VIII SA/Wa 119/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Marek Wroczyński, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2013 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. 1.1. A.K. (dalej: "skarżący") wniósł w terminie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIS") z [...] grudnia 2012 r., znak [...] utrzymujące w mocy po rozpoznaniu zażalenia postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: "organ I instancji" lub "NUS") z [...] stycznia 2011 r. odmawiające uwzględnienia zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie [...] tytułów wykonawczych z [...] grudnia 2010 r. dotyczących zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, maj i czerwiec 2005 r. 1.2. Na podstawie [...] tytułów wykonawczych z [...] października 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. działając jako organ egzekucyjny (dalej: "organ egzekucyjny") wystosował [...] zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego z [...] listopada 2010 r. O zajęciach tych podatnik został powiadomiony [...] października 2010 r. Pismem z [...] października 2010 r. A. K. wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 w związku z art. 33 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 ze zmianami, dalej: "u.p.e.a.") z uwagi na to, że nie doręczono mu upomnień dotyczących tych tytułów wykonawczych, a dołączone do zawiadomień o zajęciu i tytułów wykonawczych upomnienia dotyczyły innych tytułów wykonawczych. W następstwie tego NUS w L. jako wierzyciel postanowieniem z [...] listopada 2010 r. uznał zarzuty za zasadne i wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowienie to zostało sprostowane postanowieniem z [...] grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. uchylił te zajęcia pismami z [...] listopada 2011 r. z powodu wycofania przez wierzyciela i postanowieniem z [...] listopada 2010 r. (doręczonym [...] grudnia 2010 r.) umorzył postępowanie egzekucyjne ze względu na brak doręczenia upomnienia. Postanowienie to w późniejszym czasie było przedmiotem postępowania o stwierdzenie nieważności, które jednak zostało umorzone. 1.3. [...] listopada 2010 r. wysłano skarżącemu upomnienia dotyczące przedmiotowych zobowiązań podatkowych, które po dwukrotnym prawidłowym awizowaniu zostały zwrócone przez pocztę. Organ egzekucyjny w dniu [...] grudnia 2010 r. ponownie wystawił [...] tytułów egzekucyjnych dotyczących zobowiązań w podatku VAT za styczeń, luty, marzec, maj i czerwiec 2005 r., i skierował zawiadomienie o zajęciu do banku. O zajęciu powiadomiono też skarżącego, przy czym wiadomość ta dotarła do niego pocztą w dniu [...] stycznia 2011 r. 1.4. Skarżący w dniu [...] stycznia 2011 r. wniósł do organu egzekucyjnego zarzuty, w których wskazał, że postanowienie o sprawie stanowiska wierzyciela co do zarzutów we wcześniej wszczętym postępowania egzekucyjnego mogło się uprawomocnić dopiero [...] stycznia 2011 r. Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. z początkiem grudnia 2010 r. nie mógł podjąć decyzji o wystawieniu upomnienia, gdyż w przedmiotowej sprawie nie zostało zakończone poprzednie postępowanie egzekucyjne. Zajmując stanowisko co do tych zarzutów Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z [...] stycznia 2011 r. uznał je za nieuzasadnione podnosząc, że poprzednie postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem z [...] listopada 2010 r., a na postanowienie to skarżący nie wniósł zażalenia. Tytuły wykonawcze zostały wystawione [...] grudnia 2010 r. po uprzednim skutecznym doręczeniu zastępczym upomnień ze skutkiem na [...] grudnia 2010 r. Organ wskazał, że zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. wszczęcie postępowania następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, a przedmiotowe zaległości są wymagalne i podlegają egzekucji administracyjnej. 