VI SA/Wa 397/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Olga Żurawska - Matusiak Sędziowie Sędzia WSA Halina Emilia Święcicka Sędzia WSA Dorota Wdowiak (spr.) Protokolant Agnieszka Gajewiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi E. P. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie skreślenia biegłego rewidenta z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] Ministra Finansów po rozpoznaniu odwołania E. P. od decyzji nr [...] Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] lipca 2007 r. w sprawie skreślenia biegłego rewidenta z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Do wydania decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym: E. P. (dalej skarżący) uchwałą nr [...] z dnia [...] stycznia 2001 r. Krajowej Rady Biegłych Rewidentów został wpisany na listę podmiotów uprawnionych do nadania sprawozdań finansowych z tytułu zatrudnienia na umowę o pracę w podmiocie P. sp. o. o. [...] z siedzibą w S. Krajowa Komisja Nadzoru KIBR, w związku z niemożnością przeprowadzenia kontroli ustalonej na dzień 21 września 2006 r. w P. sp. o. o., wystąpiła do Krajowego Rzecznika Dyscyplinarnego KIBR z wnioskiem o wszczęcie postępowania dyscyplinarnego w stosunku do skarżącego. Krajowy Rzecznik Dyscypliny wniósł w dniu 22 marca 2007 r. do Krajowego Sądu Dyscyplinarnego Krajowej Izby Biegłych Rewidentów akt obwinienia przeciwko skarżącemu zarzucając mu – jako osobie - będącej odpowiedzialną za przestrzeganie ustawy o biegłych rewidentach i ich samorządzie w podmiocie uprawnionym do badania sprawozdań finansowych (prezes zarządu) uniemożliwienie przeprowadzenia kontroli w podmiocie, stosownie do wymogów określonych w art. 28a ustawy z 13 października 1994 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie (Dz. U. z 2001 r. Nr 31, poz. 359 z późn. zm.)- zwana dalej "ustawą o biegłych rewidentach". Powyższy czyn stanowił naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o biegłych rewidentach. Krajowy Sąd Dyscyplinarny Krajowej Izby Biegłych Rewidentów po rozpoznaniu sprawy [...] uznał skarżącego za winnego zarzucanego mu czynu i wymierzył karę dyscyplinarną zawieszenia w czynnościach zawodowych na okres 1 roku. Po uprawomocnieniu tego wyroku, Krajowa Rada Biegłych Rewidentów na podstawie art. 14a ust. 3 pkt 3 ustawy o biegłych rewidentach, na posiedzeniu w dniu [...] lipca 2007 r. podjęła decyzję o skreśleniu skarżącego z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych. Od niniejszej decyzji skarżący złożył odwołanie do Ministra Finansów, w którym wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji. Skarżący wymienionej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, w szczególności art. od 7 do 11 oraz art. 107 § 1 kpa. W uzasadnieniu swojego stanowiska, skarżący stwierdził, że od stycznia 1993 r. nie unikał kontroli prowadzonych przez Krajową Izbę Biegłych Rewidentów. Wskazał, że przeprowadzona kontrola miała miejsce w momencie przebywania jego osoby na zwolnieniu lekarskim. Powyższą okoliczność udowodnił organowi pierwszej instancji przedkładając odpowiednie zaświadczenia. Ponadto w korespondencji skierowanej do Krajowej Izby Biegłych Rewidentów nie wskazywał, że nie podda się kontroli. Celem składanych pism było ustalenie właściwego terminu kontroli w przedsiębiorstwie. Jednocześnie skarżący zwrócił uwagę, że pomiędzy datą wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, a datą jej wysyłki jest okres trzech miesięcy. W ocenie skarżącego, może to świadczyć o antydatowaniu tej decyzji. Okoliczność ta wskazuje na nieprzestrzeganie przez organ zasad ogólnych wynikających z kodeksu postępowania administracyjnego. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Minister Finansów decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję nr [...] Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] lipca 2007 r. W uzasadnieniu swojego stanowiska, organ wskazał na okoliczności faktyczne sprawy, w tym na wyrok Krajowego Sądu Dyscyplinarnego Krajowej Izby Biegłych Rewidentów z dnia [...] maja 2007 r., znak [...], w sprawie nałożenia na skarżącego kary zawieszenia w czynnościach zawodowych na okres 1 roku. Minister Finansów odnosząc się do zarzutów postawionych w odwołaniu w kwestii niezgodności uzasadnienia do decyzji ze stanem prawnym stwierdził, że zarzut ten jest bezpodstawny. W ocenie organu, uzasadnienie decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji spełnia wymogi określone w art. 107 § 1 i § 3 K.p.a., tj. zarówno pod względem formalnoprawnym jak i merytorycznym