VIII SA/Wa 1243/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi [...] spółka cywilna M. K. i J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz M. K. i J. K. – wspólników spółki cywilnej [...], solidarnie kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] września 2014 r., Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IC") stwierdził niedopuszczalność odwołania [...] s. c. J. K., M. K. (dalej: "skarżąca" lub "Spółka") od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z dnia [...] maja 2014 r. Przedmiotem decyzji było określenie Spółce zobowiązania w podatku akcyzowym za sierpień 2010 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał przepisy art. 228 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "Op"). 1.2. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor IC wyjaśnił, że decyzja wymiarowa organu I instancji z [...] maja 2014 r. nie weszła do obrotu prawnego, gdyż została doręczona wspólnikom spółki cywilnej, a nie Spółce jako podatnikowi podatku akcyzowego. Zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik UC bezpodstawnie przyznał status podatnika – w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: "u.p.a.") – wspólnikom spółki cywilnej, a nie Spółce. Należało zatem stwierdzić niedopuszczalność odwołania Spółki od decyzji, która nie weszła do obrotu pranego. 2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się Spółka. Pismem z [...] października 2014 r. wniosła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie Dyrektora IC. Autor skargi, występując o "uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji" postawił zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 1 Op "poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że odwołanie wniesione przez skarżącego jest niedopuszczalne". Uzasadniając skargę podniósł, że błąd Naczelnika UC, który niewłaściwie zaadresował wydaną w sprawie decyzję, winien skutkować jej uchyleniem przez organ odwoławczy i umorzeniem postępowania w stosunku do wspólników Spółki. Decyzja organu I instancji weszła bowiem do obrotu prawnego, jako skutecznie doręczona wspólnikom Spółki. Skarżący skorzystali zaś z prawa do wniesienia odwołania od tej wadliwej decyzji Naczelnika UC. 2.2. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IC podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznał za chybione. Przedstawił przy tym rozważania dotyczące swoich obowiązków jako organu odwoławczego i różnic podmiotowych na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym w związku z przepisami Ordynacji podatkowej, Kodeksu cywilnego oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, pomiędzy spółką cywilną oraz jej wspólnikami. Powtórzył, że doręczenie decyzji wspólnikom spółki cywilnej oznacza, że Naczelnik UC nie przyznał podmiotowości prawnopodatkowej Spółce, lecz jej wspólnikom. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie wnioski w niej zawarte okazały się zasadne. 3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać warto, że Sąd pierwszej instancji nie jest związany granicami skargi (art. 134 u.p.p.s.a.). 3.2. Dyrektor IC stwierdził niedopuszczalność odwołania Spółki od decyzji wymiarowej Naczelnika UC z [...] maja 2014 r. na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Op, gdyż uznał, że decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego. 4. Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 191 oraz art. 210 § 4 Op, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy błędnie przyjął bowiem, że decyzja Naczelnika UC nie weszła do obrotu prawnego jako doręczona wspólnikom spółki cywilnej, a nie Spółce. Bezpodstawnie przyjął nadto, że organ I instancji podmiotowość prawnopodatkową przyznał wspólnikom spółki cywilnej, a nie Spółce. Pominął dane identyfikacyjne podatnika, czyli Spółki, wskazane w sentencji rozstrzygnięcia organu I instancji, który wbrew argumentacji Dyrektora IC wydał decyzję dla Spółki, a nie jej wspólników. Podmiotowość prawnopodatkową przyznał zatem Spółce, a wspólnikom doręczył decyzję jako osobom posiadającym zdolność procesową do działania w imieniu Spółki, dla której została wydana decyzja wymiarowa. Organ odwoławczy nie wskazał w uzasadnieniu swojej decyzji podstawy prawnej uzasadniającej wniosek, że za niedopuszczalne należy uznać odwołanie złożone przez podatnika, dla którego została wydana decyzja wymiarowa. Zdaniem Sądu, uchybienia procesowe Dyrektora IC stanowią przesłankę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. 5. Zarzuty skargi Sąd uznał za zasadne w części dotyczącej naruszenia art. 228 § 1 pkt 1 Op. Zgodzić należy się przy tym ze skarżącą co do tego, że decyzja wymiarowa organu I instancji weszła do obrotu prawnego. Zauważyć jednak należy, że autor skargi nie wskazuje w sposób precyzyjny, czy działa w imieniu Spółki, zgodnie z treścią załączonego do akt sądowych dokumentu pełnomocnictwa, czy też w imieniu jej wspólników, na co może wskazywać argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu skargi. Oczywiście chybiony jest zaś wniosek dotyczący uchylenia "zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji" i argumentacja skargi w tym zakresie, gdyż przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora IC stwierdzające niedopuszczalność odwołania, czyli rozstrzygnięcie procesowe, a nie decyzja wymiarowa Naczelnika UC. Pełnomocnik skarżącego nie wyjaśnił nadto, na jakiej podstawie należy umorzyć postępowanie podatkowe w stosunku do wspólników spółki cywilnej, gdy z akt sprawy wynika wprost, że postępowanie zostało wszczęte wobec Spółki (zob. postanowienie Naczelnika UC z [...] stycznia 2011 r., k. 38 akt podatkowych). 6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IC obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania i przyjąć, że decyzja Naczelnika UC została wydana dla Spółki. Odwołanie zostało również złożone przez Spółkę, o czym świadczy treść pisma z [...] czerwca 2014 r., w imieniu której działał jeden ze wspólników. Obowiązkiem Dyrektora IC będzie zatem merytoryczne rozpatrzenie odwołania Spółki od decyzji wymiarowej Naczelnika UC. 7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (pkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł zaś na mocy przepisów art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez radcę prawnego. Na łączną kwotę (357 zł) przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania sądowego składają się: 100 zł tytułem uiszczonego wpisu stałego od skargi, 240 zł tytułem zastępstwa procesowego oraz 17 zł tytułem zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (pkt 3 sentencji wyroku).