VII SA/Wa 1056/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Nowak, , Sędzia WSA Leszek Kamiński (spr.), Sędzia WSA Ewa Machlejd, Protokolant st. sekr. sąd. Piotr Bibrowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2011 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2011 r. znak [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego A. R. kwotę 690 zł (sześćset dziewięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r., znak: [...], Generalny Inspektor Informacji Finansowej, zw. dalej GIIF, na podstawie art. 104 i art. 107 § 1 i 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071, ze zm.), zw. dalej k.p.a., w związku z art. 34c ust. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 46, poz. 276, ze zm.), zw. dalej ustawą, oraz art. 8a w związku z art. 34a pkt 4 , art. 10a ust. 4 w związku z art. 34a ust. 5 oraz art. 34c ust. 1 i 2 ustawy w związku z art. 21 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy, nałożył na A. R. [...] Wymiany Walut w [...] karę pieniężną w wysokości 23000 zł za niedopełnienie obowiązku przechowywania przez wymagany okres udokumentowanych cyników analizy oraz za niedopełnienie obowiązku zapewnienia udziału pracowników, wykonujących obowiązki związane z przeciwdziałaniem praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu w programach szkoleniowych dotyczących tych obowiązków. W uzasadnieniu wskazał, że w związku z wynikami kontroli przeprowadzonej przez Narodowy Bank Polski Oddział Okręgowy w [...], zw. dalej NBP, podczas której stwierdzono uchybienia w związku z prowadzoną wymianą walut przez A. R. [...] Wymiany Walut w [...], postanowieniem z dnia [...] listopada 2010 r., znak: [...], wszczął postępowanie administracyjne. Z dokumentów nadesłanych przez NBP wynika, że uchybienia te polegały na naruszeniu: art. 10a ust. 2, art. 8b ust. 1 i 3-4, art. 10b, art. 16, przepisów Rozdziału 5a, art. 8a ustawy, co wyczerpuje znamiona czynu wynikającego z art. 34a pkt 4 oraz 34a ust. 5 ustawy. Podczas postępowania A. R. był wzywany do nadesłania dokumentów, a także informowany o możliwości złożenia wyjaśnień i zapoznania się z aktami sprawy. Ponadto organ I instancji poinformował wyżej wymienionego o treści art. 233 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. Nr 88, poz. 553, ze zm.). Organ I instancji wskazał, że składane przez A. R. wyjaśnienia nie wnoszą nic nowego do sprawy, a złożone dokumenty potwierdzają niespójność wyjaśnień składanych przez niego w trakcie kontroli NBP z wyjaśnieniami składanymi na piśmie do postępowania prowadzonego przez GIIF. A zatem wszelkie tłumaczenia A. R. stanowią nieudolną próbę obrony w celu uniknięcia odpowiedzialności za nie realizowanie obowiązków określonych w ustawie. Z uwagi na wyraźne rozbieżności pomiędzy złożonym w dniu kontroli NBP, tj. 11 sierpnia 2010 r. przez A. R., oświadczeniem o półrocznej częstotliwości dokumentowania analizy transakcji oraz braku jego reakcji na zapis w protokole o nie okazaniu dokumentu z przeprowadzonych szkoleń a dodatkowo złożonymi przez stronę w dniu 16 grudnia 2010 r. pisemnym oświadczeniem, w ocenie GIIF zachowanie strony budzi wątpliwość co do jego prawdziwości. Przedkładanie bowiem do sprawy dokumentów podważających wiarygodność wcześniej składanych oświadczeń i wyjaśnień wskazują, że A. R. najwyraźniej się w nich poplątał i pogubił. Ponadto jest gotów oświadczyć niemalże wszystko aby uprawdopodobnić swoją wersję wydarzeń, niezależnie od spoczywającej odpowiedzialności za fałszywe zeznania. Analizując cały materiał dowodowy organ I instancji stwierdził, że albo oświadczenie A. R. złożone kontrolerom NBP w dniu 18 sierpnia 2010 r., albo oświadczenie złożone w dniu 16 grudnia 2010 r. GIIF jest nie zgodne z prawdą. Zgodnie z art. 34c ust. 2 ustawy GIIF uwzględnił rodzaj i zakres naruszenia, które w jego ocenie w niniejszej sprawie nie budzą wątpliwości. Z