VI SA/Wa 2342/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Romanowski Sędziowie Sędzia WSA Pamela Kuraś - Dębecka Sędzia WSA Agnieszka Łąpieś - Rosińska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Jarosław Kielczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Ministra Energii z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej oddala skargę Wnioskiem z dnia [...] czerwca 2018 r. F. spółka z o. o. z siedzibą w P. wystąpiła o udzielenie interpretacji w trybie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. poz. 646 ze zm.). Wyjaśniła, że wykonuje w RP działalność gospodarczą polegającą na produkcji w składzie podatkowym wyrobów z wykorzystaniem produktów zaklasyfikowanych do kodu CN 2710 19 43. Powyższe wyroby są wykorzystywane jako półprodukty do wyrobu końcowego produktu, który nie jest paliwem w rozumieniu ustawy o zapasach (olej smarowy kod CN 2719 19 99). Spółka nabywa powyższe półprodukty w innych krajach UE i dokonuje ich przywozu w procedurze zawieszonego poboru akcyzy do składu podatkowego, gdzie wykorzystywane są do produkcji preparatów antykorozyjnych niebędących paliwami w rozumieniu ustawy o zapasach. Nabywane półprodukty są zaklasyfikowane do kodu CN 2710 19 43 (oleje napędowe), lecz ze względu na brak dodatków (m. in. nie zawierają wymaganych przez przepisy dotyczące jakości paliw\ żadnych dodatków bądź domieszek, w tym barwników, estrów FAME), nie spełniają norm jakościowych określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych i nie jest możliwe wykorzystanie ich jako paliw do celów napędowych albo opałowych. Spółka wskazała, że na prowadzenie powyższej działalności gospodarczej nie jest wymagana koncesja na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą oraz koncesja na obrót paliwami ciekłymi w Polsce w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. Nr 1059, ze zm.) , ze względu na fakt, że wskazane powyżej półprodukty nie stanowią paliw ciekłych w rozumieniu tej ustawy oraz na żadnym etapie prowadzonej działalności nie występuje obrót paliwami ciekłymi na terenie RP. Spółka nie sprzedaje ww. produktów ani półproduktów na terenie RP lecz zużywa je do produkcji innych wyrobów niebędących paliwami i dokonuje dostaw tych wyrobów do odbiorców na terenie innych krajów UE. W związku z powyższym Spółka zwróciła się o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w opisanym stanie faktycznym będzie zobowiązana do wnoszenia opłaty zapasowej określonej w art. 21 b ustawy o zapasach. Decyzją z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] Prezes Agencji Rezerw Materiałowych uznał stanowisko spółki, które zostało zawarte we wniosku z [...] czerwca 2018 r. za nieprawidłowe. Prezes Agencji wskazał w uzasadnieniu, że spółka wypełnia definicję handlowca. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wprost wynika, że spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa w innych krajach UE produkty zakwalifikowane do kodu CN 2710 19 43 i następnie dokonuje ich przywozu. Ponadto ustawa o zapasach w żadnym punkcie nie określa, że przywóz jedynie tych wolumenów produktów naftowych, które użytkownik wykorzysta do celów napędowych, wiąże się z obowiązkiem uiszczenia przez handlowca określonej opłaty zapasowej, bowiem tylko takie produkty można uznać za paliwo. Ustawa z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1323), dalej: "ustawa o zapasach", w art. 2 pkt 2 w sposób jednoznaczny określa, że dla uznania konkretnego produktu za paliwo istotne jest nie przeznaczenie produktu, ale spełnienie przez ten produkt warunków określonych w załączniku B rozdział 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 w sprawie statystyki energii w odniesieniu do aktualizacji rocznych i miesięcznych statystyk dotyczących energii, dalej: "rozporządzenie nr 1099/2008", które w przypadku olejów napędowych odnoszą się głównie do spełnienia przez produkt parametrów fizyko-chemicznych i dotyczą one wszystkich pośrednich produktów destylacji niezależnie od ich zastosowania. Od decyzji Prezesa Agencji z dnia [...] lipca 2018 r. spółka wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie art. 21 b ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 3, pkt. 18 i pkt 19 ustawy o zapasach poprzez błędne przyjęcie, iż spółka jest zobowiązana do uiszczania