VII SA/Wa 1521/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Sawczuk (spr.), Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś, sędzia WSA Izabela Ostrowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 marca 2022 r. sprawy ze skargi J W i J W na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia [...] maja 2021 r. znak [...] w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej I. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej punktu 4 i w tym zakresie umarza postępowanie administracyjne, II. w pozostałym zakresie skargę oddala, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz J W i J W solidarnie kwotę 714 (siedemset czternaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w M. postanowieniem z [...] marca 2020 r. nr [...] ustalił dla J.i J.W.opłatę legalizacyjną w wysokości 50.000 zł za rozbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego położonego w miejscowości [...], na działkach nr [...] z obrębu O., gmina D., wykonaną bez wymaganego pozwolenia na budowę lub zgłoszenia robót niewymagających pozwolenia na budowę. Postanowienie o ustaleniu opłaty legalizacyjnej jest ostateczne. II. Po rozpatrzeniu wniosku J.i J.W. Wojewoda [...] decyzją z [...] sierpnia 2020 r. nr [...] działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 2, 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) w związku z art. 49c ust. 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.): 1. odmówił umorzenia w całości ustalonej opłaty legalizacyjnej w wysokości 50.000 zł, 2. odmówił umorzenia w części ustalonej opłaty legalizacyjnej w wysokości 50.000 zł oraz rozłożenia na miesięczne raty po 250 zł zapłaty pozostałej części, 3. odmówił rozłożenia na miesięczne raty po 200 zł zapłaty ustalonej opłaty legalizacyjnej w wysokości 50.000 zł. Organ po szczegółowym przeanalizowaniu sytuacji majątkowej, rodzinnej i osobistej Skarżących doszedł do przekonania, że wniosek o udzielenie ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej nie zasługiwał na uwzględnienie. III. Po rozpatrzeniu odwołania Skarżących, Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej decyzją z [...] maja 2021 r. nr[...]: 1. uchylił zaskarżoną decyzję Wojewody w całości, 2. odmówił umorzenia w całości i w części kwoty 50.000 zł z tytułu opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem PINB w M. z [...] marca 2020 r., 3. rozłożył należność z tytułu wymierzonej opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem PINB w M. z [...] marca 2020 r. w wysokości 50.000 zł na 63 raty, płatne do dnia 28 każdego miesiąca, począwszy od miesiąca maja 2021 r. do lipca 2026 r. w sposób określony harmonogramie spłat, 4. ustalił opłatę prolongacyjną w łącznej wysokości 12.718 zł, płatną w terminach płatności poszczególnych rat. Minister wyjaśnił, że J.W. (lat 65) prowadzi dwuosobowe gospodarstwo domowe wraz ze swoją żoną J.W. (lat 57), z którą pozostaje w ustawowej wspólności małżeńskiej. Z materiału dowodowego wynika, że Skarżący są właścicielami działek gruntu nr [...] o pow. 110 m2, 547/5 o pow. 146 m2 oraz 550/1 o pow. 14 m2 położonych pod adresem [...], na których znajduje się budynek mieszkalnych jednorodzinny, rozbudowy którego dotyczy opłata legalizacyjna. Zgodnie z przesłanym oświadczeniem o stanie majątkowym Skarżący są też właścicielami motocykla marki Junak z roku 2014 oraz samochodu osobowego marki Seat Cordoba z roku 2000. J.W. jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony w Szpitalu w D. im. [...] Sp. z o.o. na stanowisku koordynatora działu techniczno-gospodarczego. Za maj 2020 r. otrzymał wynagrodzenie w wysokości 2.902.25 zł netto, zaś odcinki płacowe ze stycznia i czerwca 2020 r. wskazują na wynagrodzenie w wysokości 2.846,05 zł miesięcznie, co stanowi średniomiesięczny dochód netto za okres sześciu miesięcy w wysokości 2.874,15 zł netto. Dochód