VI SA/Wa 2496/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Wdowiak Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas Sędzia WSA Andrzej Wieczorek (spr.) Protokolant st. ref. Katarzyna Zielińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2014 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji w części dotyczącej formy zabezpieczenia finansowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. Minister Finansów (zwany dalej organem) decyzją z [...] lipca 2013 r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej jako Op.) oraz art. 8, art. 32, art. 35 pkt 1 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), § 6 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 sierpnia 2010 r. w sprawie szczegółowych warunków przeprowadzenia przetargu dla podmiotów ubiegających się o udzielenie koncesji na prowadzenie kasyna gry lub zezwolenia na prowadzenie kasyn (Dz. U. Nr 161, poz. 1085) po rozpatrzeniu odwołania C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej skarżącą) od decyzji Ministra Finansów z [...] marca 2013r. utrzymał w mocy decyzję. Decyzją z [...] lutego 2008 r. nr [...] ze zm., Minister Finansów udzielił C. Sp. z o.o. z siedzibą w W., zezwolenia na prowadzenie kasyna gry w G., na okres 6 lat, w trybie przepisów ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Decyzjami z dnia: [...] lipca 2010 r. nr [...]ze zm., [...] września 2010 r. nr [...] ze zm., [...] kwietnia 2011 r. nr [...] ze zm., [...] czerwca 2011 r. nr [...] ze zm., [...] stycznia 2012 r. nr [...] ze zm., [...] stycznia 2012 r. nr [...] ze zm., [...] lutego 2012 r. nr [...] ze zm., [...] marca 2012 r. nr [...] ze zm., Minister Finansów udzielił skarżącej koncesji na prowadzenie kasyn gry w G., K., W., S., W., L., P., K. i P., w trybie przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. W dniu [...] listopada 2012 r. do Ministerstwa Finansów wpłynął wniosek Spółki o zmianę ww. decyzji w części dotyczącej formy zabezpieczenia finansowego. Strona wniosła o zastąpienie wskazanej w nich formy zabezpieczenia, tj. gwarancji bankowej, zabezpieczeniem w postaci hipoteki na nieruchomości. Po rozpatrzeniu wniosku Spółki, decyzją z [...] marca 2013 r. nr [...], Minister Finansów odmówił spółce zmiany ww. decyzji udzielających zezwolenia oraz koncesji na prowadzenie kasyn gry, w części dotyczącej formy zabezpieczenia finansowego. W złożonym odwołaniu skarżąca zarzuca zaskarżonej decyzji, naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie, tj. art. 120, 121 w zw. z art. 210 § 4 Op. w zw. z art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. c ustawy o grach hazardowych, polegające na odmowie zmiany formy zabezpieczenia z uwagi na to, że gwarancja bankowa daje możliwość szybszego zaspokojenia ewentualnych roszczeń, aniżeli zabezpieczenie hipoteczne. W związku z powyższym, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a i b Op. w zw. z art. 233 § 2 Op. w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i uwzględnienie wniosku spółki o zmianę wskazanych wyżej decyzji poprzez zmianę zabezpieczenia finansowego. Organ, po przeanalizowaniu wniesionego odwołania oraz okoliczności faktycznych i prawnych sprawy uznał, iż nie ma podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, albowiem w niniejszym stanie faktycznym i prawnym zasadnym było wydanie decyzji z [...] marca 2013 r. odmawiającej zmiany decyzji Ministra Finansów udzielających zezwolenia oraz koncesji na prowadzenie kasyn gry, w części dotyczącej zabezpieczenia finansowego. Skargę na powyższą decyzję wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący, wnosząc o jej uchylenie i uwzględnienie wniosku spółki o zmianę wskazanych wyżej decyzji koncesyjnych, poprzez zmianę zabezpieczenia finansowego. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie, tj. art. 120, 121 w zw. z art. 210 § 4 Op. w zw. z art. 51 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. c oraz art. 63 ustawy grach hazardowych, polegające na odmowie zmiany formy zabezpieczenia z uwagi jedynie na to, że gwarancja bankowa daje możliwość szybszego zaspokojenia ewentualnych roszczeń, aniżeli zabezpieczenie hipoteczne. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tego aktu. Sąd administracyjny nie ocenia rozstrzygnięcia organu administracji pod kątem jego słuszności, czy też celowości, jak również nie rozpatruje sprawy kierując się zasadami współżycia społecznego. Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej - p.p.s.a.). Wojewódzki Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organ administracji przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Op., poprzez zaakceptowanie dopuszczalności podpisania przez Podsekretarza Stanu zarówno zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej. Istotą instytucji prawnej wyłączenia, unormowanej w Dziale IV Rozdział 2 Ordynacji podatkowej, zatytułowanym "Wyłączenie pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego", jest zapewnienie realizacji zasady prawdy obiektywnej poprzez stworzenie warunków do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przez pracownika organu administracji, a także sam organ, który nie jest zainteresowany w sposobie jej rozstrzygnięcia. Wymaga podkreślenia gwarancyjna funkcja przepisów prawa procesowego o wyłączeniu, które z założenia mają chronić bezstronność i obiektywizm orzekania, zapewniając warunki "uczciwego procedowania". Zgodnie z treścią art. 130 § 1 pkt 6 Op., pracownik organu administracji publicznej podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie, w której brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Ponadto reguła owa ma również zastosowanie do postępowania odwoławczego, o którym mowa w art. 221 Op., tzn. do sytuacji, w której pracownik jednoosobowego organu podatkowego, jakim niewątpliwie jest podsekretarz stanu w ministerstwie, brał udział w wydaniu przez ten organ decyzji lub postanowienia w pierwszej instancji, następnie zaskarżonej do tego samego organu odwołaniem (vide: Uchwała składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2013 r., sygn. akt I GPS 2/12). Jak wynika z uzasadnienia wskazanej wyżej uchwały, pojęciu pracownika organu administracji można nadać szeroki zakres znaczeniowy, poczynając od osoby piastującej funkcję jednoosobowego organu podatkowego, podsekretarza stanu w ministerstwie, czy pracownika działającego w ramach upoważnienia z art. 143 Op. (vide: wyrok TK z 6 grudnia 2011 r., SK 3/11, OTK ZU-A 2011, Nr 10, poz. 113 i podane tam wyroki sądów administracyjnych; zob. też zdanie odrębne s. NSA M. Jaśkowskiej do uchwały NSA z dnia 20 maja 2010 r., I OPS 13/09 i podane tam orzecznictwo i piśmiennictwo). Jednakże, jak trafnie wskazano w uchwale NSA z 20 maja 2010 r., I OPS 13/09 (ONSAiWSA 2010, Nr 5, poz. 82) na wykładnię określenia "pracownik" należy patrzeć przez pryzmat, co istotne z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy, przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa. Przepisy art. 130 § 1, art. 130 § 5 in fine, art. 131, art. 131a oraz art. 132, a także art. 143 Op. wyraźnie odróżniają pojęcie organu, którego substratem osobowym jest zazwyczaj osoba, mająca status pracownika, od pracownika tego organu. Nadto, jak zauważono w ww. uchwale, posługując się przepisami ustaw pracowniczych nie można utożsamiać pojęcia pracownika z pojęciem jednoosobowego organu podatkowego. Do pracownika działającego jako organ nie można stosować przepisów o wyłączeniu pracownika, o których mowa w art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 221 Op. Piastun organu jednoosobowego wykonuje tutaj, jak sama nazwa wskazuje, funkcję organu. Dopuszczenie do jego wyłączenia, w określonych sytuacjach, mogłoby doprowadzić do pozbawienia tego organu działania, choćby np. do niemożliwości udzielenia upoważnień do załatwiania spraw, o których mowa w art. 143 Op. Jak wskazano w powyższej uchwale, w zakresie kompetencji organów podatkowych obowiązuje zasada niedopuszczalności rozszerzania ich kompetencji w drodze wykładni systemowej, czy też celowościowej (vide: wyrok NSA z 28 lipca 2005 r., sygn. akt FSK 2037/04). System