. Skoro bowiem, według rozumowania organu, przemieszczenie możliwe jest tylko w ramach jednego zezwolenia, rubryka D.2.1 formularza, byłaby zupełnie zbędna, gdyż przyszła eksploatacja musiałaby się odbywać tylko w ramach dotychczasowego zezwolenia. W konsekwencji skarżąca spółka stwierdziła, że brak jest podstaw, aby uznać, iż po skutecznym przemieszczeniu automatu, los poprzedniego zezwolenia może wywierać skutki prawne na rejestrację automatu funkcjonującego już w ramach zupełnie innego zezwolenia. Skoro zatem, jak wskazała strony, w wyniku złożenia i akceptacji GL-2 dochodzi do zmiany zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ustawy, to nie ma żadnych przesłanek, aby treść § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia nadal łączyć z uprzednim zezwoleniem. Zdaniem strony skarżącej, najbardziej rażąca niekonsekwencja w działaniach organu widoczna jest w fakcie, że organy celne badały prawidłowość przemieszczenia spornych automatów i możliwość ich legalnego funkcjonowania na podstawie dotychczasowego poświadczenia rejestracji w nowej lokalizacji i w oparciu o nowe zezwolenia. Według strony, wydając postanowienia o zatwierdzeniu zmiany do akt weryfikacyjnych nowych punktów gry dla przedmiotowych automatów, organy celne potwierdziły, iż zgłoszenie GL-2 jest prawidłowe i skuteczne, "przemieszczenie" automatu może dotyczyć różnych zezwoleń, zaś utrata ważności poprzedniego zezwolenia nie stoi na przeszkodzie dalszej eksploatacji automatu. Strona podkreślioła, że przedmiotowe postanowienia funkcjonują w obrocie prawnym, albowiem nie zostały w żadnym trybie wyeliminowane. W tej sytuacji, zdaniem skarżącej spólki, nie mogą zostać swobodnie pominięte przez inne organy celne. Strona wskazała zatem, że albo postanowienia te są prawidłowe, a w konsekwencji wyrejestrowanie przedmiotowych automatów jest bezprawne, albo zostały wydane wadliwie, a w konsekwencji powinny zostać wyeliminowane z obrotu prawnego, zaś osoby odpowiedzialne za ich wydanie, powinny ponieść stosowną odpowiedzialność, w tym odpowiedzialność odszkodowawczą wobec skarżącej spółki, która działała w zaufaniu do tego rozstrzygnięcia. Konkludując skarżąca spółka stwierdziła, że pewnego rodzaju potwierdzeniem, iż powyższe stanowisko strony jest prawidłowe, powinno być również załączone do skargi postanowienie Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] marca 2011r., sygn akt [...], w którym Sąd ten słusznie wskazał, iż: "z treści przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 roku w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych wynika, iż możliwa jest dalsza eksploatacja automatu o niskich wygranych po jego przemieszczeniu "do innego zezwolenia", pomimo wygaśnięcia zezwolenia pierwotnego, pod warunkiem zgłoszenia zamiaru przemieszczenia przed wygaśnięciem zezwolenia pierwotnego oraz przy założeniu, że sześcioletni okres ważności rejestracji automatu jeszcze nie upłynął". Ponadto skarżąca spólka wskazała, że analogiczne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 31 maja 2011 r. (sygn. akt II SA/Bk 157/11). Jednocześnie strona przywołała także stanowisko samego Ministerstwa Finansów, które w piśmie znak: [...] wskazało, iż poświadczenia rejestracji automatu do gier zachowują ważność: "jeżeli automat w 6 letnim okresie ważności poświadczenia rejestracji został przemieszczony i jest eksploatowany w innym ośrodku gier, niż wskazany we wniosku GL-1, a Spółka posiada ważne zezwolenie na prowadzenie działalności w ośrodku gier, w którym automat użytkowany jest obecnie". W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Celenego w [...] wniósł o jej odrzucenie z uwagi na to, że zgodnie z art. 58 § 1 pkt 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego w związku z art.3 § 2 pkt 4 tej ustawy, albowiem Naczelnik Urzędu Celnego w [...], dokonując adnotacji w ewidencji Krajowego Rejestru Automatów do Gier, nie pozbawił skarżącej spółki uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Ponadto organ wskazał, że w analogicznej sprawie Wojewódzkie Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2011 r., sygn. akt VI SA/Wa 834/11 odrzucił skargę na czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...] w przedmiocie wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z Krajowego Rejestru Automatów do Gier. Jednoczesnie organ, odpowiadając na zarzuty strony zawarte w skardze - wskazał, iż wbrew stanowisku skarżącej spółki, do konkretnego zezwolenia należy przypisać nie tylko odpowiednią liczbę punktów gier, ale i konkretną liczbę automatów do gier o niskich wygranych, a konkretyzacją powyższych twierdzeń jest brzmienie art. 15b ust. 4 i ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych (w związku z art. 9 pkt 3, art. 32 ust. 1 i art. 35 ust. 1 tej ustawy), z którego wynika, że automaty do gier o niskich wygranych mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie (określające konkretną liczbę punktów gier, a przez to konkretną liczbę automatów) po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego na podstawie opinii jednostki badajacej (upowaznionej przez ministra własciwego do spraw finansów publicznych). Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w [...], rejestracja automatu do gier o niskich wygranych, o której mowa w § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, rozumiana jako czynność materialno-techniczna wyznaczonego naczelnika urzędu celnego, odbywa się w odniesieniu do konkretnego zezwolenia (§ 9 ust. 2 rozporządzenia). Zatem, jak stwierdził organ, wszelkie zmiany lokalizacji automatu do gier o niskich wygranych, dokonane w zgodzie z postanowieniami § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia, odbywają się w stosunku do tego zezwolenia i w jego ramach. Za niedopuszczalne organ administracji uznał przyjęcie stanowiska skarżącej spółki, iż raz zarejestrowany automat do gier o niskich wygranych, w oparciu o konkretne zezwolenie, może być przemieszczany w ramach rejestracji do punktów gier wskazanych w innym zezwoleniu, bez względu na fakt, czy zezwolenie w ramach którego dokonano rejestracji wygasło, czy też nie. Organ uznał bowiem, że podmiot pragnący eksploatować i użytkować automat do gier o niskich wygranych w związku z art. 129 ust. 1 i 144 ustawy o grach hazardowych, w ramach innego zezwolenia, niż to, w oparciu o które dokonano pierwotnej rejestracji tego automatu (np.: w przypadku jego wygaśnięcia), winien ponownie dokonać rejestracji automatu do gier o niskich wygranych do nowego (innego) zezwolenia. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w [...], zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych w związku z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier urządzanych w kasynie gry, w salonie gier na automatach, w salonie gry bingo pieniężne oraz w zakresie zakładów wzajemnych i gier na automatach o niskich wygranych udziela się na okres 6 lat. Przy czym działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy o grach hazardowych (1 stycznia 2010 r.) jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Jednakże, w zgodzie z art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, zezwolenia, o których mowa w rozp art. 129 ust. 1, nie mogą być przedłużane. Organ wskazał, że w stanie prawnym do dnia wejścia w życie postanowień ustawy o grach hazardowych zgodnie z art. 36 ust. 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, podmiot, któremu wygasa zezwolenie, o którym mowa w powyższym artykule, mógł wystąpić o jego przedłużenie na okres kolejnych 6 lat. Zatem, zdaniem organu, przed dniem wejścia w życie ustawy o grach hazardowych istniała możliwość przedłużenia ważności udzielonego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W efekcie organ uznał, że w obecnie obowiązującym stanie prawnym, regulowanym ustawą o grach hazardowych, funkcjonują zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych z 6-letnim terminem ważności określonym w art. 36 ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, jak i zezwolenia, którym przedłużono termin ważności w zgodzie art. 36 ust. 3 tej ustawy. Reasumując, organ stanął na stanowisku, iż obowiązek złożenia prawidłowo wypełnionego wniosku o rejestrację automatu lub urządzenia do gier, zgodnego z uzyskanym zezwoleniem, ciąży na podmiocie ubiegającym się o rejestrację danego automatu lub urządzenia. Podobnie, w przypadku utraty ważności poświadczenia rejestracji, właściwy organ stwierdziwszy, iż zaszła okoliczność powodująca utratę ważności poświadczenia rejestracji, dokonuje czynności o charakterze materialno-technicznym, polegającej na wykreśleniu danego automatu lub urządzenia z prowadzonych ewidencji. W tym zakresie organ nie jest również upoważniony do dokonywania jakichkolwiek innych czynności, przed wykreśleniem automatu lub urządzenia do gier z prowadzonej ewidencji, poza stwierdzeniem wystąpienia jednej z przesłanek wykazanych w § 10 ust. 4 cyt. rozporządzenia. Wobec powyższego, zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w [...], nie można utożsamiać czynności materialno-technicznej organu polegającej na wyrejestrowaniu automatu do gier o niskich wygranych z ewidencji prowadzonych przez właściwego naczelnika urzędu celnego z chwilą wystąpienia przesłanki, o której mowa w § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, z naruszeniem zasady zaufania do organów, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Powyższa kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej, przy czym przepis art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwana dalej p.p.s.a.), stwierdza, iż kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne, niż decyzje administracyjne czy też postanowienia, akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uznając skargę na czynność, uchyla ten akt lub stwierdza bezskuteczność czynności. Wskazać należy, że zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., akty lub czynności podległe kontroli sądów administracyjnych muszą mieć indywidualny charakter, a zatem być skierowane do zindywidualizowanego adresata, który znajduje się w określonej sytuacji, a ponadto muszą dotyczyć uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 14 grudnia 2010 r., sygn. akt I OSK 2392/10 (LEX nr 743419), przez "czynność", o jakiej mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., należy rozumieć czynność materialno-techniczną z zakresu administracji publicznej, dotyczącą uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Stanowisko to w całości podziela skład orzekający w niniejszej sprawie. Sąd podzielił również pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt II SA/Bk 157/11, w zakresie wygaśnięcia poświadczenia rejestracji automatu w związku z okolicznością wygaśnięcia zezwolenia pierwotnego, w myśl którego czynność stwierdzająca owe wygaśnięcie mieści się w dyspozycji przepisu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., a zatem może być przedmiotem skargi do Sądu. Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] marca 2011 r. polegająca na wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, z uwagi na fakt, iż – jak stwierdził organ - poświadczenie rejestracji tychże automatów utraciło ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, którego kopię skarżąca spółka załączyła do wniosku o dokonanie rejestracji automatu lub urządzenia do gier. O dokonaniu spornej czynności organ powiadomił skarżącą pismem z dnia [...] marca 2011 r. Należy jednocześnie podkreślić, że Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nie przeprowadził postępowania zakończonego wydaniem decyzji w przedmiocie stwierdzenia utraty ważności "poświadczenia rejestracji". W piśmie informującym o wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, powiadomił jedynie stronę, że "poświadczenie rejestracji" utraciło ważność. W ten sposób, zdaniem Sądu, należy stwierdzić, że gdyby przyjąć stanowisko organu co do skutków owej czynności wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, skarżąca spółka zostałaby w sposób ewidentny pozbawiona uprawnień do eksploatacji i użytkowania automatów, bez możliwości składania środków zaskarżenia (podobnie: Naczelny Sąd Administracyjny /w:/ postanowieniach z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1677/11, z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2112/11 oraz II GSK 2128/11, a także z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2283/11). W powołanych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując szczegółowej analizy znaczenia prawnego czynności rejestracji automatu, wydania "poświadczenia rejestracji", cofnięcia rejestracji automatu, a także utraty ważności "poświadczenia rejestracji" - przyjął, że udzielenie "poświadczenia rejestracji", jak i "stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji" przybiera charakter decyzji administracyjnej. W tej sytuacji, mając na względzie stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanych wyżej orzeczeniach z 2011 r., należy stwierdzić, że sama rejestracja, a więc wprowadzenie automatu do rejestru KRAG (tym samym wyrejestrowanie), jest tylko czynnością techniczną i strona nie jest powiadamiana o jej dokonaniu. Prawnym rezultatem tej czynności jest zaś wydanie przez naczelnika urzędu celnego dokumentu – "poświadczenia rejestracji" poprzez dokonanie potwierdzenia rejestracji na wniosku. Niewątpliwie, wystawienie tego dokumentu ma doniosłe znaczenie prawne. Zgodnie bowiem z przepisem § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, "poświadczenie rejestracji" stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania wymienionego w nim automatu przez okres 6 lat. "Poświadczenie rejestracji" zawiera dane konkretnego automatu, numer rejestracji oraz datę ważności (vide: § 10 ust.1, 2 i 3 cyt. rozporządzenia). Mając na względzie powyższe, należy uznać, że "poświadczenie rejestracji" ma charakter decyzji administracyjnej o charakterze