analizy dokumentów oraz korespondencji prowadzonej przez GIIF w sprawie kontroli, która miała miejsce 11 sierpnia 2010 r. wynika, iż w kantorze wywiany walut prowadzonym przez A. R. [...] Wymiany Walut w [...], nie przechowywano przez wymagany okres udokumentowanych wyników analizy oraz nie dopełniono obowiązku zapewnienia udziału pracowników, wykonujących obowiązki związane z przeciwdziałaniem praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu w programach szkoleniowych dotyczących tych obowiązków. Zgodnie z art. 34 c ust. 2 ustawy, ustalając wysokość kary pieniężnej, GIIF uwzględnił dotychczasową działalność instytucji obowiązanej. Organ wskazał, że A. R. prowadzi działalność kantorową na podstawie wpisu dokonanego w dniu 2 lutego 2006 r. do rejestru działalności kantorowej - Zaświadczenie Nr [...]. Przeprowadzona przez Narodowy Bank Polski Oddział Okręgowy w [...] w dniu 28 czerwca 2010 r. kontrola była trzecią kontrolą działalności kantorowej prowadzonej przez A. R.. Jak wynika z pisma Narodowego Banku Polskiego - Oddział Okręgowy w [...] nr [...] z dnia [...] listopada 2010 r. w trakcie pierwszej kontroli przeprowadzonej w dniu 7 czerwca 2006 r. w jednostce kontrolowanej i w dniu 8 czerwca 2006 r. w Oddziale Okręgowym Banku, kontrolerzy dokonali następujących ustaleń: - w kantorze nie wyznaczono osoby odpowiedzialnej za realizację obowiązków określonych w ustawie; - w kantorze nie ustalono wewnętrznej procedury; - kantor nie posiadał rejestru transakcji; - w kantorze nie prowadzono ewidencji kupna/sprzedaży walut obcych, w związku z tym kontrolujący nie byli w stanie przeanalizować transakcje przeprowadzone przez kantor; - kontrolującym nie przedłożono dokumentu zgłoszenia do GIIF informacji o rozpoczęciu działalności kantorowej; - pracownicy ukończyli kurs kasjera walutowego i przedstawili zaświadczenia ukończenia kursu. Podczas drugiej kontroli przeprowadzonej w dniu 2 maja 2007 r. kontrolerzy dokonali następujących ustaleń: - wykonanie zaleceń pokontrolnych z pierwszej kontroli; - w kantorze była wyznaczona osoba odpowiedzialna za realizację obowiązków określonych w ustawie; - w kantorze znajdowała się procedura wewnętrzna z datą obowiązywania od 21 sierpnia 2006 r.; - właściciel kantoru nie brał udziału w żadnym szkoleniu dotyczącym identyfikacji transakcji mogących mieć związek z przestępstwem, o którym mówi art. 299 k.k. przeprowadzonym przez certyfikowaną instytucję zewnętrzną. W odniesieniu do kasjerek walutowych zagadnienia te objęte były kursem w ramach fachowego przygotowania, a następnie były przedmiotem samokształcenia; kantor prowadził rejestr transakcji, w rejestrze nie stwierdzono żadnych wpisów, gdyż według wyjaśnień właściciela nie zdiagnozowano w kantorze żadnej transakcji podejrzanej; - na podstawie zapisów w wewnętrznej procedurze oraz wyjaśnień właściciela ustalono, że analiza transakcji mogąca potwierdzić lub wykluczyć związek środków pieniężnych z przestępstwem dokonywana jest na bieżąco poprzez porównanie każdej transakcji z katalogiem operacji zawartych w procedurze wewnętrznej; - nie zidentyfikowano transakcji powyżej 15000 Euro lub transakcji mogącej mieć związek z przestępstwem. Zgodnie z art. 34 c ust. 2 ustawy, ustalając wysokość kary pieniężnej GIIF uwzględnił możliwości finansowe instytucji obowiązanej, wskazując, że karę pieniężną (art. 34c ust. 1 ustawy) nakłada w drodze decyzji, w wysokości nie większej niż 750000 zł, a w razie naruszenia, o którym mowa w ar. 34a pkt 5 - w wysokości nie większej niż 100000 zł. Ustawodawca uzależnił wysokość kary także od możliwości finansowych instytucji obowiązanej, która dopuściła się naruszeń. W tym celu, organ prowadzący niniejsze postępowanie wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z prośbą o, udostępnienie informacji dotyczących zeznań podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 