VIII SA/Wa 1103/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Protokolant Referent Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi P. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego P. R. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] października 2016 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania P. R. (dalej: "skarżący", "Strona" lub "Podatnik"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (dalej: "organ I instancji", Dyrektor UKS lub "DUKS") z [...] czerwca 2016 r nr [...]. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie [...]zł. Jako podstawę prawną swojej decyzji Dyrektor IS wskazał m.in. przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op") oraz art. 9 ust. 1 i ust. 2, art. 22, art. 45 ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: "updof") oraz art. 24 ust. 1 pkt 1 lit a, art. 31 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015r., poz. 553 ze zm.). Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym. Skarżący w złożonej korekcie zeznania podatkowego (PIT-36 L) za 2011 r. wykazał m.in. przychody w wysokości [...]zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości [...]zł, dochód do opodatkowania w wysokości [...]zł, podstawę obliczenia podatku w wysokości [...]zł, podatek w wysokości [...]zł, składki na ubezpieczenia zdrowotne w wysokości [...]zł, podatek po odliczeniach w wysokości [...]zł oraz podatek należny do zapłaty w wysokości [...]zł. W informacji o wysokości dochodu (straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej wykazał: przychody w wysokości [...]zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości [...]zł oraz dochód w wysokości [...]zł. Dyrektor UKS w celu zweryfikowania rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczenia i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych między innymi za 2011r., wszczął w stosunku do skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "[...]" P. R. postępowanie w tym zakresie. W toku tego postępowania organ kontroli ustalił, że Spółka zawyżyła przychody oraz koszty uzyskania tych przychodów, w tym: 1. przychody o kwotę [...]zł w związku z zaewidencjonowaniem w pozarolniczej działalności gospodarczej przychodów związanych z hodowlą koni, które zgodnie z art. 2 ust. 3 updof stanowią działy specjalne produkcji rolnej; 2. koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę [...]zł poprzez - zaewidencjonowanie faktury VAT z [...] lutego 2011r. wystawionej przez F.U.H "[...]" na kwotę [...]zł, która dotyczyła zakupu odkurzacza [...]; - zaewidencjonowanie faktury VAT z [...] stycznia 2011r. wystawionej przez firmę "[...]" M. K. na rzecz innej Spółki tj. "[...]" Poland Spółka z.o.o na kwotę [...]zł; - zaewidencjonowanie faktur VAT wystawionych przez firmę "[...]" M. K., które nie dokumentują rzeczywistych transakcji na kwotę [...]zł; - błędne zaewidencjonowanie faktur VAT dotyczących zwrotów własnych towarów od [...] Polska Spółka z o.o. na kwotę [...]zł; - zaewidencjonowanie wydatków związanych z hodowlą koni, które zgodnie z art. 2 ust. 3 updof stanowią działy specjalne produkcji rolnej na kwotę [...]zł. Organ I instancji uznał, że faktury VAT wystawione przez "[...]" M. K. nie dokumentują transakcji rzeczywiście dokonanych, zaś faktury VAT wystawione przez [...] Sp. z o.o. związane ze zwrotem towaru wyprodukowanego przez [...] nie powinny być ewidencjonowane na koncie zespołu 4, które jest kontem kosztowym, co stanowi naruszenie art. 22 ust. 1 updof. Dyrektor UKS decyzją z [...] czerwca 2016 r. nr [...]określił zatem skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym w wysokości [...]zł. Dokonując rozliczenia tego podatku wskazał przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej [...]zł, koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, koszty uzyskania przychodów z działów specjalnej produkcji rolnej w wysokości [...]zł, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, strata z działów specjalnych produkcji rolnej w wysokości [...]zł, składki na ubezpieczenia społeczne w wysokości [...] zł, dochód po odliczeniach w wysokości [...]zł, podstawa obliczenia podatku w wysokości [...]zł, podatek w wysokości [...]zł, składki na ubezpieczenia zdrowotne w wysokości [...]zł, podatek należny w wysokości [...]zł, podatek