VIII SA/Wa 157/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi S. M. i M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2013 r., po rozpatrzeniu odwołania S. M. i M. M. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor UKS" lub "organ I instancji") z [...] stycznia 2013 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącym zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie [...] zł. Jako podstawę prawną decyzji Dyrektor IS powołał między innymi przepisy art. 14 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.") oraz art. 23 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "Op"). 2. Stan faktyczny. 2.1. Z ustaleń organu I instancji wynika, że w 2006 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą (Przewozy Krajowe i Międzynarodowe M. S.) w zakresie usług transportowych pojazdami uniwersalnymi. Dochody z tej działalności podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Skarżący osiągał nadto przychody z innych źródeł. M. M. nie deklarowała dochodów za 2006 r. We wspólnym zeznaniu podatkowym za 2006 r. (PIT - 36) małżonkowie wykazali dochody męża w łącznej kwocie [...] zł i podatek należny w wysokości [...] zł. Naczelnik US ustalił, że S. M. zaniżył przychody z działalności gospodarczej o [...] zł, w tym o [...] zł z tytułu usług wykonanych na rzecz Z. F. (Przedsiębiorstwo Usług Transportowych [...] Z. F.) oraz D. S. ([...]), udokumentowanych niezaewidencjonowanymi fakturami i notami obciążeniowymi, a także o [...] zł poprzez zaewidencjonowanie niższych przychodów od tych, które wynikają z faktur VAT wystawionych dla Z. F. i 4 innych podmiotów. Z zeznań skarżącego wynika, że faktury będące w posiadaniu kontrahentów odzwierciedlają rzeczywistość. Skarżący zawyżył nadto koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł, gdyż w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2006 r. nie zaewidencjonował faktur korygujących VAT, wystawionych przez "[...]" K. M. J. F. i wspólnicy Spółka jawna z siedzibą w R., dotyczących zakupu części samochodowych. Decyzją z [...] stycznia 2013 r. Dyrektor UKS określił zatem skarżącym wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. Odstąpił od szacowania podstawy opodatkowania, gdyż uwzględnił dane wynikające z faktur uzyskanych od kontrahentów skarżącego oraz jego zeznania. 2.2. W odwołaniu skarżący wystąpili o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. W pierwszej kolejności wskazali na przedawnienie ich zobowiązania podatkowego za 2006 r. z końcem 2012 r. Postawili także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego, kwestionując ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora UKS oraz sposób przeprowadzenia postępowania podatkowego. Wskazali na niezaewidencjonowane koszty uzyskania przychodów, załączając dokumenty sporządzone w języku rosyjskim, przetłumaczone przez osobę uprawnioną w odpowiedzi na wezwanie organu. Złożyli wniosek o uzupełnienie materiału dowodowego ze źródeł osobowych, tj. przesłuchanie R. M. w charakterze świadka. Skarżąca oświadczyła, że nie miała świadomości o toczącym się wobec niej jakimkolwiek postępowaniu karnoskarbowym. Nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Skarżący zaś stwierdził, że został poinformowany o przerwaniu biegu terminu przedawnienia dopiero [...] marca 2013 r. Zakwestionował przy tym znajdujące się w aktach sprawy dowody doręczenia przesyłek informujących przed końcem 2012 r. o wystąpieniu przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Op. Zdaniem autora odwołania, organ podatkowy obowiązany był przeprowadzić na tą okoliczność dowody w postaci przesłuchania wszystkich pracowników Poczty Polskiej S.A., którzy podejmowali się doręczenia skarżącym przesyłek. 2.3. Utrzymując w mocy decyzję Dyrektora UKS, organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że zobowiązanie skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. nie uległo przedawnieniu, z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op. Postanowieniem z [...] września 2012 r. wszczęte bowiem zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o czym skarżący zostali zawiadomieni [...] grudnia 2012 r., w trybie art. 150 Op (zob. str. 6 zaskarżonej decyzji oraz k. 750 – 752, tom IV akt podatkowych). Dyrektor IS powtórzył za organem I instancji, że skarżący w 2006 r. zaniżył przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej łącznie o kwotę [...] zł poprzez zaewidencjonowanie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kopii faktur VAT opiewających na kwoty niższe niż de facto otrzymane i wynikające z oryginałów tych faktur oraz poprzez nieujęcie niektórych faktur VAT i not księgowych w ewidencji księgowej. Zawyżył nadto koszty podatkowe (o [...] zł), gdyż nie zaewidencjonował faktur korygujących VAT dokumentujących zakup