i 2009, przez A. R.. Z analizy nadesłanych dokumentów wynika, że A. R. w roku podatkowym 2008 i 2009 z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskał znaczny dochód. Uwzględniając całość zebranego materiału dowodowego w sprawie, po dokonaniu oceny zarówno rodzaju i zakresu naruszenia oraz dotychczasowej działalności i możliwości finansowych instytucji obowiązanej, GIIF postanowił wymierzyć A. R. prowadzącemu działalność kantorową karę pieniężną w wysokości 23000 zł. W ocenie organu kara ta jest współmierna zarówno do stopnia naruszenia jak i możliwości finansowych instytucji obowiązanej oraz uwzględnia ocenę dotychczasowej działalności instytucji obowiązanej. Ponadto GIIF poinformował stronę postępowania, że karę pieniężną należy uiścić w terminie 14 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji, na wskazane konto Ministerstwa Finansów. W przypadku nieterminowego wniesienia kary pobrane będą odsetki za zwłokę. Kara nie uiszczona w terminie podlega, wraz z odsetkami za zwłokę, przymusowemu ściągnięciu w trybie określonym w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Odwołanie od ww. decyzji złożył A. R.. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2011 r., znak: [...], Minister Finansów, na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a., po rozpoznaniu ww. odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołując się na treść art. 8a, art. 34a pkt 4, art. 10a ust. 4, art. 34a pkt 5 ustawy wskazał, że sposób składania wyjaśnień i dowodów na ich poparcie wskazuje na daleko posuniętą niekonsekwencję strony. W dniu dokonania kontroli strona nie przedkładała żadnych dokumentów świadczących o odbyciu przez pracowników kantoru szkoleń, a następnie w miarę rozwoju prowadzonego postępowania i konkretyzacji stawianych zarzutów zmieniła zdanie (ze stanowiska, że nie ma potrzeby dokumentowania szkoleń) i przedstawiła dowody. Pierwszy z tych dowodów pojawia się jeszcze przed organem I instancji, a kolejny już w postępowaniu odwoławczym. Ponadto w ocenie Ministra, gdyby nawet przyjąć, że A. R. przeprowadził szkolenia dla swoich pracowników, to należy się zastanowić czy zgodnie z obowiązującą procedurą wewnętrzną (niezależnie którą - Pierwszą czy Drugą) mógł to zrobić i czy posiadał dostateczną wiedzę skoro sam wcześniej żadnego szkolenia nie odbył. W Procedurze Pierwszej w pkt. F, a w Procedurze Drugiej w pkt. E zapisano, że: "Przeszkolenia prowadzącego działalność kantorową oraz kasjerów walutowych w zakresie zadań i obowiązków instytucji obowiązanych, wynikających z ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. i przepisów wykonawczych, w tym identyfikacji transakcji mogących mieć związek z przestępstwem z art. 299 k.k.". W ocenie organu II instancji ww. zapis z procedury wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że zarówno prowadzący działalność kantorową, jak i jego pracownicy winni zostać przeszkoleni z zakresu zadań określonych w ustawie. Ze zgromadzonego w tej sprawie materiału nie wynika, że właściciel kantoru zastosował się do zapisów wprowadzonej przez siebie procedury i przeszedł szkolenie z zakresu zadań i obowiązków wynikających z nowelizacji ustawy. Przyjmując, że A. R. samodzielnie przeprowadził szkolenie wśród swoich pracowników, to jednak nie mógł on przekazać stosownej wiedzy z zakresu aktualnych przepisów o przeciwdziałaniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Szkolenie takie nie mogło skutkować należytym przygotowaniem pracowników kantoru do przestrzegania zadań i efektywnego realizowania obowiązków wynikających z ustawy. W ocenie Ministra Finansów podobnie należało ocenić zarzut dotyczący braku przechowywania wyników bieżącej analizy transakcji. W dniu przeprowadzenia kontroli kontrolerom przedstawiono procedurę wewnętrzną, dla celów niniejszego postępowania zwaną Procedurą Drugą, w której brak było zapisów