opłaty paliwowej w sytuacji, gdy sprowadzony przez spółkę produkt nie jest paliwem w rozumieniu ustawy o zapasach. Mając na uwadze powyższe, spółka wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji Prezesa Agencji i stwierdzenie, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku z [...] czerwca 2017 r. jest prawidłowe. Decyzją z dnia [...] października 2018r.Minister Energii działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 2 k.p.a. oraz art. 34 ust. 1 i 5 Prawo przedsiębiorców w zw. z art. 21b ust. 14 ustawy o zapasach ropy naftowej, po rozpatrzeniu odwołania F. sp. z o.o. z siedzibą w P., od decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej, orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych. W uzasadnieniu organ wskazał, że ustawa o zapasach definiuje pojęcie przywozu w art. 2 pkt 14 jako sprowadzenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ropy naftowej, produktów naftowych lub gazu ziemnego w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu. Przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumie się przemieszczenie ropy naftowej, produktów naftowych lub gazu ziemnego z terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym (art. 2 pkt 9 ustawy o zapasach). Zgodnie z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 8 grudnia 2014r. w sprawie szczegółowego wykazu surowców oraz produktów naftowych objętych systemem zapasów interwencyjnych oraz wykazu paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1806), dalej: rozporządzenie w sprawie szczegółowego wykazu", podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej stanowi olej napędowy oznaczony kodem CN 2710 19 43. Dokonując analizy przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego oraz biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy prawa, Minister Energii uznał, że spółka będzie zobowiązana do wnoszenia opłaty zapasowej określonej w art. 21 b ustawy o zapasach w związku z przywozem produktu oznaczonego kodem CN 2710 19 43. Jak wynika ze wskazanego przez Spółkę stanu faktycznego, nabywa ona w innych krajach UE produkt oznaczony kodem oleju napędowego CN 2710 19 43 i dokonuje jego przywozu w procedurze zawieszonego poboru akcyzy do składu podatkowego. Rozporządzanie w sprawie szczegółowego wykazu, zgodnie z § 1 pkt 3, określa szczegółowy wykaz paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej. Zgodnie § 6 pkt 7 tego rozporządzenia, podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej stanowią m.in. paliwa oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 43. Przedmiotowe rozporządzenie zostało wydane na podstawie art. 3 ust. 5 pkt 3 ustawy o zapasach, zgodnie z którym minister właściwy do spraw energii określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy wykaz paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej. Zgodnie z wykładnią językową i systemową ustawy, paliwo oznaczone kodem CN 2710 19 43 należy uznać za to paliwo, które określone zostało w definicjach pojęć ustawy o zapasach, w art. 2 pkt 2 f-n w zw. z art. 2 pkt 3. Organ podkreślił, że definicje zawarte w art. 2 pkt 2 f-n ustawy o zapasach zawierają odesłanie do produktów naftowych określonych w rozporządzeniu nr 1099/2008. Jak wynika zaś z pkt 3.4.17 załącznika A rozporządzenia nr 1099/2008 w brzemieniu obowiązującym od ww. zamiany tj. od dnia 30 listopada 2017 r.: "Olej napędowy jest głównie pośrednim produktem destylacji, która przebiega w temperaturze 180-380 °C. Pozycja ta obejmuje domieszki. Obejmuje kilka gatunków o różnych przeznaczeniach; olej napędowy obejmuje olej napędowy wykorzystywany w wysokoprężnych silnikach pojazdów drogowych, takich jak samochody osobowe i ciężarowe. Olej napędowy obejmuje lekki olej opałowy wykorzystywany w przemyśle i gospodarstwach domowych; olej napędowy wykorzystywany w transporcie morskim i szynowym; inne oleje napędowe, w tym ciężkie oleje napędowe, których temperatura destylacji mieści się w granicach 380-540 °C, wykorzystywane jako wsad w przemyśle petrochemicznym. Olej napędowy stanowi zbiór produktów, do którego należą mieszanka biodiesli (biodiesle w oleju napędowym) i benzyna inna niż biodiesle. " Powyższa definicja odwołuje się do obiektywnych cech produktów naftowych - przede wszystkim do ich cech fizykochemicznych oraz ich