po zaokrągleniu w wysokości [...]zł. Różnica pomiędzy podatkiem wynikającym ze złożonej przez podatnika korekty a ustaleniami wynikającymi z przeprowadzonej kontroli wynosi [...]zł i jest kwotą do dopłaty. W odwołaniu od tej decyzji skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika postawił zarzuty naruszenia art. 22 updof, art. 122, art. 187 i art. 210 § 1 pkt 4 ustawy Op. W ocenie pełnomocnika organ kontroli w sposób błędny odmówił uznania za koszty uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktur wystawionych przez "[...]" M. K. na łączną kwotę [...]zł, kwoty wynikającej z faktur wystawionych przez [...] Polska Sp. z o.o. w zakresie zwrotu wyrobów zakupionych od [...] w wysokości [...]zł oraz kwoty wynikającej z faktury wystawionej przez PUH "[...]" T.N. dotyczącej zakupu odkurzacza basenowego na kwotę [...]zł. Pełnomocnik wskazał, że faktury wystawione przez "[...]" M. K. odzwierciedlają rzeczywiste usługi transportowe jakie miały miejsce pomiędzy tą Spółką a "[...]". Skarżący jest bowiem w posiadaniu specyfikacji i potwierdzenia odbioru towaru na oryginale dokumentu WZ, które bezspornie potwierdzają rzetelność wykonania usługi. Jednocześnie pełnomocnik wskazał, że błędne jest stanowisko organu kontroli jakoby tylko korekta faktury sprzedaży towaru mogła być sposobem rozliczenia zwrotu wyrobów, a w sytuacji ich zwrotu sprzedawca powinien wystawić fakturę korygującą, na podstawie, której dokona stosownej korekty przychodów i kosztów. Ponadto pełnomocnik zaznaczył, iż organ podatkowy bezzasadnie odmówił zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktury wystawionej przez P.U.H "[...]" T. N. dotyczącej zakupu odkurzacza do basenu stwierdzając, że skoro faktury dotyczące zakupu basenu i sauny nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ był to zakup na cele osobiste, to i koszty związane z zakupem odkurzacza do basenu nie powinny zostać zaliczone do tych kosztów, a także nie przedstawił na to żadnego dowodu. Dyrektor IS, wskazaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora UKS, gdyż stwierdził brak podstaw do jej zmiany. W uzasadnieniu decyzji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Podzielił stanowisko organu I instancji, że w realiach rozpoznawanej sprawy skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów w kwocie [...]zł, w tym poprzez kwestionowaną w odwołaniu kwotę [...]zł wynikającą z przyjęcia w ich poczet faktur wystawionych przez "[...]" M. K., w kwocie [...]zł, przez [...] Polska sp. z o.o. oraz w kwocie [...]zł, poprzez przyjęcie w poczet kosztów faktury VAT wystawionej przez F.U.H "[...]" T. N.. Stwierdził, że organ I instancji nie naruszył przy tym treści art. 22 updof oraz wskazanych przez pełnomocnika skarżącego przepisów proceduralnych. Tym samym zarzuty odwołania uznał za chybione. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] listopada 2016 r., reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie decyzji organów podatkowych obydwu instancji oraz umorzenie postępowania, autor skargi postawił zarzuty naruszenia przepisów: - art. 22 updof poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodu za 2011r. poniesionych wydatków służących działalności gospodarczej, udokumentowanych fakturami, które odzwierciedlają transakcje służące działalności gospodarczej podatnika; - art. 121 Op poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie podatnika do organów podatkowych, a w szczególności poprzez przyjęcie prymatu zasady fiskalizmu nad zasadą prawdy materialnej; - art. 122 Op poprzez błędne ustalenie prawdy materialnej; - art. 188 w związku z art. 187 Op poprzez pominięcie dowodów przedłożonych przez skarżącego w toku postępowania; - art. 191 Op poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie skutkującą wadliwym ustaleniem czynności cywilnoprawnej, w szczególności poprzez pominięcie faktu, że czynności pomiędzy podmiotami zostały faktycznie dokonane, co zostało ustalone ponad wszelką wątpliwość; - art. 210 § 4 Op poprzez brak uzasadnienia decyzji w ten sposób, iż argumentowanie i poparcie tez odbyło się na podstawie domniemania, a nie faktów (brak faktycznego uzasadnienia). W uzasadnieniu skargi, jej autor powtórzył dotychczas prezentowaną argumentację w sprawie. W odniesieniu do nieuznania za koszt