odnoszących się do bieżącej analizy przeprowadzanych transakcji, a A. R. prowadzący działalność kantorową oświadczył do protokołu, że "w związku z niewielką ilością transakcji przeprowadzanych w kantorze (jedna lub dwie tygodniowo) bieżąca analiza transakcji realizowana jest w cyklu półrocznym, a jej wyniki winny być przedstawione w protokołach. W związku z tym pierwsza analiza zostanie przeprowadzona w październiku bieżącego roku". Natomiast już inny termin realizacji tego obowiązku wynika z Procedury Pierwszej przedstawionej w dniu 16 grudnia 2010 r., kiedy to po groźbą odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania A. R. oświadczył, że procedurą wewnętrzną obowiązująca w dniu kontroli jest właśnie ta przedstawiona. W dokumencie tym określono, że "analizy wykonywane są raz w miesiącu". Pomimo takiego zapisu w Procedurze Pierwszej, A. R. w dniu 16 grudnia 2010 r. przedłożył dokument w postaci "Podsumowanie analizy transakcji dokonanych w kantorze przy Hotelu [...] w [...]", gdzie stwierdzono, że "IV terminie od 1 października 2009 r. do 1 października 2010 r. po analizie transakcji przeprowadzonych w kantorze (-) nie stwierdzono podejrzanych operacji mogących mieć związek z praniem brudnych pieniędzy". Dokument ten sporządzono 1 października 2010 r. Natomiast w samym odwołaniu A. R. w odniesieniu do nie przechowywania wyników bieżącej analizy transakcji pisze: "każda transakcja jest rejestrowana (nawet ten fakt został potwierdzony przez kontrolujących protokole z dnia [...] października 2010 r.) i nie ma podstaw do stawiania zarzutu naruszenia art. 8a ustawy o braku przechowywania analizy, bo ona samu się nasuwa, iż nie może być mowy o żadnym praniu brudnych pieniędzy ani wspomaganiu terroryzmu - bardzo niskie transakcje, brak jakiejkolwiek ekonomiki i różnorodności osób dokonujących wymiany w ostateczności. Analiza formalna była dokonana w październiku 2010 r. i zawierała potwierdzenie przewidywanej sytuacji, iż nie doszło do żadnego przestępstwa". Organ odwoławczy wskazał, że nie może się zgodzić z takim podejściem do kwestii analizy transakcji, ponieważ czynność rejestracji każdej transakcji nie jest tożsama z dokonaniem analizy tych transakcji oraz ich udokumentowaniem. Przywołana w odwołaniu analiza z dnia 1 października 2010 r. nie jest dokumentem sporządzonym zgodnie z zapisem w procedurze wewnętrznej z dnia 22 kwietnia 2010 r. W procedurze tej wyraźnie i jasno określona została miesięczna częstotliwość sporządzania analiz transakcji. Zdaniem Ministra opisany wyżej stan faktyczny wskazuje na niekonsekwencję w wyjaśnieniach A. R., którą organ odwoławczy ocenia jako nieudolną próbę uniknięcia odpowiedzialności za niewypełnienie obowiązków określonych w ustawie. Materiał zgromadzony w sprawie wskazuje, że A. R., po raz kolejny nie uwzględnił zapisów z wprowadzonej przez siebie procedury wewnętrznej. Nie dokonywał i nie dokumentował comiesięcznych analiz transakcji, od dnia wprowadzenia procedury wewnętrznej. Pomimo, iż jak pisze w swoim odwołaniu, procedura została opracowana po to aby z niej korzystać i że nie jest instytucją, która tworzy procedury na tzw. półkę. W odwołaniu strona podnosi ponadto kwestię samej wysokości nałożonej kary pieniężnej twierdząc, że jest ona zawyżona. A. R. wskazał, że dochód jaki osiąga pochodzi w przeważającej mierze z działalności innej niż działalność kantorowa, a co za tym idzie, cały dochód nie powinien być brany pod uwagę przy określaniu wysokości kary pieniężnej. W odpowiedzi na powyższe organ II instancji wyjaśnił, że stosownie do wyżej cytowanego art. 34c ust. 2 ustawy. Generalny Inspektor ustalając wysokość kary pieniężnej m.in. uwzględnia możliwości finansowe instytucji obowiązanej. W niniejszej sprawie instytucją obowiązaną jest A. R. jako osoba fizyczna prowadząca działalność kantorową. Tym samym brak jest podstaw do dzielenia dochodów Pana