deklaratoryjnym (potwierdzającym) posiadanie uprawnienia do eksploatacji automatu. Z przepisów prawa wynika bowiem, że podmiot posiadający zezwolenie na działalność w zakresie gier i posiadający automat spełniający wymagania techniczne ma prawo eksploatować ten automat dopiero wówczas, gdy uzyska "poświadczenia rejestracji" wystawione przez uprawniony organ administracji publicznej. Omawiany dokument potwierdza dokonanie rejestracji oraz stwierdza uprawnienie wnioskodawcy do eksploatacji automatu. Bez "poświadczenia rejestracji" konkretnego automatu wnioskodawca, choćby miał zezwolenie i posiadał automat spełniający wymagania techniczne, nie posiada uprawnienia do jego eksploatacji. Podobnie rzecz się ma ze stwierdzeniem utraty ważności "poświadczenia rejestracji", dokonywanego w oparciu o § 10 ust. 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. Przede wszystkim skutek, że następuje utrata istniejącego wcześniej uprawnienia do eksploatacji konkretnego automatu, zdaniem Sądu, powoduje, że także stwierdzenie utraty ważności "poświadczenia rejestracji" ma charakter decyzji administracyjnej. Jednocześnie należy zauważyć, że stwierdzenie, czy "poświadczenie rejestracji" utraciło ważność, może być kwestią sporną między uprawnionym i organem, w szczególności w sytuacji, kiedy co prawda wygasło zezwolenie dołączone do wniosku o rejestrację, ale przedtem wnioskodawca przemieścił automat do innego punktu gier, który prowadzony był na podstawie innego dłużej ważnego zezwolenia (§ 14 ust. 3 i 4 cyt. rozporządzenia). Istotna jest równocześnie okoliczność, czy nie upłynął sześcioletni okres dokonania poświadczenia rejestracji, przewidziany w § 10 ust. 3 w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 117 ustawy o grach hazardowych, zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier udzielone przed dniem wejścia w życie tej ustawy (1 stycznia 2010 r.) zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. W świetle przepisu art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń według przepisów dotychczasowych (o ile ustawa nie stanowi inaczej), czyli według przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych, w tym art. 32 ust. 1, art. 35 ust. 1, art. 36 ust. 1 tej ustawy, niewymagających wskazania w treści wniosku o wydanie zezwolenie i decyzji zezwalającej na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych danych dotyczących konkretnych automatów, które będą eksploatowane w ośrodku prowadzenia gier. Ponadto należy wskazać na przepisy art. 15b ust. 4 i 4a oraz art. 16 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, które stosownie do art. 144 grach hazardowych, nie zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2010 r., kiedy to utraciła moc ustawa z o grach i zakładach wzajemnych Należy zauważyć, iż przepis art. 15b ust. 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych stanowi, że automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane i użytkowane przez podmioty posiadające zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach, gier na automatach o niskich wygranych lub przez podmioty wykonujące monopol Państwa, po dopuszczeniu ich do eksploatacji i użytkowania przez wyznaczonego naczelnika urzędu celnego. Z kolei przepis art. 15b ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych stanowi, że wyznaczony naczelnik urzędu celnego dopuszcza do eksploatacji i użytkowania automaty i urządzenia do gier na podstawie opinii jednostki badającej, upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Natomiast przepis art. 16 pkt 2 cyt. ustawy ustanawia delegację ustawową dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, aby mając na względzie ochronę interesów uczestników gier lub zakładów oraz zapewnienie prawidłowości przebiegu takiej gry lub zakładu, określił, w drodze rozporządzenia szczegółowe warunki dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunki przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń. W oparciu m.in. o to upoważnienie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. W tej sytuacji, podzielając w pełni stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte we wskazanych wyżej postanowieniach z 2011 r., uznać trzeba, że skoro nie została wydana decyzja administracyjna w przedmiocie stwierdzenia utraty ważności poświadczenia rejestracji, nie można było przyjąć, że wyrejestrowanie automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG było tylko czynnością techniczną bez skutków prawnych. Oznaczałoby to bowiem ewidentne pozbawienie strony skarżącej uprawnienia do eksploatacji automatów bez uprzedniego postępowania gwarantującego