odnosi się do sentencji decyzji. Jednocześnie Minister Finansów wskazał, że postępowanie dyscyplinarne wobec biegłych rewidentów stanowi odrębny tryb postępowania, niezależny od prowadzonych przed Ministrem Finansów, jako organem wyższego stopnia, spraw z zakresu postępowania administracyjnego. Decyzja nr [...] została wydana w oparciu o prawomocne orzeczenie Krajowego Sądu Dyscyplinarnego I instancji. Tym samym jego treść jest wiążąca dla organu - Krajowej Rady Biegłych Rewidentów, który na jego podstawie podjął uchwałę w przedmiocie skreślenia z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych, która ma formę decyzji administracyjnej. Tym samym decyzja ta ma charakter deklaratoryjny, a skreślenie z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych jest w powyższym przypadku formą wykonania prawomocnego wyroku Krajowego Sądu Dyscyplinarnego I instancji. Na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której domagał się jej uchylenia. W skardze skarżący zarzucił decyzji Ministra Finansów naruszenie art. 7 i 107 kpa. W ocenie skarżącego, Minister Finansów podejmując zaskarżoną decyzję nie uznał za uzasadnione zawartych w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Zdaniem skarżącego, organ odwoławczy ograniczył się do stwierdzenia, że zarzuty te odnoszą się do "innego postępowania" - czyli postępowania dyscyplinarnego przed Krajowym Sądem Dyscyplinarnym I instancji. Według skarżącego, takie działanie Ministra Finansów świadczy również o pominięciu także w uzasadnieniu swojej decyzji podnoszonego przez skarżącego zarzutu ukarania kilku podmiotów za jedno przewinienie. Jak konkluduje skarżący, doszło do jednoczesnego ukarania jego osoby, jak i P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto, w ocenie skarżącego w toku przeprowadzonego postępowania pominięto jego zły stan zdrowia. Uznał, że takie działanie organu administracji narusza ogólne zasady postępowania administracyjnego, w szczególności art. 8 kpa stanowiący ogólną zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto Minister Finansów podkreślił, że w sprawach w których wydawana jest tak zwana decyzja związana nie ma podstaw do zastosowania prawdy obiektywnej wynikającej z art. 7 kpa, ze względu na jednoznaczne zdeterminowanie treści decyzji wolą ustawodawcy. W ocenie organu, Krajowa Rada Biegłych Rewidentów ma obowiązek skreślenia biegłego rewidenta z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych na podstawie art. 14a ust. 3 pkt 3 w związku z art. 15 ustawy o biegłych rewidentach. Prawomocny wyrok Krajowego Sądu Dyscyplinarnego wiąże Krajową Radę Biegłych Rewidentów. Ponadto organ wyjaśnił, że należy rozróżnić odpowiedzialność podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych w związku z prowadzoną przez niego działalnością, którego reprezentuje biegły rewident, od odpowiedzialności samego biegłego rewidenta, która jest związana z przestrzeganiem przez niego przepisów prawa. Każdy z tych przypadku podlega bowiem odrębnemu postępowaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów odnoszących się do słuszności rozstrzygnięcia. W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrolując zaskarżoną decyzję z punktu widzenia powyższych zasad sąd uznał, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie. Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 7 i 107 kpa. Naczelną zasadą postępowania administracyjnego jest zasada prawdy obiektywnej. Została ona wyrażona w art. 7 kpa. Z zasady tej wynika obowiązek organu administracji publicznej wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, co jest niezbędnym elementem właściwego zastosowania normy prawa materialnego. Realizację tej zasady zapewniają przede wszystkim przepisy regulujące postępowanie dowodowe. Zgodnie z art. 77 § 1 kpa organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy, a więc podjąć ciąg czynności procesowych mających na celu zebranie całego materiału dowodowego i następnie go rozpatrzyć. Wiążące konsekwencje normy materialnego prawa administracyjnego ustala się zatem w stosunku do określonego podmiotu ze względu na zaistnienie określonych faktów, zdarzeń czy okoliczności, objętych przedmiotowym zakresem tego prawa. Aby więc rozstrzygnięcie takie było zgodne z prawem, właściwy organ administracji publicznej winien - zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej - podjąć wszelkie niezbędne kroki zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego w celu zbadania, czy stan ten odpowiada stanom faktycznym określonym w