R. na osiągane z tytułu prowadzonej działalności kantorowej i inne. W złożonym odwołaniu strona podnosi: "że urzędnik, który przychodzi na kontrolę powinien wskazać po przeprowadzonej kontroli w jaki sposób dostosować wewnętrzne regulacje do obowiązującego prawa, tak aby przedsiębiorca odczul, że Państwo, na które płaci podatki wspiera go w swojej działalności a nie tylko szuka sposobu, na podstawie którego może go ukarać, szczególnie w sytuacji kiedy Państwo nie poniosło żadnej straty z lego tytułu". Rozumiejąc rozgoryczenie strony wynikające z wydanej przez organ I instancji decyzji, Minister Finansów zaznaczył, że instytucje obowiązane, zawsze i w każdej kwestii mogły i mogą zwracać się do GIIF o wyjaśnienie wszelkich wątpliwości wynikających z zapisów ustawy. GIIF wyszedł naprzeciw oczekiwaniom instytucji obowiązanych i udostępnił na swojej stronie internetowej: odpowiedzi na pytania instytucji obowiązanych z zakresu interpretacji przepisów ustawy oraz bezpłatny kurs e-learningowy pt. "Przeciwdziałanie praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu". Nie można zarzucić braku wsparcia i pomocy ze strony Generalnego Inspektora w procesie wdrażania w życie oraz realizowania zapisów ustawy. W swoim odwołaniu A. R. zarzuca organowi I instancji, że nic przesłuchał w charakterze świadków pracowników kantoru. W tym miejscu należy zaznaczyć, że strona na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie żądała włączenia dowodu w postaci zeznań świadków. GIIF, prowadząc postępowanie wyjaśniające opierał się na materiałach dowodowych zgromadzonych w toku przeprowadzonego postępowania, na które złożyły się materiały przesłane przez Oddział Okręgowy Narodowego Banku Polskiego w [...], materiały dostarczone przez A. R. oraz składane przez niego oświadczenia. Organ I instancji, uznał, iż materiał zgromadzony w sprawie w całości wyczerpuje materiał dowodowy. Tym samym stwierdził, że wszystkie fakty istotne do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zostały wyjaśnione. Nie zachodziła zatem konieczność przeprowadzenia przesłuchania w charakterze świadków strony oraz pracowników kantoru. W związku z powyższym organ odwoławczy również w tym zakresie nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa. W odwołaniu strona zbiorczo podniosła zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 6, 7, 8, 9, 10 i 11 k.p.a., jednocześnie nie wskazując konkretnych zdarzeń faktycznych, gdzie naruszenie tych przepisów miałoby miejsce. Wobec powyższego organ odwoławczy nie był w stanie odnieść się do tego zarzutu. Niezależnie od powyższego należy wyjaśnić, że organ II instancji oceniając całość powziętego przez GIIF rozstrzygnięcia nie dopatrzył się uchybienia, które mogłoby skutkować jego uchyleniem lub powodowałoby konieczność działań reformatorskich. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że analiza całości zebranego materiału dowodowego w sprawie pozwala na stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana na podstawie obowiązujących i prawidłowo zastosowanych przepisów prawa. W szczególności organ I instancji poddał wnikliwej ocenie cały materiał dowodowy zebrany w postępowaniu, a wysokość nałożonej kary pieniężnej uzależni! stosownie do postanowień art. 34c ust. 2 ustawy od rodzaju i zakresu naruszenia, dotychczasowej działalności instytucji obowiązanej oraz jej możliwości finansowych, co znalazło swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że w dniu 3 lutego 2011 r. A. R. skorzystał z przysługującego mu prawa zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Ponadto w tym dniu strona złożyła dokument w postaci ęWewnętrzna procedura w zakresie przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (zgodnie z Art. 1 pkt 1 ustawy)" oraz zaświadczenie z dnia 1 lutego 2011 r. o ukończeniu kursu zorganizowanego przez GIIF z zakresu ustawy. W ocenie Ministra