jej aktywny udział i składanie środków zaskarżenia. Należy zauważyć, iż zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze przedmiotu przyjmuje się zgodnie, że o akcie lub czynności, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., na który może być wniesiona skarga do sądu administracyjnego, można mówić wówczas, gdy akt (czynność) podjęty jest w sprawie indywidualnej, skierowany jest do oznaczonego podmiotu administrowanego, dotyczy uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, samo zaś uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, są określone w przepisie prawa powszechnie obowiązującego (zob. uchwała NSA z dnia 4 lutego 2008 r., I OPS 3/07, publ. ONSAiWSA 2008/2/21, POP 2008/3/45, OSP 2008/5/51, Prok. i Pr. - wkł. 2008/7-8/65, OSP 2008/7-8/89; por. także J. Świątkiewicz, Komentarz do ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, Warszawa 1995, s. 52; podobnie: J.P. Tarno /w:/ Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2004, s. 32; B. Adamiak, Z problematyki właściwości sądów administracyjnych (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.), ZNSA 2006, nr 2, s. 18; M. Bogusz, Glosa do wyroku NSA z dnia 20 listopada 2008 r., sygn. I OSK 611/08, GSP - Prz. Orz. 2009, nr 3, s. 14-15). W świetle powyższego, Sąd uznał, że najpierw powinno zostać przeprowadzone postępowanie w przedmiocie stwierdzenia utraty ważności "poświadczenia rejestracji", jako decydujące o dalszych losach posiadanego przez stronę uprawnienia eksploatacji i użytkowania urządzeń do gier. W przypadku uznania, że nastąpiła utrata ważności "poświadczenia rejestracji", rozstrzygnięcie organu powinno przybrać formę decyzji administracyjnej. Dopiero w dalszej kolejności może dojść do wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG, co będzie już tylko stricte czynnością techniczną. Mając powyższe na względzie, Sąd przyjął, że z uwagi na brak wydania przez organ stosownej decyzji administracyjnej, skarga spółki B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. jest zasadna. Niemniej, należy w tym miejscu wyraźnie podkreślić, iż podzielając w części zasadność stanowiska strony skarżącej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie podzielił jednakże zarzutów skarżącej spółki co do naruszenia przepisów Konstytucji RP wskutek wydania rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych z przekroczeniem delegacji ustawowej. Zdaniem Sądu, wskazane rozporządzenie Ministra Finansów nie zostało, w zakresie podlegającym ocenie, wydane z przekroczeniem delegacji ustawowej, określonej w art. 16 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W ocenie składu orzekającego, dokonując analizy zarzutów skarżącej spółki, należy zauważyć, że wytyczne w zakresie uregulowań odnoszących się do dopuszczenia automatów do gier o niskich wygranych zostały także zawarte w przepisach art. 15b ust. 3, ust. 4 i ust. 4a ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Z przepisu art. 15b ust. 4 tej cyt. ustawy wynika, że warunkiem dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatu jest posiadanie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier. Zatem nieuzasadniony jest pogląd strony skarżącej, że po rejestracji automat przestaje być przypisany do zezwolenia. Ponadto ustawodawca nie przewidział formy czynności związanych z dopuszczeniem do eksploatacji i użytkowania automatów. Doprecyzowanie charakteru działań organu podejmowanych w związku z wnioskiem o dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatu, jak wyżej przedstawiono, nie narusza uprawnień podmiotów wykonujących omawianą działalność. Na marginesie należy zwrócić jedynie uwagę, że NSA w powołanych orzeczeniach z 2011 r. również nie dostrzegł jakichkolwiek niezgodności uregulowań zawartych w spornym rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. z przepisami ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz Konstytucji RP. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną czynność Naczelnika Urzędu Celnego w [...]. Ponadto, z uwagi na fakt, że zaskarżona czynność organu, dotycząca wyrejestrowania określonego automatu, wywołała w tej sytuacji określone skutki prawne, Sąd w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. orzekł, iż sporna czynność nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Rozstrzygając jednocześnie o zwrocie kosztów postępowania sądowego w wysokości 457 złotych, na które składa się wpis sądowy, wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej oraz opłata skarbowa, Sąd oparł swoje orzeczenie w tym zakresie na przepisach art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).