obiektywnego, a nie faktycznego przeznaczenia (na które wskazuje w istocie wnioskodawca). Oznacza to, że olejem napędowym w rozumieniu ustawy o zapasach jest nie tylko olej napędowy przeznaczony do wysokoprężnych silników pojazdów drogowych, ale także oleje napędowe o innych przeznaczeniach (np. przeznaczony przez ich dysponenta do dalszego przetworzenia). Kategoria oleju napędowego zgodnie z rozporządzeniem nr 1099/2008 obejmuje kilka gatunków o różnych przeznaczeniach w tym (a nie wyłączanie) olej napędowy wykorzystywany w wysokoprężnych silnikach pojazdów drogowych, takich jak samochody osobowe i ciężarowe. Organ zauważył, że ze sformułowania przywołanej definicji oleju napędowych zawartej w rozporządzeniu nr 1099/2008 wynika także, iż katalog możliwych przeznaczeń oleju napędowego jest przykładowa, a niezamknięty zaś dla uznania danego produktu za olej napędowy wystarczy, iż posiada on wskazane cechy fizykochemiczne - nie musi zaś posiadać żadnego ze wskazanych przykładowo jedynie przeznaczeń. W świetle powyższego zdaniem Ministra nie ma istotnego znaczenia, że produkt naftowy nabywany przez Spółkę o kodzie CN 2710 19 43 nie jest wykorzystywany do celów napędowych czy opałowych, lecz przeznaczony jest do produkcji produktów smarnych niebędących paliwami w rozumieniu ustawy o zapasach. Za prawidłowe należy uznać rozstrzygnięcie Prezesa Agencji w decyzji z [...] lipca 2018 r. (nr [...]), który uznał, że Spółka wypełnia definicję handlowca w rozumieniu ustawy o zapasach, ponieważ dokonuje przywozu produktu o kodzie CN 2710 19 43, a ustawa o zapasach w art. 2 ust. 2 jednoznacznie określa, że dla uznania konkretnego produktu za paliwo istotne jest nie przeznaczenie, ale spełnienie warunków określonych w załączniku B rozdział 4 rozporządzenia nr 1099/2008. Organ podkreślił, że kryterium przeznaczenia danego produktu jest istotne dla oceny, czy jest on paliwem w rozumieniu ustawy o zapasach, tylko wtedy, gdy rozporządzenie nr 1099/2008 wymienia je w definicji konkretnego produktu naftowego. W przypadku oleju napędowego, kryterium przeznaczenia nie jest decydujące, ponieważ rozporządzenie nr 1099/2008 zawiera również podkategorię "innych olejów napędowych", bez podania ich przeznaczenia. Unijny ustawodawca założył bowiem, że określone przeznaczenie oleju napędowego nie może być jego definicyjną cechą konstytutywną, a co najwyżej cechą pewnych kategorii olejów napędowych. Minister Energii stwierdził, że ustawa o zapasach jest aktem autonomicznym w stosunku do regulacji ustawy Prawo energetyczne. Jej podstawowym celem jest stworzenie ram prawnych do funkcjonowania systemu zapasów interwencyjnych w celu zapewnienia zaopatrzenia RP w ropę naftową i produkty naftowe w sytuacji wystąpienia zakłóceń w ich dostawach na rynek krajowy oraz wypełnienia zobowiązań międzynarodowych (art. 3 ustawy o zapasach). Natomiast celem ustawy Prawo energetyczne jest tworzenie warunków do zrównoważonego rozwoju kraju, zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego, oszczędnego i racjonalnego użytkowania paliw i energii, rozwoju konkurencji, przeciwdziałania negatywnym skutkom naturalnych monopoli, uwzględniania wymogów ochrony środowiska, zobowiązań wynikających z umów międzynarodowych oraz równoważenia interesów przedsiębiorstw energetycznych i odbiorców paliw i energii (art. 1 ust. 2). Odrębny przedmiot regulacji oraz różne cele obu przytoczonych ustaw powodują, że możliwe są różne interpretacje pojęć w nich zawartych, w zależności od konkretnego przypadku. Uwzględniając powyższe, Minister uznał, że Spółka nietrafnie argumentowała we wniosku z [...] czerwca 2018 r. o wydanie pisemnej interpretacji, jak i w odwołaniu z [...] sierpnia 2018 r., że produkt - olej napędowy o kodzie CN 2710 19 43 nie jest paliwem, ponieważ nie może być wykorzystany do celów napędowych oraz opałowych. Nie ma również znaczenia wskazanie przez Spółkę, że produkt jest wykorzystywany do produkcji wyrobów niebędących paliwami. Pismem z dnia [...] listopada 2018r. F. Sp. z o.o. z siedzibą w P. wniosła do WSA w Warszawie skargę na powyższą decyzję, zarzucając naruszenie art. 21b ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 3). pkt. 18) i pkt 19) ustawy o zapasach, poprzez biedne przyjęcie, że strona jest zobowiązana do uiszczania opłaty paliwowej w sytuacji gdy sprowadzony przez stronę produkt nie jest paliwem w rozumieniu ustawy o zapasach. Mając na uwadze powyższe strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Ministra Energii jak i poprzedzającej ją decyzji Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych z dnia [...] lipca 2018 r. