VIII SA/Wa 124/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Protokolant Referent-stażysta Dorota Jaworska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2012 r. sprawy ze skargi M. Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] grudnia 2011r. nr [...] w przedmiocie zarachowania wpłaty na poczet zaległości w podatku rolnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Wójta Gminy W. z dnia [...] września 2011 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) przyznaje od Skarbu Państwa i nakazuje wypłacić ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na rzecz adwokata K. M. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych oraz kwotę 55,20 (pięćdziesiąt pięć i 20/100) złotych stanowiącą 23% podatku VAT, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zaskarżonym postanowieniem z [...] grudnia 2011 r., znak [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej: SKO) utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy W. z dnia [...] września 2011r. znak: [...], nr [...] o zarachowaniu na poczet zaległości z tytułu podatku rolnego wpłaty z dnia [...] lutego 2011r. w kwocie [...] zł dokonanej przez [...] Urząd Skarbowy z tytułu prowadzonej egzekucji na należność główną tj. I, II, III, IV ratę 2007r., I, II i częściowo III ratę 2008r. w kwocie [...] zł, na odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł i na koszty upomnienia w kwocie [...] zł. Do wydania zaskarżonego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym: Postanowieniem o zarachowaniu wpłaty nr [...] z dnia [...] września 2011r., Wójt Gminy W. zaliczył M.Z. wpłatę z dnia [...] lutego 2011 r. w kwocie [...] zł dokonaną przez [...] Urząd Skarbowy z tytułu prowadzonej egzekucji na należność główną tj. I, II, III, IV ratę 2007r., I, II i częściowo III ratę 2008r. w kwocie [...] zł, na odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł i na koszty upomnienia w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu w/w postanowienia organ podatkowy podał, powołując się na przepis § 8 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 października 2010 r. w sprawie zasad rachunkowości i planu kont w zakresie ewidencji podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych dla podatkowych organów jednostek samorządu terytorialnego, że z kwot wpłaconych przez podatnika lub pobranych przez poborcę na pokrycie zaległości podatkowych pokrywa się w pierwszej kolejności koszty upomnienia. Jeżeli w kwocie tej mieści się również kwota kosztów egzekucji, wtedy w pierwszej kolejności pokrywa się koszty egzekucji, a następnie koszty upomnienia. Pozostałą kwotę, zgodnie z zasadami określonymi w przepisie art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, dzieli się na pokrycie należności głównej i należnych odsetek za zwłokę. W dalszej części uzasadnienia organ I instancji przedstawił wykaz zaległości głównej oraz należnych odsetek za zwłokę z tytułu podatku rolnego za okres I, II, III i IV rata 2007r., I, II i częściowo III rata 2008r. oraz sposób zarachowania tych należności. Organ wskazał także, że pozostałe zaległości główne i należne odsetki za zwłokę z tytułu podatku rolnego za okres od pozostałej części III raty 2008r. do IV raty 2010 r. zostały decyzją Wójta Gminy W. z dnia [...] maja 2011r. nr [...] umorzone. Od powyższego postanowienia M.Z. (dalej: skarżący) złożył zażalenie podnosząc, iż się z nim nie zgadza. Wskazał, że do organu podatkowego zwrócił się o umorzenie pozostałej kwoty zobowiązania podatkowego. Zdaniem skarżącego umorzono mu zadłużenie, które powinno być odpisane ze względu na przedawnienie, a jego wniosek pozostawiono bez rozpoznania. Dodał, że w punkcie [...] w części dotyczącej należności głównej dwukrotnie jest wskazana II rata za 2007r. Ponadto znajduje się w trudnej sytuacji materialnej i finansowej. Samotnie wychowuje trzech synów w wieku szkolnym. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Rozpatrując odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że stosownie do przepisu art. 62 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się przepis art. 55 § 2 O.p. Zgodnie z przepisem art. 55 § 2 O. p. jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Z akt sprawy wynika, że zaległość podatkowa za 2007r., I, II i częściowo III rata za 2008r. wraz z odsetkami za zwłokę w podatku rolnym, do zapłaty której był zobowiązany skarżący, została z urzędu zarachowana z kwoty wyegzekwowanej przez [...] Urząd Skarbowy w R.. Organ podatkowy I instancji, dokonując zarachowania wyegzekwowanej przez Urząd Skarbowy kwoty, działał z urzędu, ponieważ skarżący uchyla się od obowiązku płacenia podatku. Zatem, zdaniem Kolegium, organ, stosując zasadę przewidzianą w przepisie art. 55 § 2 O. p. w sposób prawidłowy zarachował wyegzekwowaną kwotę. SKO wskazało, że w odwołaniu Skarżący podniósł, że w