2. Skarżący wniósł zażalenie na postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów wskazując, że czyni to z ostrożności procesowej w związku z pouczeniem zawartym w tym postanowieniu. Wskazał na art. 34 § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny po otrzymaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów. Takie ostateczne stanowisko wierzyciela zostało ujęte w postanowieniu z [...] grudnia 2010 r., które stało się prawomocne po 7 dniach od daty jego doręczenia. Data ta upoważniała organ egzekucyjne do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, a wierzyciela do ewentualnego ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Tym samym upomnienia z [...] listopada 2010 r. nie mają wpływu na toczące się postępowanie i nie mogą powodować otwarcia nowego postępowania w toczącym się, a nie zakończonym postępowaniu egzekucyjnym. 3. Rozpoznając zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] grudnia 2012 r. utrzymał w mocy postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z [...] stycznia 2011 r. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. umorzył postępowanie egzekucyjne w trybie art. 57 § 3 u.p.e.a w związku z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., do czego zbędne było ostateczne stanowisko wierzyciela wymagane w trybie art. 34 § 4 u.p.e.a Odnosząc się do argumentacji skarżącego co do tego, że upomnienia z [...] listopada 2010 r. nie maja wpływu na toczące się postępowania organ powołał się na art. 15 u.p.e.a. z którego wynika, że wierzyciel zobowiązany jest wystosować upomnienia, a jedynym terminem obowiązującym przy wystawieniu upomnienia jest upływ terminu do wykonania obowiązku przez zobowiązanego. Upomnienie nie wszczyna postępowania egzekucyjnego. Organ wskazał też, że upomnienie nie jest wymagane zgodnie z przepisami § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 r. Nr 137 poz. 1541), gdy należność wynika z decyzji deklaratoryjnych, jakie były źródłem zobowiązań objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi. Również zarzut prowadzenia jednocześnie dwóch postępowań egzekucyjnych organ odwoławczy uznał za nietrafny wskazując, że pierwsze zostało zakończone postanowieniem z [...] listopada 2010 r. o umorzeniu, a wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z [...] grudnia 2010 r. miało miejsce [...] stycznia 2011 r. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. ze względu na to, że organ nie wziął pod uwagę przedawnienia zobowiązania, co nastąpiło według skarżącego zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60, dalej: "ordynacja podatkowa") przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Uzupełniając skargę pismem z [...] lutego 2013 r. podniósł, że tytułu wykonawcze w poz. 50 nie zawierają podstawy prawnej braku obowiązku dostarczenia upomnienia, a tym samym nie mogły stanowić podstawy skutecznej egzekucji. Zdaniem skarżącego organ nie może dowolnie decydować o wysyłaniu bądź nie wysyłaniu upomnień o tytule wykonawczym lub podaniu podstawy prawnej braku obowiązku wysłania tego upomnienia. 5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Za nieuzasadniony uznał zarzut nieprawidłowego umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z [...].10.2010 r. z uwagi na brak ostatecznego stanowiska wierzyciela co do zarzutów zobowiązanego. Podniósł, że doręczenie upomnień odbywa się przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a poza tym wobec tego, że tytułu wykonawcze były wystawione na podstawie ostatecznych decyzji organów podatkowych określających wysokość zobowiązań, to ich doręczenie nie było wymagane zgodnie z § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tym samym nie doszło do jednoczesnego prowadzenia dwóch postępowań egzekucyjnych w tej samej sprawie. Co do zarzutu przedawnienia, organ zauważył, że zarzuty te nie były podnoszone na etapie wszczynającym postępowanie zarzutowe, które jest postępowaniem wszczynanym na wniosek strony, do którego organy powinny się ustosunkować. Z tego powodu żądania podnoszone przez stronę w późniejszych etapach sprawy, a nie istniejące w pierwotnym wniosku wszczynającym postępowanie w sprawie, nie mogą być przedmiotem merytorycznego rozpatrywania na etapie skargi skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie 6. Przedmiotem analizy Sądu w zakresie kontroli zgodności postępowania organów przy wydaniu zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. i utrzymanego nim w mocy postanowienia organu I instancji były w pierwszej kolejności zarzuty podniesione w skardze, uzupełniającym je piśmie i wcześniej podnoszone w odwołaniu. Pierwszym i jedynym zarzutem skargi przed jej uzupełnieniem pismem z [...] lutego 2013 r. był zarzut nieuwzględnienia przez organy przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co zdaniem skarżącego powinno prowadzić do obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Na wstępie należy stwierdzić, że nie ma racji organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, gdy twierdzi że wobec niepodnoszenia tej kwestii w toku postępowania przed organami podatkowymi czy egzekucyjnymi, organy te nie muszą się do niej ustosunkowywać. Stanowisko takie jest błędne. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. organy egzekucyjne z urzędu muszą umorzyć postępowanie w przypadku stwierdzenia takiej okoliczności jak przedawnienie zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071, dalej: "K.p.a."), które to przepisy mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a., organy egzekucyjne mają stać na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Mimo nie odniesienia się do kwestii przedawnienia przez organy, Sąd na podstawie akt sprawy mógł dojść do przekonania, że zarzut ten jest bezpodstawny. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Pierwszy raz co do przedmiotowych zobowiązań podatkowych zastosowano środek egzekucyjny (zajęcie rachunku bankowego) w dniu [...] października 2010 r., o czym skarżący został zawiadomiony [...] października 2010 r. (k. [...] akt administracyjnych). Zatem z tą datą doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia i do rozpoczęcia w dniu następnym ponownie biegu 5-letniego terminu przedawnienia. Nie ma przy tym znaczenia, że to pierwsze postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. Skoro zatem kolejne, przedmiotowe w sprawie postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte [...] stycznia 2011 r., to stało się to dopiero w trzecim miesiącu biegu 5- letniego terminu przedawnienia liczonego od [...] października 2010 r. Co do podnoszonych przez skarżącego prowadzenia dwóch postępowań egzekucyjnych jednocześnie, to trafnie organ odwoławczy uznał ten zarzut za bezpodstawny. Egzekucja wszczęta [...] listopada 2010 r. została umorzona postanowieniem z [...] listopada 2010 r., które to postanowienie stało się ostateczne z dniem [...] grudnia 2012 r. wobec nie wniesienia od niego zażalenia (doręczone pełnomocnikowi podatnika [...] grudnia 2010 r.). Drugie postępowanie egzekucyjne (przedmiotowe w sprawie niniejszej) zostało wszczęte wystawieniem tytułów wykonawczych dopiero [...] grudnia 2010 r. Z treści z art. 15 u.p.e.a. jednoznacznie wynika, że wysłanie upomnień nie należy do czynności egzekucji administracyjnej. Przepis ten wyraźnie stwierdza, że egzekucja administracyjna może być wszczęta dopiero po upływie 7 dni od doręczenia przez wierzyciela upomnienia zobowiązanemu. Trafne jest stwierdzenie skarżącego (zawarte w piśmie uzupełniającym skargę), że w przypadku braku obowiązku dostarczenia upomnienia, w rubryce 50 tytułu wykonawczego powinna być wskazana podstawa prawna tego obowiązku. Przedmiotowe tytuły wykonawcze nie zawierają rzeczywiście takich wpisów, choć przecież byłoby nielogiczne ich zamieszczanie, skoro upomnienia były doręczone. Autor skargi zmienił więc stanowisko, gdyż wcześniej twierdził, że upomnienia były wymagane, a nawet stanowiły element postępowania egzekucyjnego. Doszedł wiec do zgodnego z organami wniosku, że w przypadku gdy tytuły wykonawcze oparte są na decyzjach określających zobowiązania podatkowe, to upomnienie nie jest wymagane. Sąd podziela ten pogląd oparty na treści § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wysłanie upomnień w przedmiotowej sprawie nie było konieczne. Skoro jednak były wysłane i w konsekwencji rubryka 50 tytułu wykonawczego nie była wypełniona, to oba te uchybienia proceduralne sprawiły, że naruszenia te nie powodowały pogorszenia sytuacji skarżącego jako zobowiązanego podatnika w postępowaniu egzekucyjnym. Dlatego też te uchybienia proceduralne nie miały wpływu na wynik sprawy objętej kontrolą Sądu w niniejszym postępowaniu. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływa na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji. Biorąc to wszystko pod uwagę, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), był zobowiązany orzec jak w sentencji .