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca wskazała, że jak wynika z przytaczanych definicji, w przypadku powyżej wskazanych kategorii produktów przywożonych przez skarżącą nie wystąpi możliwość uznania ich za olej napędowy. Wynika to z faktu, że rozporządzenie w sprawie statystyki energii wyraźnie wskazuje w przedmiotowych definicjach na przeznaczenie olejów napędowych oraz lekkich olejów opałowych do celów napędowych i opałowych, podczas gdy przywożone przez skarżącą produkty nie mają i nie mogą mieć takich zastosowań. Ponadto przywożony przez skarżącą produkt nie spełnia podstawowego warunku, który umożliwiałby zakwalifikowanie go do olejów napędowych, a mianowicie nie destyluje w temperaturze od 180 Ca 380 C. Organ powinien badać jedynie spełnianie przesłanek wynikających z załącznika B rozdział 4 rozporządzenia w sprawie statystyki energii właśnie dla olejów napędowych. Jeżeli zatem konkretny produkt oznaczony kodem CN 2710 19 43 nie spełnia wymagań określonych dla olejów napędowych w załączniku B rozdział 4 rozporządzenia o statystyce energii i z jego przywozem nie wiąże się obowiązek zapłaty opłaty zapasowej. Organ w niniejszej sprawie nie jest uprawniony do kwestionowania zakwalifikowania przedmiotowego produktu do wskazanego kodu CN ani tym bardziej badać czy spełnia on wymagani przewidziane dla innego produktu. Zdaniem skarżącej powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w innych interpretacjach przepisów wydanych przez Prezesa Agencji Rezerw Materiałowy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, działając w granicach sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; zwaną dalej p.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (WSA) stwierdza, że w działaniu organów orzekających w sprawie nie dopatrzył się nieprawidłowości, w tym - w zakresie zarzutów podniesionych w skardze - które uzasadniałyby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 21 b ust. 1 ustawy o zapasach, koszty tworzenia finansowania zapasów agencyjnych ponoszą producenci i handlowcy, uiszczając opłatę zapasową. Za handlowca uważa się w świetle art. 2 pkt 19 ustawy o zapasach: - przedsiębiorcę wykonującego samodzielnie lub za pośrednictwem innego podmiotu działalność gospodarczą w zakresie przywozu ropy naftowej lub paliw, - osobę fizyczną, osobę prawną i jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która, nie prowadząc działalności gospodarczej w zakresie przywozu ropy naftowej lub paliw, samodzielnie lub za pośrednictwem innego podmiotu wykonuje działalność polegającą na przywozie ropy naftowej lub paliw i zużywa je na potrzeby własne z wyłączeniem przywozu paliw w standardowych zbiornikach, o których mowa w art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1114 i 1039), lub rozporządza nimi poprzez jakąkolwiek czynność prawną lub faktyczną. Bezsporne jest, że skarżąca spółka, nabywa w innych krajach UE produkt oznaczony kodem oleju napędowego CN 2710 19 43 i dokonuje jego przywozu w procedurze zawieszonego poboru akcyzy do składu podatkowego. Jest zatem handlowcem w świetle art. 2 pkt 19 ustawy o zapasach. Zgodnie z art. 2 pkt 3 w zw. z art. 2 pkt 2 f-n ustawy o zapasach paliwami są: gaz płynny (LPG), benzyny silnikowe, benzyny lotnicze, paliwa typu benzyny do silników odrzutowych, paliwa typu nafty do silników odrzutowych, inne nafty, oleje napędowe, lekkie oleje opałowe i pozostałe oleje napędowe, ciężkie oleje opałowe - określone w załączniku B rozdział 4 rozporządzenia nr 1099/2008. Rozporządzanie Ministra Gospodarki z dnia 8 grudnia 2014r. w sprawie szczegółowego wykazu surowców oraz produktów naftowych objętych systemem zapasów interwencyjnych oraz wykazu paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1806), w § 1 pkt 3, określa szczegółowy wykaz paliw stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej. Zgodnie z treścią § 6 pkt 7 tego rozporządzenia, podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej stanowią m.in. paliwa oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 43. A zatem zgodnie z wykładnią językową i systemową ustawy, paliwo oznaczone kodem CN 2710 19 43 należy uznać za to paliwo, które określone zostało w definicjach pojęć ustawy o zapasach, w art. 2 pkt 2 f-n w zw. z art. 2 pkt 3. Skarżąca spółka będzie zatem zobowiązana do wnoszenia opłaty zapasowej określonej w art. 21 b ustawy o zapasach w związku z przywozem produktu oznaczonego kodem CN 2710 19 43. Definicje zawarte w art. 2 pkt 2 f-n ustawy o zapasach zawierają odesłanie do produktów naftowych określonych w rozporządzeniu nr 1099/2008. W dniu 30 listopada 2017 r. weszło w życie rozporządzenie Komisji (UE) 2017/2010 z dnia 9 listopada 2017 r. zmieniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 w sprawie statystyki energii w odniesieniu do aktualizacji rocznych i miesięcznych statystyk dotyczących energii (Dz.U.UE.L.2017.292.3 z dnia 10 listopada 2017 r.). Zgodnie z art. 1 tego rozporządzenia, załączniki do rozporządzenia nr 1099/2008 zastępuje się tekstem znajdującym się w załączniku do niniejszego rozporządzenia. Oznacza to, że definicje produktów naftowych zawarte w załączniku B rozdział 4 rozporządzenia nr 1099/2008 zostały zastąpione definicjami zawartymi w załączniku A rozporządzenia Komisji (UE) 2017/2010. Należy także zwrócić uwagę na istniejące odesłanie w nowym załączniku B w pkt. 4.1, zgodnie z którym, o ile nie określono inaczej, w tej kategorii gromadzone są dane odnoszące się do wszystkich nośników energii wymienionych w załączniku A rozdział 3.4 Olej (ropa naftowa i produkty naftowe). Jak wynika z pkt 3.4.17 załącznika A rozporządzenia nr 1099/2008 w brzemieniu obowiązującym od ww. zamiany tj. od dnia 30 listopada 2017 r.: "Olej napędowy jest głównie pośrednim produktem destylacji, która przebiega w temperaturze 180-380 °C. Pozycja ta obejmuje domieszki. Obejmuje kilka gatunków o różnych przeznaczeniach; olej napędowy obejmuje olej napędowy wykorzystywany w wysokoprężnych silnikach pojazdów drogowych, takich jak samochody osobowe i ciężarowe. Olej napędowy obejmuje lekki olej opałowy wykorzystywany w przemyśle i gospodarstwach domowych; olej napędowy wykorzystywany w transporcie morskim i szynowym; inne oleje napędowe, w tym ciężkie oleje napędowe, których temperatura destylacji mieści się w granicach 380-540 °C, wykorzystywane jako wsad w przemyśle petrochemicznym. Olej napędowy stanowi zbiór produktów, do którego należą mieszanka biodiesli (biodiesle w oleju napędowym) i benzyna inna niż biodiesle." Jak słusznie zauważył organ powyższa definicja odwołuje się do obiektywnych cech produktów naftowych - przede wszystkim do ich cech fizykochemicznych oraz ich obiektywnego, a nie faktycznego przeznaczenia (na które wskazuje w istocie wnioskodawca). Kategoria oleju napędowego zgodnie z rozporządzeniem nr 1099/2008 obejmuje kilka gatunków o różnych przeznaczeniach w tym (a nie wyłączanie) olej napędowy wykorzystywany w wysokoprężnych silnikach pojazdów drogowych, takich jak samochody osobowe i ciężarowe. A zatem olejem napędowym w rozumieniu ustawy o zapasach jest nie tylko olej napędowy przeznaczony do wysokoprężnych silników pojazdów drogowych, ale także oleje napędowe o innych przeznaczeniach (np. przeznaczony przez ich dysponenta do dalszego przetworzenia). Ze sformułowania przywołanej definicji oleju napędowych zawartej w rozporządzeniu nr 1099/2008 wynika także, iż katalog możliwych przeznaczeń oleju napędowego jest przykładowy a dla uznania danego produktu za olej napędowy wystarczy, że posiada on wskazane cechy fizykochemiczne - nie musi zaś posiadać żadnego ze wskazanych przykładowo jedynie przeznaczeń. Sąd podziela stanowisko organu, że spółka będzie zobowiązana do wnoszenia opłaty zapasowej określonej w art. 21 b ustawy o zapasach w związku z przywozem produktu oznaczonego kodem CN 27 10 19 43. Zdaniem sądu okoliczność zakwalifikowania sprowadzanego przez skarżącą spółkę oleju napędowego, zakwalifikowanego do kodu CN 2710 19 43, zgodnie z § 6 pkt 7 powołanego rozporządzenia, stanowi podstawę do wyliczenia opłaty zapasowej. Tym samym podnoszone przez stronę kwestie niemożności destylacji tego oleju w określonej temperaturze, wobec powołanych przepisów, pozostają bez wpływu na wynik sprawy. Dlatego też Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.