tych organów i zakres ich kompetencji został w istotnym zakresie ukształtowany od 1 września 2003 r. (późniejsze zmiany wiązały się w istocie z wprowadzeniem kompetencji do wydawania interpretacji indywidualnych i porozumień dotyczących ustalania cen transakcyjnych) ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302 ze zm.). Utworzono wówczas system monokratycznych organów podatkowych, z wyjątkiem samorządowych kolegiów odwoławczych. Natomiast kompetencje Ministra Finansów (ministra właściwego do spraw finansów publicznych) zostały ukształtowane wcześniej ustawą z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.). W uchwale tej zwrócono uwagę, że jak wynika z uzasadnienia do projektu zmian, w ostatniej przywołanej ustawie (druk nr 414 Sejmu IV kadencji), jej celem w zakresie reformy kompetencji Ministra Finansów w sprawach podatkowych było "oddzielenie funkcji politycznej od zadań administracyjnych". Rolę Ministra Finansów w toku procedury podatkowej ograniczono do działań o charakterze nadzorczym, podejmowanych z urzędu wobec podległych mu bezpośrednio organów podatkowych (izb skarbowych) związanych np. z wynikami kontroli wewnątrzresortowych. Ze zmianą art. 13 Op. wiązała się też zmiana art. 143 tej ustawy. Upoważnienie - w ustalonym zakresie - pracownik: urzędu skarbowego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik celny albo pracownik kierowanej jednostki organizacyjnej, mógł uzyskać odpowiednio od naczelnika urzędu skarbowego, dyrektora izby skarbowej, naczelnika urzędu celnego, dyrektora izby celnej albo kierownika jednostki organizacyjnej będącego organem podatkowym. Wyjaśniono, że przepisy te są powiązane z przepisami ustrojowymi i tak: zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Radzie Ministrów (Dz. U. z 2012 r. poz. 392 ze zm.) minister wykonuje swoje zadania przy pomocy sekretarza i podsekretarzy stanu, gabinetu politycznego ministra oraz dyrektora generalnego urzędu. Ministerstwo zaś jest aparatem pomocniczym ministra, wraz z innymi komórkami organizacyjnymi, dla których minister ustala w drodze zarządzenia regulamin organizacyjny, określający zakres zadań i tryb pracy komórek organizacyjnych (art. 39 ust. 6 tej ustawy). Z przepisów tych w powiązaniu z art. 13 § 1-3 Op. wynika, jak podano w uzasadnieniu przewołanej wyżej uchwały, że skoro organami podatkowymi w sprawach, o których mowa w art. 221 Op. są jednoosobowe organy podatkowe, a w ich imieniu decyzje wydają upoważnieni pracownicy będący pracownikami aparatu urzędniczego tych organów, to zawsze istnieje możliwość takiego doboru osób upoważnionych, aby decyzje wydawali ci pracownicy, którzy nie wydawali ich w poprzedniej fazie postępowania. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Minister Finansów dopuścił się naruszenia powołanych wyżej przepisów, w szczególności art. 130 § 1 pkt 6 Op., bowiem podpisującym zarówno decyzję zaskarżoną do Sądu, jak i decyzję ją poprzedzającą, był – działający z jego upoważnienia – Podsekretarz Stanu J. K., nie zaś sam piastun funkcji, czyli Minister Finansów. Zdaniem Sądu, Minister Finansów procedując w sprawie udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry, naruszył zasadę sformułowaną w ww. uchwale NSA, zgodnie z którą przepis art. 130 § 1 pkt 6 Op. ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy. W myśl zaś przepisu art. 240 § 1 pkt 3 Op. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130 – 132 Op. Stosownie natomiast do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Oznacza to, że w razie wystąpienia jednej z przesłanek wznowieniowych, określonych w przepisach Ordynacji podatkowej, sąd administracyjny jest zobligowany do wydania rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., bez względu na to, czy naruszenie to miało, czy też nie miało wpływu na wynik sprawy. Biorąc powyższe pod rozwagę Sąd, na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku, o niewykonalności uchylonej decyzji orzekł w oparciu o art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach na zasadzie art. 200 p.p.s.a.