J.W. stanowi renta z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Zgodnie z decyzją z [...] marca 2020 r. znak: [...] wysokość świadczenia od dnia 1 marca 2020 r. wynosi 780 zł netto miesięcznie. Zadeklarowane w oświadczeniach o sytuacji materialnej dochody z tytułu wynagrodzenia za pracę oraz świadczenia z ZUS znajdują odzwierciedlenie w zeznaniach podatników, co potwierdza również pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...] lipca 2020 r. Miesięczne wydatki Skarżących ponoszone w związku z utrzymaniem prowadzonego przez nich gospodarstwa domowego wynoszą 2.850 zł. Na kwotę powyższą składają się opłaty za: energię elektryczną - 43,50 zł; gaz z butli - 50,00 zł; opłaty wodnokanalizacyjne - 58,15 zł; wywóz śmieci - 36 zł; leki, artykuły ortopedyczne - 173,40 zł; opał węgiel orzech - 40,83 zł; żywność - 1.400 zł; środki czystości - 300 zł; zakup ubrań i obuwia - 200 zł; zakup paliwa na dowóz J.W. do szpitala w S. - 200 zł; zakup paliwa na dojazdy do pracy - 300 zł; ubezpieczenie OC samochodu - 32,83 zł; podatek od nieruchomości - 15,25 zł. Podsumowując powyższe ustalenia, zadeklarowane w ramach wspólnego gospodarstwa domowego miesięczne dochody wynoszą łącznie około 3.654 zł netto, natomiast wydatki stanowią kwotę około 2.850 zł. Po opłaceniu niezbędnych wydatków Stronie pozostaje do dyspozycji kwota około 804 zł. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Minister dokonał analizy sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej Strony, uznając, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający i pozwala na ocenę możliwości zapłaty nałożonej opłaty. Analiza powyższa uzasadnia pogląd, że w związku z ustaleniem opłaty legalizacyjnej Skarżący znaleźli się w trudnej sytuacji, na co wskazuje złożony wniosek, a także przedłożone w toku postępowania administracyjnego dokumenty i oświadczenia. Pomimo trudności związanych z realizacją nałożonego zobowiązania należy zauważyć, że sytuacja, w której znaleźli się Wnioskodawcy nie zagraża ich egzystencji. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że dochody gospodarstwa domowego pozwalają na zaspokojenie bieżących wydatków związanych z utrzymaniem domu i egzystencją, zaś uzyskiwany dochód jest wyższy od progów uprawniających do skorzystania z pomocy społecznej (minimum socjalne za II kwartał 2020 r. dla 2 osobowego gospodarstwa pracowniczego wynosi 2.123,68 zł). W kontekście powyższych ustaleń, w ocenie Ministra Skarżący dysponują potencjałem umożliwiającym ratalną spłatę opłaty legalizacyjnej. Uwzględniając więc wysokość obciążeń finansowych oraz dochodów gospodarstwa domowego, a także wniosek dotyczący ratalnej spłaty opłaty legalizacyjnej, w ocenie Ministra przedstawiona sytuacja przemawia za udzieleniem ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej w wysokości 50.000 zł, ustalonej postanowieniem PINB w [...] z [...] marca 2020 r., poprzez rozłożenie ww. opłaty na 63 miesięczne raty. Organ podkreślił również fakt, że orzeczenie o rozłożeniu opłaty legalizacyjnej na raty jest zgodne z żądaniem Wnioskodawców, zawartym w pismach z 8 czerwca 2020 r., 29 sierpnia 2020 r. i 25 lutego 2021 r. Decyzję w przedmiocie zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe podejmują w ramach tzw. uznania administracyjnego. Wykładnia gramatyczna art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej daje podstawę do stwierdzenia, że do uznania administracyjnego, a więc możliwości wyboru określonego kierunku rozstrzygnięcia dochodzi po ustaleniu, że w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku. Natomiast wykazanie istnienia którejś z wymienionych przesłanek, choć pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie tej ulgi, to jednak do tego nie zobowiązuje. W tym przypadku organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa lub gminy. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków. W analizowanej sprawie występujący w sprawie ważny interes podatnika oraz ważny interes publiczny uzasadniają rozłożenie na raty opłaty legalizacyjnej, zgodnie z żądaniem Strony postępowania zawartym we wniosku z [...] czerwca 2020 r. W ocenie Ministra rozłożenie na raty opłaty legalizacyjnej w sposób ustalony decyzją organu odwoławczego z jednej strony stanowi ulgę uzasadnioną względami społecznymi, a także uwzględnia charakter deliktu budowlanego. Występująca w przedmiotowej sprawie przesłanka ważnego interesu publicznego, rozumiana jako respektowanie wartości wspólnych i istotnych dla całego społeczeństwa, również uzasadnia rozłożenie na raty opłaty legalizacyjnej. W interesie publicznym leży bowiem, by wszyscy zobowiązani wywiązywali się z zapłaty należności stanowiących dochód Państwa, tym bardziej, że ustawa Ordynacja podatkowa przewiduje możliwości łagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego, które zgodnie z wnioskiem Skarżących znalazły zastosowanie w niniejszej sprawie. Reasumując, Minister po analizie sytuacji finansowej, majątkowej i rodzinnej Strony uznał, że ogół występujących w sprawie okoliczności stanowi wystarczającą podstawę do podjęcia decyzji o udzieleniu ulgi w postaci rozłożenia zapłaty należności na raty. Wykazana przez Stronę, obecna sytuacja materialna nie pozwala na jednorazową zapłatę należności stanowiącej przedmiotową opłatę legalizacyjną. Za takim rozstrzygnięciem przemawia więc zarówno interes podatnika jak i interes społeczny. W analizowanej sprawie rozłożenie należności na raty jest w ocenie Ministra dostosowane do ustalonych możliwości finansowych Strony, co powoduje, że ulga ta nie pozostanie ulgą pozorną. Z kolei w interesie publicznym leży, jak wspomniano wyżej, by zobowiązania publicznoprawne były regulowane, aby spłata należności budżetu państwa była płynna i w pełnej wysokości. Podkreślenia również wymaga fakt, iż orzeczenie o rozłożeniu opłaty legalizacyjnej na raty jest zgodne z żądaniem Wnioskodawców, zawartym we wniosku o udzielenie ulgi. Zgodnie z art. 57 ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadku rozłożenia na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej, organ podatkowy ustala opłatę prolongacyjną. Stawka opłaty prolongacyjnej jest równa obniżonej stawce odsetek za zwłokę, a wysokość opłaty prolongacyjnej oblicza się przy zastosowaniu stawki opłaty prolongacyjnej obowiązującej w dniu wydania decyzji o uldze. Szczegółowe kwestie związane z ustalaniem opłaty prolongacyjnej są uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. 2021 r. poz. 703). IV. Skargę na powyższą decyzję wywiedli. I J. W., wskazując wprawdzie w jej petitum, że zaskarżają to rozstrzygnięcie w punkcie 4, dotyczącym ustalenia opłaty prolongacyjnej w wysokości 12.718 zł, jednakże w uzasadnieniu podnosząc zarzuty dotyczące także niewłaściwej oceny ich zdolności finansowych, co Sąd potraktował jako podważanie zarówno ilości ustalonych rat, ich wysokości oraz prawidłowości dokonanych ustaleń. Skarżący zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie następujących przepisów mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.: 1) art. 57 § 5 Ordynacji podatkowej poprzez brak jego zastosowania, wskutek czego miało to wpływ na treść orzeczenia, polegający na tym, że organ ustalił opłatę prolongacyjną w sytuacji, w której przyczyną wydania decyzji w przedmiocie rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej jest wypadek losowy, 2) art. 15za ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jednolity Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm. - dalej jako ustawa o zwalczaniu COVID) - poprzez brak jego zastosowania, wskutek czego miało to wpływ na treść orzeczenia, polegający na tym, że organ ustalił opłatę prolongacyjną w sytuacji, w której do decyzji wydanej