uzyskania przychodu faktur wystawionych przez "[...]" M. K. oraz zakwestionowania sposobu dokumentowania zwrotu towarów handlowych dokonanych w 2011 r. jako kosztów uzyskania przychodu z [...] Polska sp. z o.o. zarzuty skargi i ich argumentację uznał za słuszne w świetle poglądów prawnych zaprezentowanych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 października 2016r., sygn. akt VIII SA/Wa 175/16, wydanym w przedmiocie zobowiązania skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. W odniesieniu zaś do odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w roku 2011 zakupu odkurzacza do basenu na podstawie faktury wystawionej przez F.U.H. "[...]" T. N. wskazał, iż nie jest prawdziwe stwierdzenie, iż zakup ten był związany z zakupem basenu i sauny, które stanowiły zakup na cele osobiste, albowiem basen stanowi majątek przedsiębiorstwa [...], został sfinansowany ze środków tego przedsiębiorstwa i znajduje się w miejscu wykonywania działalności gospodarczej. W toku postępowania faktu tego nie badano. Odpowiadając na skargę Dyrektor IS wystąpił o uchylenie zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji własnej z [...] października 2016 r. Biorąc pod uwagę, że kwestią sporną pomiędzy [...] a organami podatkowymi jest zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z niektórych faktur wystawionych przez "[...]" (czy faktury te odzwierciedlały rzeczywiste transakcje wykonane przez "[...]") oraz [...] Sp. z o.o (czy powtórna odsprzedaż towaru winna być zaewidencjonowana wyłącznie przez korektę faktury), organ odwoławczy przychylił się do stanowiska WSA zaprezentowanego w wyroku z 21 października 2016 r. w sprawie sygn. akt. VIII SA/Wa 175/16 i stwierdził, że sprzedaż powtórna towaru (odsprzedaż) zgodnie z zasadą swobody działalności gospodarczej udokumentowana może być zarówno fakturą sprzedaży jak i korektą faktury oraz, że zakwestionowanie faktur jako nieodzwierciedlających rzeczywiście zaistniałych transakcji może odbyć się wyłącznie na podstawie rzetelnie zgromadzonego materiału dowodowego. Tymczasem w realiach niniejszej sprawy zdaniem organu odwoławczego organy podatkowe zaniechały tego obowiązku. W ocenie organu odwoławczego dodatkowego wyjaśnienia wymaga też kwestia dotycząca uznania w poczet kosztów uzyskania przychodów kwoty w wysokości [...]zł wynikającej z faktury wystawionej przez F.U.H. "[...]" T. N. dotyczącej zakupu odkurzacza basenowego. Organ odwoławczy nie uznał za zasadny zawartego w skardze wniosku o umorzenie postępowania podatkowego, gdyż niezbędna jest ponowna ocena i uzupełnienie materiału dowodowego, a także z uwagi na to, że zaskarżona decyzja dotyczy również kwestii zawyżenia przez podatnika przychodów, tj. kwestii, która nie była przedmiotem zaskarżenia zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak i sądowoadministarcyjnym. Dlatego brak było możliwości uwzględnienia skargi przez organ we własnym zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Podkreślenia na wstępie wymaga, że w realiach rozpoznawanej sprawy przedmiotem sporu między stronami jest ocena zasadności odmowy skarżącemu uznania za koszty uzyskania przychodu kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez "[...]" M.K. ([...]zł) dotyczących usług transportowych, nie przyjęcia w koszt uzyskania przychodu kwoty [...]zł, wynikającej z faktur VAT dotyczących zwrotów towarów z [...]Polska Sp. z.o.o oraz uznania, że kwota [...]zł wynikająca z faktury wystawionej przez F.U.H "[...]" T. N., dotyczącej zakupu odkurzacza basenowego i środków czystości nie stanowi kosztu uzyskania przychodu przez Podatnika. Zakwestionowanie przez organy podatkowe kosztów niektórych usług transportowych świadczonych przez M. K. prowadzącą przedsiębiorstwo "[...]" polegało na zakwestionowaniu tego, by rzeczywiście niektóre usługi świadczone przez "[...]" były świadczone. Należy zauważyć, że w toku postępowania zakwestionowano jedynie część wszystkich wykonanych przez "[...]" na rzecz skarżącego przewozów ([...] z [...]faktur zaewidencjonowanych przez [...]). Organy obu instancji nie dały wiary dokumentom przedstawionym przez skarżącego na dowód wykonania usług transportowych, to jest fakturom wraz ze specyfikacją dołączoną do każdej faktury i dowodami WZ dokumentującymi wydanie towaru. Podstawą zakwestionowania