ww. dokument dotyczący wewnętrznej procedury nie zawiera w swej treści ani daty jego sporządzenia, ani daty wejścia w życie. Z uwagi na to, że strona nie wskazała okoliczności, których chciała dowieść składając przedmiotowy dokument organ odwoławczy został pozbawiony kryterium jego oceny. Jednocześnie kierując się zasadą szybkości postępowania odstąpiono od wzywania strony o sprecyzowanie charakteru ww. pisma, zwłaszcza, że dokument ten w zakresie określenia terminu dokumentowania bieżącej analizy transakcji jest zbieżny z wyjaśnieniami, jakie strona złożyła do protokołu pokontrolnego. W tym miejscu warto zauważyć, że wyjaśnienia te zostały następnie podważone przez treść dokumentu w postaci Procedura Druga. Natomiast dokument w postaci zaświadczenia GIIF o odbyciu kursu nie ma znaczenia dla sposobu rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie z uwagi na to, że nie istniał w dniu przeprowadzania kontroli, tj. w dniu 11 sierpnia 2010 r., a w niniejszym postępowaniu, jako postępowaniu sankcyjnym, ocenia się stan faktyczny z daty kontroli. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożył A. R., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji do czasu podjęcia rozstrzygnięcia przez Sąd oraz zwrot kosztów postępowania. W skardze zarzucono naruszenie: art. 6, 7, 8, 9, 10, 11 k.p.a. oraz art. 8a, 10a, 34a pkt 4 i 5, 34c ust. 2 ustawy. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Postanowieniem z dnia 19 października 2011 r. Sąd oddalił wniosek skarżącego o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dna 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wykonywana kontrola polega na weryfikacji decyzji lub postanowienia organu administracji publicznej z punktu widzenia obowiązującego prawa materialnego i procesowego. Rozpatrując sprawę pod kątem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu jednakże w części z innych przyczyn niż zostało to wskazane w skardze. W sytuacji przytoczenia w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania, w pierwszej kolejności Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznaje zasadniczo ostatnio wymieniony zarzut. Również dokonując kontroli w granicach sprawy w oparciu o art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), zw. dalej p.p.s.a., Sąd ustala, czy postępowanie administracyjne nie jest dotknięte wadą procesową, która w istotny sposób mogłaby mieć wpływ na prawidłowość rozstrzygnięcia. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że w postępowaniu administracyjnym zachowano prawidłowy tok procedury, nie uchybiając jej przepisom w stopniu, który mógłby wpłynąć na wynik sprawy, można przejść do ocen o charakterze prawnomaterialnym. Skuteczne okazały się zarzuty naruszenia przepisów procedury administracyjnej, a w szczególności zarzut naruszenia art. 6, 7 i 8 k.p.a., a także przepisy określające prawidłowy tok przeprowadzania dowodów, tj. art. 77 § 1 k.p.a., art. 78 § 1 k.p.a., a w konsekwencji art. 80 k.p.a. Naruszono też art. 107 § 3 k.p.a. Niezależnie od powyższego Minister Finansów wadliwie zastosował przepis prawa materialnego stanowiącego podstawę określenia wymiaru kary, tj. art. 34c ust. 2 Ustawy, akceptując przyjęty przez organ I instancji nieprawidłowy, zdaniem Sądu, sposób zastosowania przesłanek ujętych w tym przepisie. Wadliwość ta dotyczy zaś kwestii przedmiotowych jak i podmiotowych. W odniesieniu do przebiegu postępowania administracyjnego należy zauważ, że organ I instancji opierał swoje ustalenia zasadniczo na wynikach kontroli przeprowadzonej w Kantorze w dniu 11 sierpnia, z której sporządzono protokół włączony następnie do akt sprawy. Do ustaleń tego protokołu instytucja obowiązana nie zgłosiła zastrzeżeń. Dopiero analiza i wnioski wyprowadzone przez organ z uzyskanej w toku kontroli dokumentacji stały się podstawą sformułowania zarzutów naruszenia przepisów Ustawy. W