na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej, dotyczącej podatków stanowiących dochód budżetu państwa, na podstawie wniosku złożonego w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonych w związku z COVID-19 albo w okresie 30 dni następujących po ich odwołaniu, nie stosuje się przepisów art. 57 § 1 i 8 tej ustawy, 3) art. 107 § 3 k.p.a. poprzez brak wyjaśnienia stronie w uzasadnieniu decyzji wyliczeń w oparciu, o które organ ustalił wysokość opłaty prolongacyjnej na kwotę 12.718 zł, co czyni, że strona nie ma możliwości zweryfikowania wyliczeń dokonanych przez organ i odniesienia się do ich prawidłowości. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w punkcie 4. Jednakże w sytuacji braku przychylenia się przez Sąd do podniesionych zarzutów oraz wskazanej argumentacji na ich poparcie Skarżący na podstawie art. 137 k.p.a. oświadczyli, że cofają wniesione odwołanie zarówno od postanowienia PINB z [...] marca 2020 r., jak i od decyzji Wojewody [...] z[...] sierpnia 2020 r. V. W odpowiedz na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte stanowisko. Odnośnie do zarzutu niezastosowania art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID Minister wyjaśnił, że w przepisie tym ustawodawca uściślił, że ulga w postaci braku opłaty prolongacyjnej odnosi się jedynie do decyzji dotyczących podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a contrario w przypadku wydania decyzji na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej, ale dotyczącej należności innych niż podatek stanowiący dochód budżetu państwa, przepisy art. 57 § 1 i 8 Ordynacji podatkowej, przewidujące obowiązek ustalenia opłaty prolongacyjnej, będą miały zastosowanie. Ustawa COVID nie zawiera definicji legalnej pojęcia "podatek". Pojęcie to zdefiniowane zostało natomiast w przepisach Ordynacji podatkowej. Na gruncie tej ustawy funkcjonują dwie definicje podatku. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach - rozumie się przez to również: a) zaliczki na podatki, b) raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach, c) opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Z kolei zgodnie z art. 6 Ordynacji podatkowej podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. W doktrynie prawa wskazuje się, że definicje te mają jednak różny zakres i pełnią inne funkcje. Definicja zawarta w art. 3 pkt 3 "ma charakter techniczno-formalny i pomocniczy, wskazuje ona bowiem na pewien skrót, zgodnie z którym do określonych instytucji prawa podatkowego mają być stosowane wymogi tożsame jak do podatków w rozumieniu art. 6 Ordynacji Podatkowej". Co do zasady jest więc to definicja służąca stosowaniu przepisów Ordynacji podatkowej, nie zaś przepisów ustaw odrębnych, posługujących się pojęciem "podatek". W związku z powyższym dla zdefiniowania, na potrzeby stosowania przepisów ustawy COVID, pojęcia "podatek stanowiący dochód budżetu państwa" odwołać należy się raczej do przepisu art. 6, nie zaś art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który obejmuje swym zakresem przedmiotowym także inne niż podatek sensu stricto należności publicznoprawne, tj. opłaty i niepodatkowe należności budżetowe. Stanowisko to znajduje oparcie w sformułowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych zasadzie ścisłej interpretacji przepisów o ulgach i zwolnieniach. W ocenie Ministra, gdyby zwolnienie ujęte w art. 15za ustawy COVID, miało mieć zastosowanie do każdej należności publicznoprawnej, w stosunku do której może być wydana decyzja na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej, ustawodawca nie zawężałby zakresu przedmiotowego tego przepisu poprzez odwołanie do pojęcia "podatku stanowiącego dochód budżetu państwa", który ma być przedmiotem decyzji. Nie budzi wątpliwości organu, że opłata legalizacyjna ustalana na podstawie przepisów ustawy Prawo budowlane nie stanowi podatku w rozumieniu art. 6 Ordynacji podatkowej (brak przesłanki przymusowości). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: VI. Skarga jest uzasadniona. Zakres zaskarżenia dotyczy punktu 4 decyzji Ministra, tj. nałożenia na Skarżących obowiązku uiszczenia opłaty prolongacyjnej w związku z dokonanym przez organ rozłożeniem należności głównej z tytułu opłaty legalizacyjnej na 63 raty. Pomimo tak określonego zakresu badania spraw Sąd musi przypomnieć (bada bowiem sprawę także pod względem ewentualnej nieważności kontrolowanej decyzji), że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Treść powołanego przepisu wskazuje, że decyzja w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej lub rozłożenia jej na raty jest wydawana w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że przepis prawa umożliwia organowi administracyjnemu dokonanie wyboru treści rozstrzygnięcia, w zależności od ustalonych okoliczności sprawy. Decyzja w tym zakresie nie może być jednakże dowolna, ponieważ winna ją poprzedzać dokładna analiza stanu faktycznego, w tym sytuacji majątkowej czy osobistej wnioskodawcy. W ramach tak poczynionych ustaleń organ może przystąpić do zbadania, czy w sprawie występuje ważny interes strony lub interes publiczny uzasadniający przychylenie się do wniosku. Decyzje podejmowane w ramach uznania administracyjnego pozostają pod kontrolą sądu administracyjnego jak każde inne akty administracji publicznej, jednakże zakres sprawowanej kontroli jest nico inaczej ukształtowany. Kontrola sądowa takich decyzji zmierza bowiem do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawa dopuszczalne było wydanie decyzji oraz czy organ nie przekroczył granic uznania i czy odpowiednio uzasadnił swoje stanowisko. Kontrola decyzji uznaniowej wymaga więc sprawdzenia, czy jej wydanie poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz dostatecznym wyjaśnieniem stanu faktycznego pod kątem przesłanek do umorzenia bądź rozłożenia na raty należności. Sąd kontroluje, czy w toku postępowania administracyjnego podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czy zebrano wszystkie dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek decyzji uznaniowej oraz czy podjęta na ich podstawie decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego - nie jest dowolna. Istotą uznania administracyjnego jest to, że ustawodawca wprowadzając pojęcie nieostre, niedookreślone, przerzuca na organ administracji publicznej konieczność wypełnienia hipotezy normy prawnej konkretną treścią, zależną od poczynionych ustaleń. W konsekwencji organ jest zobligowany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a co za tym idzie - w tym konkretnym przypadku - do rozważenia istnienia "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" w kontekście wniosku stron. W ocenie Sądu, Minister wywiązał się w niniejszej sprawie z obowiązku należytego zebrania i rozpatrzenia okoliczności sprawy w ramach uznania administracyjnego. W sposób dokładny ustalił sytuację majątkową Skarżących oraz ich sytuację rodzinną. Nie jest to przy tym okoliczność w jakikolwiek sposób przez Stronę w skardze kwestionowana, poza możliwością pokrycia opłaty prolongacyjnej z posiadanych zasobów, o czym dalej. VII. Zarzuty sformułowane w skardze dotyczą trzech kwestii. Po pierwsze, w ocenie Skarżących, Minister orzekając o opłacie prolongacyjnej w ogóle nie uwzględnił art. 57 § 5 Ordynacji podatkowej w sytuacji, w której przyczyną wydania decyzji w przedmiocie rozłożenia na raty opłaty legalizacyjnej jest wypadek losowy. Po drugie, Strona zwraca uwagę na niezastosowanie art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID, który jej zdaniem wyłącza możliwość nałożenia opłaty prolongacyjnej. Po trzecie, Strona uważa, że organ naruszył przepisy procesowe, gdyż w ogóle nie wyjaśnił (art. 107 § 3 k.p.a.) na