wykonanych przewozów było ustalenie, że w tym samym dniu dostawa w to samo miejsce została wykonana przez inny podmiot, bądź też, że w tym samym dniu ten sam samochód firmy "[...]" wykonywał usługę transportową na rzecz innego podmiotu. Organy stwierdziły, że faktura nie odzwierciedlająca rzeczywistości nie może stanowić podstawy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu. Stwierdzenie takie jest prawdziwe, jednak nie wyjaśnia dostatecznie, dlaczego zakwestionowano te akurat przewozy. Organ odwoławczy nie wyjaśnił dostatecznie, dlaczego pomija moc dowodową faktur, dołączonych do nich specyfikacji i dowodów WZ. Nie można założyć co do zasady, że dokumenty te nie są wystarczające dla udowodnienia wykonania przewozu. Ich podważenie wymaga przekonywującej argumentacji opartej na istotnych dowodach. Organ odwoławczy nie odniósł się do twierdzeń skarżącego, że niektóre dostawy dzienne były na tyle duże, że były wykonywane równocześnie przez więcej niż jednego przewoźnika, a z drugiej strony tym samym samochodem "[...]" mogły być w jednym dniu wykonywane usługi dla dwóch różnych kontrahentów. Takie sytuacje, jak wskazuje doświadczenie życiowe są możliwe. Organy nie dokonały w tym zakresie ani wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, ani jego wnikliwej oceny, pozwalającej na ustalenie prawdy obiektywnej, która to ocena została podzielona przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, zawierającej wniosek o uchylenie decyzji organu odwoławczego z tych względów. Prowadzi to jednocześnie do uznania, że w zakresie zakwestionowania ww. kosztów usług transportowych doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do zakwestionowania zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...]zł, wynikającej z faktur dotyczących odkupienia od "[...]" sp. z o.o., dokumentowanej fakturą sprzedaży, a nie korektą faktury, wskazać należy, iż organy zakwestionowały taką praktykę co do zasady, uznając, że generuje to nieuzasadnione koszty. Uznały bowiem, że jedyną dopuszczalną praktyką w przypadku zwrotu zakupionych wcześniej towarów powinna być korekta faktur. Stanowisko takie nie znajduje jednak oparcia w przepisach prawa. Przedsiębiorcy mogą swobodnie, zgodnie z przepisami prawa kształtować swoje stosunki handlowe. W przypadku dostarczania towarów handlowych, kupujący w zależności od ukształtowania stosunku cywilno-gospodarczego, może zwracać wadliwe towary za zwrotem ich ceny przez sprzedającego, może też pozostawić żądając obniżenia ceny. Strony mogą też ustalić, że sprzedawca odkupi od kupującego towary przeznaczone do dalszej sprzedaży, jeśli kupującemu nie uda się ich sprzedać. Strony mogą przy tym zmieniać zarówno stosunki handlowe, jak i zasady fakturowania zwrotów towaru w trakcie ich trwania. Prawo podatkowe nie może bowiem ograniczać swobody gospodarczej, a jedynie ma zapewnić zgodne z prawem opodatkowanie transakcji, w tym uniemożliwić lub przynajmniej ograniczyć, możliwość takiego kształtowania stosunków gospodarczych (handlowych), by celem było unikanie opodatkowania, uchylanie się od opodatkowania, czy oszustwo podatkowe. Należy też zauważyć, że ustawa o rachunkowości, czy w ogóle prawo bilansowe, nie jest częścią prawa podatkowego, nie może więc stanowić bezpośredniej podstawy kształtowania praw i obowiązków podatkowych. Tymczasem organy podatkowe kwestionując prawo do zaliczenia omawianych wydatków w koszty, oparły się w istocie na przepisach ustawy o rachunkowości, kwestionując wadliwe pod tym względem księgowanie omawianych operacji. Tymczasem brak jest przepisów, które zakazywałyby wystawiania przez kontrahentów faktur za zwracane ("odsprzedawane") towary. Przewidziana została jedynie możliwość wystawiania w związku z tym faktur korygujących. Podstawową zasadą wynikającą z ustawy o podatku od towarów i usług (art. 5 i 7) jest to, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów, przy czym przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, jak właściciel. Organy zaś nie zakwestionowały faktu przenoszenia pomiędzy kontrahentami prawa do dysponowania towarami. W tej sytuacji wystawianie w związku z tym faktur było wręcz ich obowiązkiem. Rozliczenia takie podwyższały obroty handlowe kontrahentów skarżącego w stosunku do sytuacji, jaka występowałaby w