punkcie [...] decyzji w części dotyczącej należności głównej dwukrotnie jest wskazana II rata za 2007 r. Organ odwoławczy nie zaprzeczył tym twierdzeniom, ale wskazał jednocześnie, że nie ma to wpływu na wysokość kwoty zaliczonej na poczet zaległości podatkowych, ponieważ kwota przypadająca na należność główną widniejąca w sentencji zaskarżanego postanowienia jak i kwota tej należności w części dotyczącej sposobu zarachowania jest taka sama. Odnośnie zaś zarzutu Skarżącego dotyczącego przedawnienia Kolegium poinformowało, że zgodnie przepisem art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Organ podatkowy I instancji zarachował zaległości podatkowe skarżącego począwszy od roku 2007r. Zobowiązanie podatkowe za 2007r. przedawniłoby się dopiero 31 grudnia 2012r., a za 2008r. - 31 grudnia 2013r. Z powyższego wynika więc, że przedmiotowe zaległości podatkowe skarżącego nie uległy jeszcze przedawnieniu i organ podatkowy I instancji prawidłowo zarachował kwotę wyegzekwowanej należności. Z tego względu Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej orzekło jak w sentencji. Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł skarżący. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na niezasadnym uznaniu iż, skarżący jest winy zapłacić III ratę podatku rolnego za 2008 r., podczas gdy został zwolniony z tego zobowiązania decyzją Wójta Gminy z dnia [...] maja 2011 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowych za okresy III, IV 2008 r., I-IV 2009 r. oraz I-IV 2010 roku; - wydanie decyzji mimo nie rozpatrzenia wniosku o umorzenie zaległości za lata 2007 z dnia [...] grudnia 2009 roku - wobec czego sprzeczne z prawem jest postanowienie dot. podatku za rok 2007 bez uprzedniego wydania decyzji w powyższej sprawie; - naruszenie prawa materialnego tj. nie zastosowanie się do art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący brak zaufania do organów podatkowych. Z uwagi na powyższe wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia Wójta Gminy W. nr [...] z dnia [...] września 2011 r. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że w dniu [...] maja 2011 roku Wójt Gminy W. umorzył zaległości podatkowe za lata 2008 - 2010 względem niego. Z tejże decyzji nie wynika, aby podatek za III kwartał 2008 został umorzony częściowo, ale w całości. Skarżący uważa, że bezzasadne są teraz wyliczenia w postanowieniu o zarachowaniu wpłaty nr [...] w których widnieje, że za okres III 2008 roku jest winny kwotę [...] zł plus odsetki. Jeżeli już, to taka informacja powinna być zawarta w decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych z dnia [...] maja 2011 r., która to jest dla niego wiążąca w tym zakresie. Ponadto do dnia dzisiejszego nie rozpoznano jego wniosku o umorzenie zaległości podatkowych za rok 2007 i 2008 za okres I i II. W poprzednich decyzjach zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej - umorzono wobec niego zaległości podatkowe (m.in. za lata 2002-2006 oraz 2009-2010). Tym bardziej niezrozumiałe jest domaganie się zapłaty kwoty podatku za rok 2007 i części 2008. W latach 2007 - 2008 znajdował się w równie ciężkiej sytuacji majątkowej i rodzinnej, co w latach poprzednich. Także obecnie samotnie wychowuje trzech synów oraz ponosi koszty związane z leczeniem syna, który jest pod stałą kontrolą przychodni specjalistycznej. Dochodzenie zadłużeń w tej sytuacji podważyłoby podstawowe warunki bytowe jego rodziny. Ponadto odniósł się do twierdzeń organu I instancji jakoby: "za wszelką cenę staram się uniknąć" opłacenia podatku rolnego w przeciągu ostatnich kilku lat. Nie płacił tychże zobowiązań podatkowych w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, które zwalniają go od tego świadczenia i w żadnym razie nie unika płacenia podatków a jedynie korzysta z przysługującego mu prawa. To organ administracji stara się za wszelką cenę, naruszając przepisy prawa wyegzekwować nie należne mu świadczenia, czego dowodem mogą być kilkukrotnie uznawane przez SKO jego odwołania od jego decyzji w poprzednich latach. Według niego dalsza egzekucja jest bezprawna do czasu nie wypowiedzenia się przez organ podatkowy, co do kwestii zwolnienia go z podatku za rok 2007 i 2008 w pozostałej części. Ponadto całość działań organów podatkowych budzi wobec przedstawionych faktów brak zaufania do nich z jego strony, co oznacza naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Według niego postępowanie podatkowe toczy się w sposób nielogiczny i niespójny gdyż organy wydają różne decyzje przy tym samym stanie faktyczny tj. raz zwalniając go z podatku rolnego np. za 2006 rok a za 2007 już nie. Dodatkowo podniósł, że organ I instancji nie wypowiedział się, co do sprawy umorzenia mu zaległości podatkowych w terminie przewidzianym w Ordynacji podatkowej tj. 30 dni od dnia [...] maja 2011 r., kiedy to powinien dostać