tym też zakresie w skardze do Sądu podniesiono naruszenia przepisów procedury administracyjnej. Zgodzić się należy z zarzutami skargi, że organ I instancji, a następnie akceptujący jego ustalenia i wnioski organ II instancji naruszyły art. 7 i 77 § 1 oraz art. 78 § 1 k.p.a. przez nieprzeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków na okoliczności podnoszone przez skarżącego, o których była mowa w odwołaniu od decyzji I instancji. Nie jest zgodne z treścią art. 78 § 1 w zw. z art. 15 k.p.a. stwierdzenie organu II instancji, że ponieważ organ I instancji uznał, że zgromadzony w sprawie materiał jest wyczerpujący, a strona nie zgłaszała wcześniej wniosku o przesłuchanie świadków, to należy uznać, że istotne dla sprawy fakty zostały wyjaśnione. Zauważyć bowiem trzeba, że ocena faktów przez organ I instancji podlega nie tylko kontroli formalnej przez organ II instancji, ale i organ ten jest zobowiązany do powtórnego przeprowadzenia postępowania i wyjaśnieni wszystkich okoliczności sprawy. Skoro zaś, strona wskazuje środki dowodowe, które w jej ocenie, mają prowadzić do odmiennych wniosków, to organ II instancji, nie ma podstaw do tego, aby odmówić przeprowadzenia dowodu, uznając, że organ I imitacji dokonał już własnego ustalenia, a twierdzenia strony są tylko "linią obrony". Sformułowanie art. 78 § 2 k.p.a. "jeżeli żądanie dotyczy okoliczności już stwierdzonych innymi dowodami" nie należy rozumieć dosłownie jako zakazu uwzględniania żądania strony dotyczącego dopuszczenia dowodu na obalenie tezy - zdaniem organu - już udowodnionej (wyjaśnionej). Oznaczałoby to, że strona nie może dowodzić swojej tezy dowodowej, jeżeli zdaniem organu została już udowodniona odmienna teza. Por. wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2009 r., sygn. akt II GSK 8/09. Pamiętać należy, że skarżący nie zgadza się z oceną dowodów przeprowadzoną przez organ, a w szczególności z tym, iż dokumentowanie czynności nakazanych przez Ustawę wykonywał w formie ustnej, bez pisemnego ich dokumentowania, szczególnie w zakresie prowadzenia szkoleń, co również stało się przyczyną formułowania zarzutów prowadzących do nałożenia kary. Organy jednak w uzasadnieniach decyzji nie wskazały, z jakich przepisów wynikał obowiązek pisemnego dokumentowania wykonywanych czynności. Nie ma zaś podstaw do przyjęcia, że ustalenia protokołu kontroli posiadają szczególną moc dowodową i uzasadniają pominięcie przeciwdowodów. Czym innym jest wiarygodność poszczególnych środków dowodowych na tle całokształtu okoliczności sprawy. Ocena w tym zakresie jednakże może być dokonana dopiero po przeprowadzeniu dowodów. Por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2007 r., sygn. akt II GSK 246/07. Również uzasadnienie decyzji nie zawiera wszystkich okoliczności, które powinny zostać w nim wymienione. Organy bowiem wymierzając karę i odnosząc się do jednej istotnych przesłanek nałożenia kary, analizując możliwości finansowe instytucji obowiązanej sprawdził dochody A. R. z lat 2008, 2009, co uzasadniało wymierzenie kary w wysokości 23 tys. zł. W decyzji nie podano jednak wysokości tego dochodu, a jedynie podano, że uzyskał on znaczny dochód. Tego rodzaju ogólne określenie nie może stanowić odniesienia do konkretnej wysokości kary, nie daje też Sądowi żadnej podstawy do oceny, czy przesłankę "możliwości finansowe" zastosowano prawidłowo. Ponieważ w uzasadnieniu decyzji nie wyszczególniono dowodu, na którym organ się oparł przyjąć należało, że naruszony został art. 107 § 3 k.p.a. Powyższe okoliczności dają podstawę do stwierdzenia, że postępowanie nie odpowiada wymienionym wyżej przepisom procedury administracyjnej, a naruszenia w istotny sposób mogły wpłynąć na wynik sprawy. Niezależnie od powyższego, nie przesądzając wyniku postępowania, stwierdzić trzeba, że wadliwie zastosowano prawo materialne na etapie ustalenia wysokości kary