VIII SA/Wa 151/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Asesor WSA Andrzej Kuna, Asesor WSA Artur Kot / sprawozdawca/, Protokolant Mariola Pronobis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2007 r. sprawy ze skargi W. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. , nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z [...] października 2006 r., działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że W.W. wniósł z uchybieniem czternastodniowego terminu przewidzianego w art. 223 odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] września 2006 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. Stwierdził nadto, że pozostawia odwołanie bez rozpatrzenia. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że decyzja organu I instancji zawiera prawidłowe pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia. Przesyłka listowa zawierająca przedmiotową decyzję została zdaniem organu odwoławczego skutecznie doręczona skarżącemu 14 września 2006 r., co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy. Odwołanie od decyzji zostało natomiast wniesione 29 września 2006 r., tj. po upływie czternastodniowego terminu liczonego od dnia doręczenia decyzji. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący, który pismem z 28 listopada 2006 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego, występując o jego uchylenie z uwagi na błąd w ustaleniach faktycznych. Zdaniem skarżącego, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. została mu doręczona 18 września 2006 r., a organ odwoławczy błędnie przyjął, że doręczenie decyzji nastąpiło 14 września 2006 r. Do skargi załączył dowód potwierdzający jego stanowisko, tj. pismo Urzędu Pocztowego w K. z 14 listopada 2006 r. Skoro decyzja została mu doręczona 18 września 2006 r., to termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 2 października 2006 r. To zaś oznacza zdaniem skarżącego, że odwołanie wniósł w przewidzianym dla tej czynności terminie. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Zauważył, że "dla organów podatkowych dowodem poświadczającym datę odbioru przesyłki listowej jest pokwitowanie przez żonę Skarżącego na potwierdzeniu odbioru, którego nie może zastąpić treść dokumentu dołączonego do skargi". Zdaniem organu odwoławczego, z potwierdzenia przesyłki listowej niewątpliwie wynika, że J. W. własnoręcznym podpisem potwierdziła jej odbiór 14 września 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynika sprawy. Spełniona została zatem przesłanka do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: "u.p.p.s.a.") I. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowienia) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. II. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie kończące wstępne stadium postępowania odwoławczego, wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Efektem prawidłowego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest pozbawienie podatnika możliwości instancyjnej kontroli legalności decyzji organu I instancji. Badając dopuszczalność odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że zostało ono wniesione po upływie przewidzianego w art. 223 Ordynacji podatkowej czternastodniowego terminu liczonego od dnia doręczenia stronie postępowania podatkowego decyzji pierwszoinstancyjnej. Podstawą do takiego wniosku był znajdujący się w aktach sprawy dokument zwany "potwierdzeniem odbioru". Z treści tego dokumentu wynika zdaniem organów podatkowych, że przesyłka listowa zawierająca decyzję organu I instancji została doręczona J. W. (żonie skarżącego) 14 września 2006 r. Skarżący twierdzi zaś, że przedmiotową przesyłkę listową jego żona odebrała 18 września 2006 r. co wynika z załączonego przez niego do skargi pisma Urzędu Pocztowego w K.. Z dyspozycji art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia: 1) niedopuszczalność odwołania; 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania; 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222. Organ odwoławczy umocowany jest zatem do wydawania trzech różnych rozstrzygnięć na podstawie art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej, choć może oczywiście rozstrzygnąć sprawę jednym postanowieniem, jeżeli stwierdzi, że brak jest podstaw do nadania odwołaniu dalszego biegu z powodu wystąpienia dwóch lub trzech przesłanek. Zgodnie z § 2 art. 228 Ordynacji podatkowej, postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne. III. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, organy podatkowe pochopnie przyjęły, iż zaskarżona decyzja została doręczona skarżącemu 14 września 2006 r. Z treści potwierdzenia odbioru wynika bowiem, że istnieją poważne wątpliwości co do daty doręczenia skarżącemu (osobie uprawnionej) przesyłki listowej zawierającej decyzję organu I instancji. Widniejąca przy nazwisku jego żony odręcznie napisana data jest w ocenie Sądu mało czytelna. Datę doręczenia decyzji organu I instancji wskazaną przez skarżącego potwierdza natomiast data widniejąca na pierwszej stronie potwierdzenia odbioru (odcisk pieczęci urzędu pocztowego). Organy podatkowe niewystarczająco wnikliwie zbadały okoliczności dotyczące doręczenia skarżącemu decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy nie odniósł się również wystarczająco do prezentowanej przez skarżącego argumentacji i załączonego do skargi pisma potwierdzającego zasadność jego stanowiska. Dodatkowo zauważyć należy, że tego rodzaju wątpliwości powinny zostać rozstrzygnięte przed przekazaniem Sądowi akt sprawy. Poczynione przez organy podatkowe ustalenia Sąd uznał za niewystarczające do wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Sąd zauważył nadto, że z niewyjaśnionych względów zaskarżone postanowienie rozstrzyga także o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniesionego przez skarżącą odwołania. Z treści zaskarżonego postanowienia – zarówno z jego sentencji, jak również z uzasadnienia – wynika natomiast, że podstawą rozstrzygnięcia był wyłącznie przepis art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy obowiązany będzie zatem przeprowadzić stosowne postępowanie w celu ustalenia daty doręczenia skarżącemu przesyłki listowej zawierającej decyzję organu I instancji, jeżeli oczywiście uzna za niewystarczające oświadczenie skarżącego potwierdzone przez urząd pocztowy. Obowiązany będzie również wyjaśnić, z jakich względów odwołanie należało pozostawić bez rozpatrzenia. Podkreślanie wymaga, że pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia (art. 228 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) jest odrębnym rozstrzygnięciem od stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej). Sąd nie podziela stanowiska organu odwoławczego przedstawionego w odpowiedzi na skargę, iż dla organów podatkowych jedynym dowodem doręczenia przesyłki listowej jest dokument zwany potwierdzeniem odbioru. Jest to oczywiście dowód w sprawie, ale to co z niego wynika może zostać wzruszone w wyniku przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, które to postępowanie organ odwoławczy obowiązany będzie przeprowadzić, jeżeli uzna, że oświadczenie skarżącego i załączony do skargi dowód nie są wystarczająco wiarygodne. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135, art. 152 oraz art. 200 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.