akta sprawy z powrotem od SKO. Wypowiedział się natomiast w sprawie z wniosku z [...] listopada 2010 roku w sprawie umorzenia zaległości podatkowych za lata 2008-2010 - umarzając je decyzją z [...] maja 2011 r. Wobec powyższego Postanowienie z dnia [...] września 2011 r. – o zarachowaniu wpłat nr [...] dotyczy sprawy, co do której organ I instancji ostatecznie się nie ustosunkował i zostało wydane z pominięciem przewidzianej w przepisach drogi prawnej. Odpowiadając na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniosło o jej oddalenie. Odnosząc się do postawionych zarzutów Kolegium wyjaśniło, że z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organu podatkowego o zarachowaniu wpłaty nr [...] z dnia [...] września 2011 r. wynika, iż III rata zobowiązania podatkowego w podatku rolnym za 2008r. została niniejszym postanowieniem zarachowana częściowo, ponieważ zaległości główne i należne odsetki za zwłokę z tytułu podatku rolnego za okres od pozostałej części III raty 2008r. do IV raty 2010 r. zostały decyzją Wójta Gminy W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] umorzone. Nadto stosownie do przepisu art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności. Zatem organ podatkowy prawidłowo zarachował dokonaną przez [...] Urząd Skarbowy wpłatę. Odnosząc się zaś do kwestii umorzenia podatku, z którego to prawa korzysta Skarżący, Kolegium wyjaśniło, iż podatki są daninami o charakterze powszechnym i obowiązkowym. Decyzja w przedmiocie ich umorzenia jest zaś decyzją uznaniową i stosowaną w sytuacjach wyjątkowych. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi przychylić się do wniosku podatnika. Ważnym jest także, aby podatnik, w stosunku do którego zastosowano ten rodzaj ulgi, nie unikał w ten sposób wykonywania swoich obowiązków względem Skarbu Państwa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że kontrola sądowo-administracyjna sprowadza się do zbadania, czy organy wydając zaskarżony akt nie naruszyły przepisów prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność, bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Sąd stwierdza też nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach (np. art. 247 Ordynacji podatkowej). Skarga zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 122 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Tymczasem organy obu instancji powyższy przepis naruszyły. Organ I instancji dokonał zaliczenia wpłaty z Urzędu Skarbowego na część III raty podatku rolnego za 2008 r., podczas gdy z decyzji Wójta Gminy W. z [...] maja 2011 r. (dołączonej do akt na wezwanie Sądu) wynika, że ten sam organ umorzył nie pozostałą część III raty za 2008 r., lecz całą tą ratę. Ustalenia organu I instancji są zatem sprzeczne z jego wcześniejszą decyzją o umorzeniu podatku rolnego. Organ II instancji oparł się na treści postanowienia organu I instancji nie starając się ustalić na nowo stanu faktycznego. Co prawda w aktach administracyjnych niniejszej sprawy brak było decyzji w sprawie umorzenia podatku rolnego, to zadaniem organu odwoławczego było uzupełnienie akt administracyjnych poprzez zażądanie od organu I instancji nadesłania decyzji w sprawie umorzenia podatku rolnego. Gdyby organ odwoławczy to uczynił wydałby decyzję innej treści. Zatem uchybienia procesowe organów obu instancji mogły mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Ponadto organ odwoławczy nie odniósł się do podnoszonej w zażaleniu kwestii nierozpatrzenia wniosku o umorzenie zobowiązań podatkowych, na co skarżący zwrócił uwagę w zażaleniu w słowach: "Ja zwróciłem się o umorzenie pozostałej kwoty podatku zobowiązania pieniężnego czego nie uczyniono ze strony organu podatkowego umorzono mi zadłużenie które winno być odpisane ze względu na przedawnienie a mój wniosek pozostawiono bez rozpoznania". Z akt sprawy nie wiadomo, czy taki wniosek rzeczywiście był i czy został rozpoznany (za 2007 rok oraz I i II rata za 2008 r.) Takie działanie organów narusza również art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z powyższych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu I instancji, o czym orzekł jak w punkcie 1 wyroku. Organy rozpoznając ponownie sprawę będą zobowiązane uwzględnić decyzję Wójta Gminy W. z [...] maja 2011 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowych oraz wyjaśnić kwestię ewentualnego wniosku o umorzenie zaległości za 2007 r. oraz I i II raty za 2008 r., to jest czy wniosek o takie umorzenie był złożony, jak został rozpoznany i jaki miało to wpływ na postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości. Na podstawie art. 152 orzeczono jak w punkcie 2. wyroku. O przyznaniu wynagrodzenia pełnomocnikowi skarżącego z urzędu Sąd orzekł na podstawie art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2002 r., Nr 163, poz. 1349 ze zm.), jak w punkcie 3 wyroku.