jakiej podstawie ustalono wysokość opłaty prolongacyjnej, przez co Skarżący nie mają możliwości zweryfikowania prawidłowości takich wyliczeń. Odnosząc się zatem do zarzutu naruszenia art. 57 § 5 Ordynacji podatkowej Sąd uznaje go za niezasadny. Kwestia zdrowia Skarżącej, jakkolwiek rzutująca na sytuację majątkową Stron, jako powodująca co najmniej obniżenie możliwości zarobkowych i zwiększenie potrzeb, nie stanowi w tej konkretnie sprawie podstawy zastosowania powołanego przepisu. Stan zdrowia Strony, jak słusznie wskazuje Minister, był jedną z wielu okoliczności faktycznych branych pod uwagę w procesie oceny możliwości płatniczych Skarżących. Nie stanowi ona przy tym wypadku losowego. Nie zaistniała ani nagle, ani w sposób niespodziewany i nie spowodowała wydania postanowienia o nałożeniu opłaty legalizacyjnej. Zdrowie, które na pewnym etapie życia musi być uwzględniane jako element mogący ulec pogorszeniu chociażby wskutek chorób cywilizacyjnych, rzutuje na możliwości finansowe Stron, jednakże nie w sposób uzasadniający zastosowanie art. 57 § 5 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika swoisty zakaz ustalania opłaty prolongacyjnej, jeżeli przyczyną wydania decyzji z art. 67 § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej (a więc decyzji o rozłożeniu na raty) byłą klęska żywiołowa lub wypadek losowy. Podstawą rozłożenia na raty zobowiązania Strony nie była choroba Skarżącej, a ogólna sytuacja majątkowa, uzasadniająca zdaniem organu taka ulgę. Choroba Skarżącej na tę sytuację ma jedynie wpływ, jednakże nie jest powodem zastosowanego rozłożenia na raty. Trafnie skarga wskazuje natomiast na naruszenie art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID. Zgodnie z jego brzmieniem, do decyzji wydanej na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej, dotyczącej podatków stanowiących dochód budżetu państwa, na podstawie wniosku złożonego w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonych w związku z COVID-19 albo w okresie 30 dni następujących po ich odwołaniu, nie stosuje się przepisów art. 57 § 1 i 8 tej ustawy (czyli obowiązku uiszczenia opłaty prolongacyjnej). Zgodnie z art. 57 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku rozłożenia na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej, organ podatkowy ustala opłatę prolongacyjną. Na podstawie art. 49c P.b. przepis ten, znajdujący się w dziale III Ordynacji podatkowej, powinien być odpowiednie zastosowanie w sprawie przyznania ulgi przewidzianej w art. 67a Ordynacji podatkowej. Przepis art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID w sposób ogólny odnosi się do decyzji wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, a więc także tych obejmujących rozłożenie na raty opłaty legalizacyjnej, jeżeli odpowiedni wniosek został złożony w trakcie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii lub w okresie 30 dni po ich odwołaniu a należność jest należnością budżetu państwa. Przy wydawaniu decyzji rozkładającej należność z tego tytułu na raty nie stosuje się zatem art. 57 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podziela teoretycznych uwag organu wyrażonych w odpowiedzi na skargę na tle pojęcia podatku i potrzeby zawężającej wykładni przepisów ustanawiających ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wystarczy w tym zakresie wskazać, że treść art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID należy rozumieć z uwzględnieniem celu wprowadzenia tej regulacji, jakim było czasowe zaniechanie poboru opłat prolongacyjnych od należności podatkowych (nie konkretnych a wszystkich). Użyty w tej ustawie zwrot "podatków stanowiących dochód budżetu państwa" nie może być zatem sprowadzony wyłącznie do podatków senu stricto ale musi uwzględniać wszystko to, co pod pojęciem podatku rozumie Ordynacja podatkowa. Pod tym pojęciem mieszczą