pieniężnej. Zgodnie z treścią art. 34c ust. 1, po stwierdzeniu któregokolwiek z naruszeń wymienionych w art. 34a lub 34b organ nakłada karę pieniężną w drodze decyzji. Z powyższego wynika, że podstawą ustalenia kary jest stwierdzenie powyższych naruszeń. Z ust. 2 tego przepisu wynika, że ustalając wysokość kary pieniężnej organ uwzględnia rodzaj i zakres naruszenia, a także pozostałe przesłanki. Zestawienie treści powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że rodzaj i zakres naruszeń są czynnikami wpływającymi na wysokość kary. Tymczasem organ I instancji zamiast dokonać analizy rodzaju i zakresu stwierdzonych wcześniej naruszeń, ponownie je opisał dodając, że nie budzą one wątpliwości. Nie jest to właściwe zastosowanie powyższego przepisu. To, że dokonane naruszenia, nie budzą w przekonaniu organu wątpliwości, stało się podstawą uznania, że istnieje wymieniona w art. 34a podstawa prawna nałożenia kary. Natomiast w fazie określania jej wysokości ustawodawca wymaga, aby przenieść dokonane ustalenia faktyczne do oceny, w jakim stopniu rodzaj naruszeń, a także ich zakres uzasadniają ciężar naruszenia w zgodzie z zasadą proporcjonalności, tj. odpowiedniości rodzaju naruszenia do wysokości kary. W tym zatem fragmencie postępowania należało określić jaką wagę mają naruszenia z punktu widzenia celów, które stawia ustawodawca, czy i jakie, w tej konkretnej sprawie, mogły powodować zagrożenia i ich skutki. Takiej analizy organy nie przeprowadziły, gdyż przyjęły, że w omawianym zakresie wystarczający jest ponowny opis naruszeń. Jednakże taki sposób rozumienia przepisu nie odpowiada ani treści przepisu, ani też celom ustawy, gdyż racjonalny ustawodawca nie wymagałby ponawiania opisu naruszeń, skoro stanowiły one już efekt poprzednich faz sprawy związanych ze stwierdzeniem naruszeń jako podstawy materialnej wydania decyzji o nałożeniu kary. Nie można też zgodzić się z przyjętym przez organy poglądem, że ustalenie "możliwości finansowych" wobec instytucji obowiązanej prowadzi w skutku do uwzględnienia całości dochodów osoby fizycznej, prowadzącej inne odrębne działalności gospodarcze, których jednym tylko z elementów jest prowadzenie instytucji obowiązane (Kantoru). Jak wynika z ustaleń organów, działalność Kantoru prowadzona była jako odrębna działalność gospodarcza A. R., na niewielką skalę jako uzupełnienie działalności hotelu, na rzecz gości hotelowych, transakcje oscylowały w granicach 20-50 Eur., a zyski w granicach kilkuset zł. Pozostałe dochody, jak to przyjął organ, znaczne dochody pochodziły zaś z innych źródeł. Zauważyć trzeba, że ustawodawca określając przesłanki ustalenia wysokości kary mówi o dotychczasowej działalności instytucji obowiązanej oraz jej możliwościach finansowych. Należy zatem przyjąć, że ustalenie wysokości kary odnosi się do możliwości finansowych instytucji obowiązanej, a zatem tego fragmentu działalności gospodarczej skarżącego, która jest podstawą do uznania, że nastąpiły w niej określone naruszenia za które ma zostać ustalona kara. Tylko wówczas można mówić o zachowaniu zasady adekwatności (odpowiedniości) w zakresie wymierzenia kary. Nie było zatem podstaw do tego aby łączyć ustalenie wysokości kary pieniężnej za naruszenia formalne w działalności kantorowej z całością dochodów A. R.. W powtórnie przeprowadzonym postępowaniu z uwzględnieniem powyższych rozważań, organ dokona stosownych ustaleń i wyprowadzi z nich odpowiadające prawu wnioski. Na obecnym etapie sprawy Sąd nie przesądza dalszego toku postępowania i rozstrzygnięcia sprawy, a także nie odnosi się do wszystkich jej okoliczności, gdyż dopiero ponownie ustalony stan faktyczny da organowi podstawę do podjęcia dalszych działań. W związku z powyższym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. W pkt. II. wyroku orzeczono na podstawie art. 152 ww. ustawy. Koszty zasądzono na podstawie art. 200 p.p.s.a.