VIII SA/Wa 1048/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot Sędzia WSA Iwona Szymanowicz - Nowak po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 12 lipca 2016 r. sprawy ze skargi E. J. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odowłania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] września 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej: "organ odwoławczy" lub "SKO") stwierdziło niedopuszczalność odwołania E. J. (dalej: "skarżąca") od pisma Urzędu Miejskiego w R. z [...] lipca 2015 r. (dalej: "organ I instancji" lub "UM") w sprawie odmowy uznania za posiadaczy samoistnych i podatników podatku od nieruchomości P.P. [...]. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał przepisy art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. , poz. 749 ze zm., dalej: "Op"). Postanowienie zapadło w następującym stanie faktyczny i prawnym: Pismem z [...] lipca 2015 r. Dyrektor Wydziału Budżetu i Podatków udzielił odpowiedzi na pismo skarżącej z [...] czerwca 2015 r. w sprawie uznania za posiadaczy samoistnych i podatników podatku od nieruchomości, położonej w R. ul. J. [...]. Skarżąca nie zgadzając się ze stanowiskiem organu I instancji, że to ona jest posiadaczem samoistnym nieruchomości położonej w R. ul. J.[...]. Podała, że z aktu notarialnego z [...] października 2015 r. wynika, że posiadaczami samoistnymi nieruchomości są małżonkowie W. i M. W., którzy zobowiązują się do zapłaty podatku od nieruchomości i opłaty za użytkowanie wieczyste. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy powołał się na art. 220 § 1 Op i wyjaśnił, że pismo UM z [...] lipca 2015 r. nie zawiera rozstrzygnięcia w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości dla nieruchomości położonej w R. ul. J. [...], nie zostało podpisane przez organ podatkowy, jakim jest Prezydent Miasta R. ani z jego upoważnienia. Stwierdził, iż pismo zawiera wyjaśnienia dotyczące obowiązku podatkowego jaki ciąży na skarżącej w zakresie podatku od nieruchomości. Wskazał, że pismo to nie można traktować jak decyzji wymiarowej w sprawie podatku od nieruchomości i nie można go zaskarżyć drogą odwołania, a warunkiem skutecznego wniesienia odwołania jest uprzednie otrzymanie przez skarżącą decyzji w sprawie. W związku z powyższym, SKO oceniło, że warunek nie został spełniony, gdyż pismo UM nie może zostać uznane za decyzję podatkową w zakresie podatku od nieruchomości, a więc skoro odwołanie wniesiono od pisma, to czyni go niedopuszczalnym. Wobec powyższego organ odwoławczy wniesione odwołanie ocenił w świetle prawa za niedopuszczalne i wydał rozstrzygnięcie w oparciu o art. 228 § 1 pkt 1 Op. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Pismem z [...] października 2015 roku złożyła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz uchylenie decyzji nr [...] Prezydenta Miasta R. z [...] stycznia 2014 r. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2014 jako decyzji poprzedzającej zaskarżone postanowienie, postawiła przy tym zarzuty naruszenia przepisów: - art. 7 i 77 kpa oraz art. 122 Op poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych czynności, niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego, a w szczególności zaniechanie ustalenia, że na podstawie umowy przedwstępnej zawartej w formie aktu notarialnego z [...] października 2005 r. rep. A nr [...] W. i M. małżonkowie W. oraz W. i D. małżonkowie W. stali się samoistnymi posiadaczami nieruchomości objętych KW nr [...] oraz KW nr [...] tj. okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, skutkujące błędnym przerzuceniem w całości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości od [...] października 2005 r. na skarżącą oraz małżonków E..i H. W.; - art. 207 w zw. z art. 210 §1 Op poprzez niewydanie decyzji pomimo, że organ podatkowy ma obowiązek orzekać w drodze decyzji, co skutkowało wydaniem wadliwego orzeczenia z [...] lipca 2015 r. pozbawionym elementów przewidzianych dla decyzji i w konsekwencji uznaniem, że odwołanie od tego orzeczenia jest niedopuszczalne; - art. 228 § 1 pkt1 Op poprzez uznanie odwołania skarżącej za niedopuszczalne, pomimo że zostało ono wniesione od rozstrzygnięcia, co do którego organ orzeka w drodze decyzji. W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że orzeczenie wydane przez Zastępcę Dyrektora Wydziału Budżetu i Podatków Urzędu Miejskiego w R. następnie potwierdzone przez organ odwoławczy jest błędne i pozbawione podstaw prawnych. Wskazała, że organ podatkowy nie wykazał w sposób jednoznaczny, iż przedmiotowa nieruchomość nie znajduje się w posiadaniu samoistnym małż. W.. Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Zauważył, że odwołanie skarżącej nie mogło zostać uwzględnione przez organ odwoławczy, ponieważ zaskarżone pismo nie nosi cech decyzji administracyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z naruszeniem prawa. Skarżąca reprezentowana przez radcę prawnego pismem z dnia [...] czerwca 2015 r. wniosła do Prezydenta Miasta R. o "ustalenie, że od dnia [...]października 2005 r. powstało zobowiązanie podatkowe w postaci podatku od nieruchomości położonej w R. przy ul. J. po stronie samoistnych posiadaczy tej nieruchomości". Reakcją na ten wniosek było pismo z dnia [...] lipca 2015 r. podpisane przez zastępcę dyrektora wydziału Budżetu i Podatków Urzędu Miejskiego w R.. Pismo to przedstawiało wykładnię niektórych przepisów prawa. W konkluzji stwierdzało, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na osobach posiadających tytuł prawny do nieruchomości, a organ podatkowy nie rozstrzyga sporów wynikających z umów cywilnoprawnych. Rozpoznając odwołanie skarżącej od tego pisma, stanowiące polemikę z zaprezentowaną tam wykładnią art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. trafnie uznało, że pismo z [...] lipca 2015 r. nie stanowi decyzji administracyjnej, ani innego rozstrzygnięcia podlegającego odwołaniu. Przede wszystkim pismo to nie zawiera dwóch z podstawowych cech pozwalających na uznanie je za decyzję administracyjną: nie zostało wydane przez organ uprawniony do wydawania decyzji administracyjnych, ani też nie stanowi rozstrzygnięcia nakładającego obowiązki lub ustalającego prawa podmiotowe. Ponieważ ogólnie z treści pisma skarżącej wynikało, że dotyczy ono kwestii podatku od nieruchomości, to zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, to podatek ustala decyzją konstytutywną organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia rzeczy, w tym przypadku uwzględniając art. 13 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t,j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej O.p. lub Ordynacja podatkowa), Prezydent Miasta R.. Dowolny urzędnik urzędu miejskiego nie jest uprawniony do wydawania decyzji administracyjnych w imieniu prezydenta miasta, o ile nie wynika to z wyraźnego umocowania. To podpisany pod pismem z [...] lipca 2015 r. nawet nie próbował się powoływać na takie umocowania. Słusznie uznał, że umocowanie takie nie jest potrzebne, bowiem pismo to ze względów przedmiotowych nie stanowiło decyzji administracyjnej, w szczególności decyzji podatkowej. O tym, co stanowi decyzję podatkową stanowi ogólnie art. 207 § 2 O.p. zgodnie z którym decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo kończy postępowanie w danej instancji. Przepis ten stanowi zatem o decyzjach materialnoprawnych oraz decyzjach procesowych. Ograniczając się do przepisów katalog decyzji jednego i drugiego rodzaju przedstawia się następująco: 1) decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego - podstawa prawna: art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z § 5 o.p.; 2) decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej albo stwierdzająca nadpłatę - podstawa prawna: art. 21 § 3 o.p., § 4 wprowadza odpowiednie stosowanie § 3 do sytuacji, gdy podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku bez złożenia deklaracji; 3) decyzja o zaniechaniu w całości lub w części: a) ustalania zobowiązania podatkowego, b) poboru podatku - podstawa prawna: art. 22 § 2 pkt 1 lit. a) i b) o.p., formę ustala § 5; 4) decyzja o zwolnieniu płatnika z obowiązku pobrania podatku - podstawa prawna: art. 22 § 2 pkt 2 lit. a) i b) o.p., o formie rozstrzyga § 5; 5) decyzja o określeniu wysokości straty podatkowej - podstawa prawna: art. 24 o.p.; 6) decyzja o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta w przypadku stwierdzenia niedopełnienia przez niego obowiązków z art. 8 lub 9 o.p., określająca wysokość niepobranego lub pobranego, a nie wpłaconego podatku - podstawa prawna: art. 30 § 1 o.p.; 7) decyzja o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego na majątku podatnika - podstawa prawna: art. 33 § 3 o.p., § 4 określa okoliczności wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu; 8) decyzja o zabezpieczeniu należności określonych w decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta - podstawa prawna: art. 33 § 5 w zw. z art. 33 § 2 i 3 o.p.; 9) decyzja o odroczeniu terminu płatności podatku, decyzja o rozłożeniu na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę - podstawa prawna: art. 48 § 1 pkt 1 i 2 o.p.; 10) decyzja o odroczeniu terminu płatności należności płatników lub inkasentów - podstawa prawna: art. 49 § 3 w zw. z art. 48 § 1 pkt 1 i 2 o.p.; 11) decyzja o odmowie potrącania wierzytelności podatnika względem Skarbu Państwa z bieżącymi zobowiązaniami i zaległościami podatkowymi - podstawa prawna: art. 64 § 6 o.p.; 12) decyzja o umorzeniu zaległości podatkowej, w całości, części lub o umorzeniu odsetek za zwłokę - podstawa prawna: art. 67 § 1 i 2, o formie zdaje się przesądzać art. 48 § 1 o.p.; 13) decyzja uchylająca decyzję określającą wysokość zaległości podatkowej lub decyzję o odpowiedzialności podatkowej inkasenta lub płatnika - podstawa prawna: art. 72 § 2 o.p.; 14) decyzja stwierdzająca zaistnienie nadpłaty podatku - podstawa prawna: art. 79 § 1, forma decyzji została wyraźnie wskazana w ustawie w art. 75 § 2 o.p.; 15) decyzja o zakresie odpowiedzialności spadkobierców - podstawa prawna: art. 100 § 1 i 2 o.p.; 16) decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy lub wysokość nadpłaty - podstawa prawna: art. 104 § 3 o.p.; 17) decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - podstawa prawna: art. 108 § 1 o.p.; 18) decyzja w sprawie pozostawienia podania bez rozpatrzenia - podstawa prawna: art. 169 § 4 o.p.; 19) decyzja o umorzeniu postępowania - podstawa prawna: art. 208 § 1 i 2 o.p.; 20) decyzja o uzupełnieniu lub sprostowaniu decyzji - podstawa prawna: art. 213 § 2 o.p.; 21) decyzja zmieniająca poprzednią decyzję tego samego organu podatkowego - podstawa prawna: art. 226 § 1 o.p.; 22) decyzja organu podatkowego I instancji zmieniająca jego pierwotną decyzję na skutek postanowienia organu II instancji o zwrocie sprawy do I instancji, celem zmiany decyzji wymiarowej wydanej w oparciu o błędne (zaniżone) ustalenie lub określenie podstawy opodatkowania lub kwoty podatku - podstawa prawna: art. 230 § 2 o.p.. 23) decyzje rozstrzygające sprawę merytorycznie w postępowaniu odwoławczym lub przekazujące sprawę do ponownego rozpatrzenia - podstawa prawna: art. 233 § 1 i 2 o.p.; 24) decyzja odmawiająca wznowienia postępowania - podstawa prawna: art. 243 § 3 o.p.; 25) decyzja kończąca postępowanie wznowione - podstawa prawna: art. 245 § 1-3 o.p.; 26) decyzja odmawiająca wszczęcia postępowania w sprawie nieważności decyzji podatkowej - podstawa prawna: art. 248 § 3 o.p.; 27) decyzja kończąca postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji - podstawa prawna: art. 251 § 1 i 2 o.p.; 28) decyzja uchylająca lub zmieniająca decyzję ostateczną - podstawa prawna: art. 253 § 4 o.p.; 29) decyzja uchylająca decyzję wydaną pod warunkiem dopełnienia przez stronę określonych czynności, w przypadku gdy strona ich nie dopełniła - podstawa prawna: art. 255 § 1 i 2 o.p.; 30) decyzja odmawiająca wszczęcia postępowania w sprawie uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej - podstawa prawna: art. 256 § 1 i 2 o.p.; 31) decyzja stwierdzająca wygaśnięcie decyzji - podstawa prawna: art. 258 § 2 o.p.; 32) decyzja orzekająca o odszkodowaniu dla strony, która poniosła stratę na skutek wydania decyzji przez organ podatkowy, uchylonej następnie na skutek wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji - podstawa prawna: art. 261 § 3 o.p.; 33) decyzja odmawiająca przyznania stronie odszkodowania w sytuacji jak wyżej - podstawa prawna: art. 261 § 4 o.p.; 34) decyzja umarzająca, na wniosek osoby zobowiązanej, w całości lub w części koszty postępowania w przypadku stwierdzenia niemożności poniesienia ich przez zobowiązanego. Należy też dodać interpretacje przepisów prawa podatkowego, o jakich mowa w rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej. Pismo z [...] lipca 2015 r. ze względów zarówno przedmiotowych jak i podmiotowych, nie posiada cech żadnego z takich rozstrzygnięć. Ze względu na treść pismu temu najbliżej wprawdzie do interpretacji indywidualnej, o jakiej mowa w art. 14 b w zw. z art. 14 j Ordynacji podatkowej. Jednak ze względu na brak wymaganej formy wniosku o udzielenie interpretacji w sytuacji reprezentowania skarżącej przez fachowego pełnomocnika, trafnie nie uznano pisma skarżącej z [...] czerwca 2015 r. za wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej. Skoro trafnie SKO uznało, że pismo z [...].07.2015 r. nie stanowiło decyzji administracyjnej (podatkowej), tym samym nie naruszyło art. 207, ani art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji zaistniała podstawa do stwierdzenia niedopuszczalności odwołania na podstawie art. 228 § 1 O.p. Wobec tego brak było podstaw do merytorycznego badania prawidłowości stanowiska zawartego w piśmie z [...] lipca 2015 r. Zatem i przepisy art. 122 O.p. nie zostały naruszone. Zarzut naruszenia art. 7 i art. 77 K.p.a. jest całkowicie pozbawiony podstaw. Regulacje Kodeksu postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej są całkowicie autonomiczne. Skoro sprawa dotyczyła kwestii podatkowych, to miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej, co wyklucza zastosowanie art. 7 i art. 77 K.p.a. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji. Biorąc to wszystko pod uwagę, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r, poz. 270 ze zm.), Sąd był zobowiązany orzec jak w sentencji .