przepisach prawa materialnego. Zaistnienie takiej sytuacji daje podstawę do wydania decyzji przyznającej stronie określone uprawnienia, albo a contario do odmowy ich przyznania w sytuacji niezaistnienia określonych faktów (decyzje negatywne). Poznanie zatem sfery faktów, które są przedmiotem postępowania administracyjnego i dokonanie ich prawidłowej oceny jest podstawowym obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie, zmierzające do załatwienia konkretnej sprawy administracyjnej. Innymi słowy, organ rozstrzygający sprawę winien dysponować dowodami potwierdzającymi zaistnienie określonych faktów (stanów faktycznych) i wskazać je w uzasadnieniu decyzji (art. 107 § 1 i § 3 k.p.a.). W postępowaniu administracyjnym wydanie prawidłowej decyzji w każdym przypadku powinno więc poprzedzać dokładne ustalenie stanu faktycznego istotnego w sprawie, stosownie do art. 7 i 77 k.p.a. Zgodnie zaś z przepisem art. 107 § 3 k.p.a. decyzja powinna być należycie uzasadniona z podaniem m.in. dowodów, na podstawie których określone fakty organ orzekający przyjął za udowodnione oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówiono wiarygodności i mocy dowodowej. Niewyjaśnienie wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie oraz nieuzasadnienie decyzji w sposób właściwy narusza podstawowe zasady postępowania administracyjnego i stanowi podstawę do uchylenia przez sąd administracyjny zaskarżonej decyzji (tak również: Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie /w:/ wyroku z dnia 26 maja 1998 r., sygn. akt II SA 420/98, nie publik.). W wyroku z dnia 25 lutego 2002 r., II SA 3126/00 NSA stwierdził, że zasada uwzględnienia interesu społecznego i słusznego interesu obywateli, wyrażona w art. 7 k.p.a., nie może powodować naruszenia przepisów prawa materialnego, gdyż przepisy prawa materialnego wyznaczają treść rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy niniejszej Sąd nie stwierdził naruszenia przez Ministra Finansów, będącego na podstawie art. 17 pkt 4 kpa w związku z art. 127 § 2 kpa i ust. 30 ustawy z dnia 13 października 1994 roku o biegłych rewidentach i ich samorządzie organem odwoławczym w stosunku do Krajowej Rady Biegłych Rewidentów, prawa tak materialnego jak i procesowego. Wbrew twierdzeniom skarżącego, Minister Finansów należycie wyjaśnił sprawę, odniósł się do wszystkich argumentów skarżącego. Sąd podziela stanowisko organu II instancji. W przedmiotowej sprawie to przepisy prawa materialnego wyznaczyły treść jej rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 14a ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 13 października 1994 roku o biegłych rewidentach i ich samorządzie (Dz. U z 2001 r., nr 31, poz. 259 ze zm.) skreślenie biegłego rewidenta z listy następuje w przypadku prawomocnego orzeczenia Krajowego Sądu Dyscyplinarnego o zawieszeniu w czynnościach zawodowych. Prawomocność wyroku oznacza więc, co zaakcentował organ odwoławczy i z czym należy się zgodzić, że jego treść jest wiążąca dla organu – Krajowej Rady Biegłych Rewidentów. Skreślenie z list biegłych rewidentów poprzedza prawomocne orzeczenie Krajowego Sądu Dyscyplinarnego o zawieszeniu w czynnościach zawodowych. Stwierdzenie "prawomocne" należy rozumieć w ten sposób, iż po tej dacie nie można przytaczać i powoływać się na zarzuty, co do postępowania dyscyplinarnego, albowiem zostało ono zakończone. Skarżący nie skorzystał z możliwości odwołania się od wyroku Krajowego Sądu Dyscyplinarnego, mimo prawidłowego pouczenia. Postępowanie przed Krajowym Sądem Dyscyplinarnym jest postępowaniem odrębnym i niezależnym od postępowania w przedmiocie skreślenia z listy biegłych rewidentów, co wynika z jego regulacji prawnej zawartej w rozdziale 4 ustawy. Organ I instancji podejmując decyzję o skreśleniu E. P. z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych zrealizował dyspozycję przepisu prawa materialnego. Minister Finansów utrzymując w mocy, po rozpoznaniu odwołania, decyzję organu I instancji prawa nie naruszył. Przedmiotowa sprawa dotyczy skreślenia E. P. z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych i jest sprawą odrębną od odpowiedzialności podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych (firmy audytorskiej) w związku z zakresem prowadzonej przez niego działalności, którego reprezentuje biegły rewident, w tym przypadku jako członek zarządu, o czym stanowi art. 17 ustawy. Każdy z nich podlega odrębnemu postępowaniu. Mając powyższe na uwadze i na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd orzekł jak w wyroku.