przypadku rozliczania zwrotów korektą faktur. Jednak nie miało to żadnego znaczenia dla podstawy opodatkowania u skarżącego. Podstawą opodatkowania jest dochód wynikający z pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania przychodu. Co do zasady bez znaczenia zatem dla podstawy opodatkowania było, czy na skutek korekty sprzedaży (i korekty faktury) skarżący zmniejszałby przychód ze sprzedaży produktów, czy - nie zmniejszając przychodu - o taką samą kwotę zwiększałby koszty na skutek "odkupowania" wcześniej sprzedanych (i zaliczonych do przychodu) towarów. Reasumując, w ocenie Sądu, kwestionując te koszty uzyskania przychodu organy podatkowe wadliwie zinterpretowały i zastosowały art. 22 updof, co doprowadziło do bezzasadnego zakwestionowania kosztów uzyskania przychodów, a więc wpływało istotnie na decyzję, wadliwie określając podstawę opodatkowania. W odniesieniu do powyżej wskazanych spornych kwestii dotyczących kosztów uzyskania przychodów do celów opodatkowania podatkiem dochodowych od osób fizycznych w odniesieniu do kosztów niektórych usług transportowych świadczonych przez M. K. "[...]" i kosztów odkupienia od [...] sp. z o.o. własnych towarów, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w całości podziela wywody i argumentację prawną zawartą w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wydanego w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 175/16, dotyczącego zobowiązania skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., która to argumentacja, jako trafna została przywołana także przez strony. W odniesieniu zaś do ostatniej ze spornych w niniejszej sprawie kwestii uznania, iż kwota [...]zł wynikająca z faktury wystawionej przez F.U.H. "[...]" T.N., dotycząca zakupu odkurzacza basenowego nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w tej mierze zostało oparte o stwierdzenie związku tego zakupu z zakupem i montażem basenu lub sauny. Organy uznały, iż skoro faktura dotycząca zakupu i montażu elementów do basenu i sauny, jak wyjaśnił podatnik, nie została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, to brak jest podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktury obejmującej zakup odkurzacza do basenu i środków chemicznych. Z decyzji wynika, iż organy uznały brak podstaw do uznania kosztu zakupu odkurzacza basenowego do kosztów uzyskania przychodów, jako zakupionego do celów osobistych (art. 23 ust. 1 pkt 49 updof). Okoliczności tej nie stwierdzono jednak w postępowaniu. Wobec twierdzeń strony skarżącej, z których wynika, iż basen stanowi majątek przedsiębiorstwa, znajduje się na jego terenie i został sfinansowany z jego środków, które to okoliczności nie zostały dotychczas zbadane, zaskarżona decyzja w tej mierze została wydana z naruszeniem co najmniej art. 122 Op, mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Okoliczności te bowiem prawidłowo ustalone i ocenione mogą prowadzić do odmiennego niż dotychczasowe rozstrzygnięcia. Mając na względzie powyższe Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "ppsa") stwierdził, że zaskarżona decyzja z powodu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Op oraz art. 22 updof podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa. Co istotne powyższe uchybienia zostały dostrzeżone także przez organ odwoławczy, który w odpowiedzi na skargę zawarł wniosek o uchylenie własnej decyzji. Ponownie prowadząc postępowanie podatkowe organ odwoławczy winien zatem wziąć pod uwagę ocenę prawną dokonaną w niniejszym wyroku i dokonać wyczerpującej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W razie uznania potrzeby uzupełnienia materiału dowodowego, dokonać takiego uzupełnienia (art. 229 Op), ewentualnie przy zaistnieniu okoliczności, o których mowa w art. 233 § 2 Op wydać rozstrzygnięcie w oparciu o ten przepis. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 ppsa w związku z art. 205 § 1 i 2 ppsa oraz art. 209 ppsa w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz.153), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed Sądem przez doradcę podatkowego. Na łączną kwotę ([...]zł) przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania składa się [...]zł tytułem uiszczonego wpisu od skargi, [...]zł wynagrodzenia pełnomocnika i [...] zł opłaty od pełnomocnictwa.