się zatem, zgodnie z art. 3 pkt 3, także zaliczki na podatki, raty podatków, jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują płatność podatku w ratach, opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Skoro więc opłata legalizacyjna należy do opłat zasilających budżet państwa, to jak najbardziej zastosowanie znajduje do niej art. 15za ust. 1 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie skarżący złożyli wniosek o udzielenie ulgi w spłacie należności po dniu wejściu w życie rozporządzenia, na mocy którego wprowadzony został stan zagrożenia epidemicznego, tym samym brak było możliwości naliczenia opłaty prolongacyjnej. Za błędne należy uznać stanowisko organu zawarte w odpowiedzi na skargę, że z literalnego brzmienia art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID wynika, że ma on zastosowanie jedynie do podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a nie może mieć zastosowania do innych należności publicznoprawnych, a tym bardziej uwzględniając specyficzny charakter opłaty legalizacyjnej. Przepis art. 67a odnosi się do "podatku", "zaległości podatkowej", a art. 57 § 1 Ordynacji podatkowej wprost wskazuje, że opłatę prolongacyjną ustala się wobec podatków stanowiących dochód budżetu państwa. Takie brzmienie ww. przepisów nie stoi na przeszkodzie, temu że organy rozstrzygające w niniejszej sprawie stosują je wobec opłaty legalizacyjnej, która nie jest podatkiem stanowiącym dochód budżetu państwa. Stanowisko organu było w tym zatem względzie nieprawidłowe, stąd Sąd uchylił punkt 4 decyzji i w tym zakresie postepowanie administracyjne umorzył. Trafny, aczkolwiek bez jakiegokolwiek wpływu na wynik sprawy, jest zarzut niewyjaśnienia podstawy wyliczenia opłaty legalizacyjnej. Jakkolwiek została ona wyliczona stosownie do wzorca określonego w powołanym przez organ rozporządzeniu, to jednak oczekiwać należałoby od Ministra szerszego wyjaśnienia metodologii jej obliczenia (przedstawienia Stronie bardziej szczegółowego matematycznego wyliczenia). Jak jednak wskazano, z uwagi na zasadność zarzut naruszenia art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID, omawiany zarzut nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia. Niejako na marginesie Sąd wskazuje także, że ustalenie wysokości raty wraz z opłatą prolongacyjną powodowałoby przekroczenie kwoty, jako Skarżący dysponują na spłatę zobowiązania. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. - dalej jako p.p.s.a.) w zw. z art. 15za ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID, uchylił zaskarżoną decyzję w pkt 4 i umorzył postępowanie w tym zakresie. W pozostałej części skargę oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a. Pomimo bowiem sprowadzenia w petitum skargi zakresu zaskarżenia do punktu 4 decyzji, Strona w uzasadnieniu skargi rozwinęła argumentację, wskazującą że nie jest w stanie ponieść wydatków związanych z zapłatą także zwykłych rat rozłożonej należności. W tym względzie Sąd skargi jednak nie podziela, bowiem jak słusznie wskazał Minister, kwota jaka pozostaje Skarżącym po uregulowaniu wszystkich należności, wystarcza na zapłatę ustalonej raty opłaty legalizacyjnej. Nadto, przeciwko twierdzeniom Skarżących świadczy również darowizna z roku 2018, a więc już po wszczęciu postępowania w przedmiocie legalizacji samowoli budowlanej, wskazująca na wyzbycie się majątku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.). Na koszty te składa się uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika profesjonalnego w kwocie 480 zł i opłata skarbowa za udzielone pełnomocnictwo w kwocie 34 zł. Końcowo Sąd wyjaśnia, że Strona powinna uiszczać określone przez Ministra raty w kwotach i terminach określonych w tabeli, z wyłączeniem jej zapisów odnoszących się do niezasadnie nałożonej opłaty prolongacyjnej (kolumna "opłata prolongacyjna" i "razem").