VI SA/Wa 873/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Grzelak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Olga Żurawska-Matusiak Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas Protokolant Patrycja Wrońska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2007 r. sprawy ze skargi K. S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Ministra Środowiska z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia stwierdzonych nadpłat z tytułu podatku od nieruchomości wraz z należnym od nich oprocentowaniem na poczet zobowiązań z tytułu zaległej opłaty eksploatacyjnej oddala skargę Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. Nr [...] Minister Środowiska, po rozpoznaniu wniosku K. SA o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej postanowieniem tego organu z dnia [...] stycznia 2007 r. Nr [...] (na podstawie którego zaliczono stwierdzone nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości na poczet zobowiązań z tytułu zaległej opłaty eksploatacyjnej należnej za okres I-IV kwartału 2001 r.), w którym odwołująca się spółka domagała się uchylenia zakwestionowanego rozstrzygnięcia w części dotyczącej zaliczenia nadpłat wraz z oprocentowaniem na poczet zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej należnej za II i III kwartał 2001 r. ze złoża [...] , za III kwartał 2001 ze złoża [...], za II i III kwartał 2001 r. ze złoża [...] oraz za I, II, III kwartał 2001 r. ze złoża [...] i umorzenia postępowania w tym zakresie – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Z uzasadnienia ww. postanowienia wynika, że organ odwoławczy uznał, iż postanowienie z dnia [...] stycznia 2007 r. wydane przez Ministra Środowiska z urzędu na podstawie art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej zaliczające nadpłaty należne K. SA od miasta R. na poczet zobowiązań z tytułu zaległej opłaty eksploatacyjnej należnej za okres I-IV kwartału 2001 r. jest prawidłowe. Minister Środowiska uznał za niezasadne zarzuty zawarte w odwołaniu, iż nie uwzględnił, że w dniu wydania postanowienia zobowiązania K. SA z tytułu opłaty eksploatacyjnej należnej za II i III kwartał 2001 r. ze złoża [...] , za III kwartał 2001 ze złoża [...], za II i III kwartał 2001 r. ze złoża [...] oraz za I, II, III kwartał 2001 r. ze złoża [...] były przedawnione. Odnosząc się do wskazanej wyżej argumentacji Minister Środowiska stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zaległość z tytułu opłaty eksploatacyjnej zaistniała po powstaniu nadpłaty a zatem zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości następuje na dzień powstania zaległości. W ocenie organu, nie doszło do przedawnienia zobowiązań z tytułu opłaty eksploatacyjnej za I, II, III kwartał 2001 r., gdyż zaliczenie nadpłaty nastąpiło z urzędu w dacie płatności opłaty tj. z dniem [...] lipca 2001 r.; z dniem [...] października 2001 r. oraz z dniem [...] grudnia 2001 r. natomiast postanowienie z dnia [...] stycznia 2007 r. jedynie potwierdza ten stan. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na opisane wyżej postanowienie z dnia [...] marca 2007 r. K. SA zarzuciła zakwestionowanemu rozstrzygnięciu naruszenie art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała argumentację zawartą w odwołaniu od postanowienia pierwszej instancji. Jeszcze raz podkreśliła, że termin płatności spornych opłat eksploatacyjnych należnych za I, II, III kwartał 2001 r. (uwzględniając terminy doręczenia stronie decyzji organu koncesyjnego ) przypadały przed końcem 2001 r. a zatem, mając na uwadze art. 70 § 1 ordynacji podatkowej, zobowiązanie z tytułu opłaty eksploatacyjnej przedawniło się z dniem 31 grudnia 2006 r. W ocenie K. SA, w dacie przedawnienia zobowiązanie z tytułu opłaty eksploatacyjnej wygasło z mocy prawa a więc Minister Środowiska nie mógł skutecznie domagać się jego zwrotu. Tym samym, zdaniem strony, brak dopuszczalności żądania uregulowania przedawnionego zobowiązania rozciągał się również (po dacie przedawnienia) na możliwość zaliczenia na jego poczet przysługujących nadpłat i oprocentowania. Reasumując powyższe rozważania skarżąca stwierdziła, że po dniu [...] grudnia 2006 r. nie można było wydać postanowienia o zaliczeniu nadpłaty i oprocentowania na poczet opłaty eksploatacyjnej należnej za wydobytą w I, II, III, kwartale 2001 r. kopalinę bowiem przed datą wydania tego postanowienia zobowiązanie z tytułu tej opłaty wygasło już z mocy prawa. Stwierdzenie organu, że "zaliczenia nie dokonuje się na dzień wydania postanowienia o zaliczeniu", strona uznała za subiektywne i pozbawione oparcia w obowiązujących przepisach. W odpowiedzi na skargę Minister Środowiska wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ podniósł dodatkowo, iż wprost z art. 76a § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że postanowienie zaliczające nadpłatę stwierdza nastąpienie skutków tego zaliczenia w przeszłości. W przeciwnym razie nie można byłoby zaliczać nadpłat z dniem ich powstania albo z dniem powstania zaległości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kompetencja sądu wyraża się w możliwości zastosowania środków przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności organów administracji publicznej wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Skarga jest nieuzasadniona i podlega oddaleniu, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązującego prawa, zarówno materialnego, jak też postępowania podatkowego. Stwierdzone natomiast naruszenie art. 107 § 1 k.p.a. poprzez niewskazanie w podstawie prawnej rozstrzygnięcia organu odwoławczego przepisów prawa materialnego a jedynie przepisów k.p.a. nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż podstawa taka realnie istnieje - stanowi ją art. 76a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W tej sytuacji, opisana wyżej wadliwość formy przedmiotowego postanowienia może zostać naprawiona w trybie rektyfikacji, który nie jest trybem konkurencyjnym wobec trybów nadzwyczajnych. Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia z urzędu sprawy nadpłat należnych K. SA od miasta R. na poczet zaległej opłaty eksploatacyjnej stanowią przepisy art. 76a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 87 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. Nr 27 poz. 96, ze zm., dalej jako: "pgg"), w związku z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o zmianie ustawy pgg (Dz. U. Nr 110, poz. 1190) oraz art. 127 § 3 k.p.a. w zw z art. 138 §1 pkt 1 k.p.a. Z uwagi na to, że przedmiotowa sprawa dotyczyła zaległej opłaty eksploatacyjnej należnej za okres I-IV kwartału 2001 r. organem właściwym do wydania zaskarżonego postanowienia jest Minister Środowiska, gdyż obowiązujące do dnia 31 grudnia 2001 r. przepisy ustawy prawo geologiczne i górnicze stosuje się wobec opłat eksploatacyjnych powstałych w okresie do IV kwartału 2001 r. a to z uwagi na treść art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 12 lipca 2001 r. o zmianie ustawy p.g.g. Na wstępie rozważań należy stwierdzić, iż nie budzi wątpliwości Sądu, że zaskarżone postanowienie Ministra Środowiska z dnia [...] marca 2007 r. utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z dnia [...] stycznia 2007 r. odnosi się tylko do zakwestionowanej w toku postępowania odwoławczego części a mianowicie dotyczącej zaliczenia nadpłat wraz z oprocentowaniem na poczet zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej należnej za II i III kwartał 2001 r. ze złoża [...], za III kwartał 2001 r. ze złoża [...], za II i III kwartał 2001 r. ze złoża [...] oraz za I, II, III kwartał 2001 r. ze złoża [...]. Powyższe wynika zarówno z treści rozstrzygnięcia jak i z jej uzasadnienia (str. 3 decyzji). W myśl art. 76 § 1 powołanej ustawy - Ordynacja podatkowa, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. § 2. Nadpłaty, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku - na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wystąpi o ich zwrot. § 3. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio do zaliczania nadpłaty płatnika lub inkasenta na poczet jego zaległości podatkowych, bieżących zobowiązań podatkowych lub zobowiązań powstałych w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika lub inkasenta Stosownie do treści przepisu art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio. § 2. Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem: 1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2; 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jak wynika z cytowanego przepisu art. 76a Ordynacji podatkowej w postanowieniu przyjmuje się wysokość nadpłaty wynikającą albo z zeznania (deklaracji) albo z decyzji organu podatkowego. Nie ma podstaw do określania w nim wysokości nadpłaty. W rozpatrywanej sprawie, co znajduje odzwierciedlenie w postanowieniu pierwszej instancji oraz korespondencji z Prezydentem R., Minister Środowiska dokonał zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości, której wysokość ustalono ostatecznymi decyzjami stwierdzającymi tę należność. Należy podzielić stanowisko organu, że dzień wydania postanowienia nie jest dniem dokonania zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. Prawidłowość zaprezentowanej argumentacji wynika bowiem z treści przywołanego przepisu (§ 2) który stanowi, że zaliczenie bowiem następuje, co do zasady, z dniem powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2 lub z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Przy czym zarachowanie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, w sytuacji kiedy nadpłata powstała wcześniej niż zaległość podatkowa, następuje z mocy prawa już z chwilą wymagalności zaległości podatkowej (por. D. Malinowski, Glosa do wyroku WSA z dnia 26 marca 2004 r., III SA 1385/03, opubl. w: Prz. Podat. 2005/1/45, wyrok NSA z dnia 16 marca 2005 r. FSK 2542/04 LEX 154794). Jak wynika z akt nadesłanej sprawy administracyjnej, z ostatnim z wymienionych wyżej przypadków mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy, ponieważ nadpłata w podatku od nieruchomości zaistniała wcześniej niż zaległość z tytułu opłaty eksploatacyjnej (decyzje dotyczące nadpłat - odnoszą się do lat 1993, 1994, 1996, natomiast zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej dotyczą 2001 r.). Zdaniem Sądu, Minister Środowiska na podstawie art. 76a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ma obowiązek wydania postanowienia, które jedynie stwierdza powstałe - zaistniałe - dokonane ex lege zaliczenie na poczet zaległości podatkowych. Orzeczenie to, dla wiedzy organu podatkowego (tu Ministra Środowiska), oraz podatnika (skarżącej spółki) i celu stworzenia możliwości zweryfikowania, a następnie wykorzystania jej w przyszłych rozliczeniach podatkowych, potwierdza i artykułuje w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że z mocy prawa - w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tymże postanowieniu - nastąpiło zaliczenie określonej kwoty na dane zaległości podatkowe, ale powyższego stanu prawnego niewątpliwie nie konstytuuje. Określenie przez ustawodawcę momentu, od którego należy zarachować powstałe nadpłaty na poczet zaległości podatkowych wskazuje na to, że nie tylko data wydania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty, ale również data złożenia wniosku o jej stwierdzenie, nie ma znaczenia dla określenia momentu zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. Rekapitulując: skoro w rozpatrywanej sprawie nie ulega wątpliwości, iż nadpłata w podatku od nieruchomości zaistniała wcześniej niż zaległość podatkowa z tytułu opłaty eksploatacyjnej wobec tego omawiana nadpłata została zarachowana ex lege na poczet zaległości z tytułu opłaty eksploatacyjnej już od chwili jej wymagalności, co miało miejsce w 2001 r. Oznacza to, że podnoszony obecnie zarzut przedawnienia (z końcem 2006 r.) zobowiązania podatkowego z tytułu opłaty eksploatacyjnej nie jest zasadny, ponieważ w wyniku ustawowego zarachowania nadpłaty należy uznać, że sporne zobowiązanie wygasło z chwilą wymagalności zaległości podatkowej. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2005 r. w sprawie sygn. SA/Rz 1153/01 uszło uwadze skarżącej, że Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w tym wyroku, iż wydane w rozpatrywanej tam sprawie administracyjnej postanowienie w przedmiocie zaliczenia nadpłaty nie ogranicza się tylko i wyłącznie do rozstrzygnięć rachunkowych o charakterze materialno-technicznym, lecz przybiera charakter rozstrzygnięcia konstytutywnego kreującego inny stan zobowiązania podatkowego. Na gruncie tak ustalonego stanu faktycznego Sąd wydał wyrok, w którym postawił tezę, że w tej sytuacji zaskarżone postanowienie było wadliwie gdyż zostało wydane po upływie pięcioletniego okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego a zatem wierzyciel - Skarb Państwa nie może domagać się od dłużnika zaspokojenia wierzytelności. W rozpatrywanej aktualnie sprawie nie mamy do czynienia z analogicznym stanem faktycznym jak wskazany w omawianym orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdyż zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie zalicza nadpłatę stanowiąc czynność jedynie materialno-techniczną. Nie tworzy natomiast innego stanu zobowiązania podatkowego. Uwzględniając powyższe, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a., jako nieznajdującą usprawiedliwionych podstaw.