części samochodowych u jednego ze swoich kontrahentów. Za niewiarygodne uznał przy tym dowody przedstawione przez skarżącego w toku postępowania odwoławczego, dotyczące rzekomo poniesionych przez niego wydatków za zakupione części samochodowe i usługi naprawcze, w kwotach niewspółmiernie wysokich do ich rynkowych wartości. Zdaniem Dyrektora IS, skarżący prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów w sposób nierzetelny i (lub) wadliwy, w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości. Dyrektor UKS prawidłowo określił zaś skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości [...] zł (skarżący deklarowali zobowiązanie w kwocie [...] zł i nadpłatę w kwocie [...] zł). Zarzuty odwołania Dyrektor IS uznał za chybione. 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodzili się skarżący. Pismem z [...] grudnia 2013 r. wnieśli zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, autor skargi (pełnomocnik) postawił szereg zarzutów naruszenia zarówno przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, tj.: - art. 22 u.p.d.o.f. poprzez nieuprawnione obniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł "bez sprawdzenia, czy podatnik otrzymał faktury korygujące, wymóg podpisu i daty otrzymania faktur (w aktach brak kopi faktur)"; - art. 68 § 2 Op poprzez doręczenie decyzji po terminie przedawnienia; - art. 70 § 6 pkt 1 Op poprzez wszczęcie postępowania karnoskarbowego wcześniej niż nastąpiło wszczęcie postępowania kontrolnego; - art. 13 § 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.; dalej: "u.k.s.") poprzez brak prawidłowego (skutecznego) doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego; - art. 13 § 6 i § 7 u.k.s. poprzez brak w aktach prawidłowego upoważnienia do przeprowadzenia postępowania kontrolnego (brak spełnienia wymogów formalnych oraz nieokazanie znaków identyfikacyjnych, na co strona zwróciła uwagę w trakcie postępowania odwoławczego); - art. 121 § 1 Op poprzez wadliwe prowadzenie postępowania, w szczególności manipulowanie datami dostarczenia dokumentów oraz nieprzestrzeganiem terminów ustawowych; - art. 122 Op "poprzez zaniechanie wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy, organ ukierunkował swoje działania wyłącznie w celu udowodnienia postawionych przez siebie tez, brak wyjaśnienia posadowienia skrzynki pocztowej, brak sprawdzenia czy w datach remontu samochody przebywały na terenie B. lub U."; - art. 124 Op "przez brak wyjaśnienia stronie przesłanek, którymi kierował się w załatwieniu sprawy, brak wyjaśnienia stronie ustosunkowania się do wniosków dowodowych składanych na etapie postępowania odwoławczego"; - art. 127 Op "przez naruszenie zasady dwuinstancyjności ograniczając się wyłącznie do kontroli decyzji pierwszej instancji w miejsce rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy mimo dostarczonych nowych dowodów w sprawie"; - art. 191 Op "poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w trakcie postępowania, nie uwzględniając kosztów związanych z remontem pojazdów na terenie U. i B. jako kosztu uzyskania przychodu"; - art. 282c § 1 pkt 1 lit. b) w związku z art. 282b § 1 Op poprzez brak zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli skarbowej. 3.2. Uzasadniając skargę jej autor przedstawił swoje rozważania na tle art. 70 § 6 pkt 1 Op i "wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r." oraz wątpliwości dotyczące poprawności postępowania podatkowego przeprowadzonego w sprawie. Postawił nadto zarzut wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 210 § 4 Op. 3.3. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego) lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. 4.3. Ramy materialnoprawne niniejszej sprawy przedstawiają się następująco. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.), kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (zdanie pierwsze). Zwrot "koszty poniesione" oznacza, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny. Istotny jest również cel poniesienia wydatku. Celem tym powinno być co do zasady osiągnięcie przychodu. Podatnik ma natomiast obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. Poniesienie określonych wydatków nastąpiło przy tym w celu osiągnięcia przychodów. To zaś oznacza, że spoczywa na nim obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania poszczególnych wydatków, w sposób wykluczający wątpliwości zarówno co do ich faktycznego poniesienia, jak i związku tych wydatków z przychodami. 4.4. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy oceny skuteczności zawiadomienia skarżących, w trybie przepisów art. 150 Op, o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych 2006 r. od dnia [...] września 2012 r. z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Op. Organy podatkowe przyjęły bowiem, że pismami Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z [...] listopada 2012 r. (zob. tom IV, k. 749 – 752 akt podatkowych) skarżący zostali zawiadomieni w trybie zastępczym [...] grudnia 2012 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ich zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op, w związku z wydaniem przez Dyrektora UKS postanowienia z [...] września 2012 r. o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu przez skarżących nieprawdy w zeznaniu podatkowym za 2006 r. (PIT – 36) i narażeniu Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie co najmniej [...] zł (zob. tom IV, k. 862 akt podatkowych). W drugiej kolejności spór dotyczy oceny prawidłowości ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, które przyjęły, że skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o [...] zł. Dyrektor IS uznał przy tym za niewiarygodne dowody sukcesywnie składane przez skarżących w toku postępowania odwoławczego (od kwietnia do lipca 2013 r.), dotyczące rzekomo poniesionych przez skarżącego, znacznych wydatków na rzecz podmiotów z U. i B. za części samochodowe i usługi naprawcze. Bezsporne natomiast jest zaniżenie przez skarżącego przychodów z działalności gospodarczej w 2006 r. o [...] zł., czego konsekwencją była konieczność wydania dla skarżących decyzji określającej wysokość ich zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 5.1. Zdaniem Sądu, Dyrektor IS trafnie przyjął, że wystąpiła przesłanka z art. 70 § 6 pkt 1 Op, o której skarżący zostali prawidłowo poinformowani, w trybie przepisów art. 150 Op. Z akt sprawy wynika bowiem, że za skuteczne należy uznać doręczenie skarżącym w trybie zastępczym [...] grudnia 2012 r. pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z [...] listopada 2012 r. (zob. tom IV, k. 749 – 752 akt podatkowych), zawiadamiających o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ich zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Op, w związku z wydaniem przez Dyrektora UKS postanowienia o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu przez skarżących nieprawdy w zeznaniu podatkowym za 2006 r. (PIT – 36) i narażeniu Skarbu Państwa na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie co najmniej [...] zł (zob. tom IV, k. 862 akt podatkowych). Z treści koperty zawierającej ww. pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. wynika, że przesyłka listowa była dwukrotnie awizowana w dniach [...] listopada 2012 r. i [...] grudnia 2012 r. Wpływu na wynik sprawy nie wywiera przy tym oczywista omyłka pisarska doręczyciela, który odręcznym pismem wskazał błędną datę [...] grudnia 2012 r. zamiast [...] listopada 2012 r. obok odcisku pieczęci o treści "Mieszkanie zamknięte awizowano dnia". Przedmiotowa przesyłka listowa została bowiem złożona [...] listopada 2012 r. w urzędzie pocztowym, a w innych miejscach doręczyciel wpisał na kopercie datę [...] listopada 2012 r., także odręcznie, jako dzień pozostawienia przesyłki w urzędzie pocztowym "z powodu niemożności doręczenia" oraz obok swojego podpisu. Tym samym uznać należy, że skarżący zostali skutecznie zawiadomieni w grudniu 2012 r., tj. przed upływem przedawnienia ich zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., o wystąpieniu przesłanki przewidzianej w art. 70 § 6 pkt 1 Op. 5.2. Organy podatkowe zasadnie przyjęły, że S. M. zaniżył w 2006 r. przychody z działalności gospodarczej o łączną kwotę [...] zł. Dokonywał bowiem w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zapisów na podstawie faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistości, zawierających znacznie mniejsze kwoty należności od tych, które wynikają z faktur przekazanych przez skarżącego swoim kontrahentom (okoliczność bezsporna). Nie ewidencjonował nadto uzyskanych przychodów, wynikających z 1 faktury oraz 7 not księgowych (obciążeniowych). Konsekwencją powyższego było zaniżenie o [...] zł przychodów deklarowanych przez skarżących w ich zeznaniu podatkowym za 2006 r. (PIT – 36). 5.3. Organy podatkowe zasadnie przyjęły, że S. M. zawyżył koszty uzyskania przychodów o [...] zł, gdyż nie zaewidencjonował 2 faktur korygujących, dotyczących zmniejszenia wydatków na zakup części samochodowych. Okoliczność ta została ustalona w trakcie czynności kontrolnych przeprowadzonych u ich wystawcy ("[...]" K. M. J. F. i wspólnicy Spółka jawna z siedzibą w R.; zob. protokół z kontroli, tom I, k. 227 akt podatkowych). Dyrektor IS trafnie ocenił jako niewiarygodne obcojęzyczne dowody sukcesywnie składane przez skarżących w toku postępowania odwoławczego (od kwietnia do lipca 2013 r.), dotyczące rzekomo poniesionych przez skarżącego znacznych wydatków na rzecz podmiotów - zdaniem autora skargi - z U. i B., za części samochodowe oraz usługi naprawcze. Skarżący nie wyjaśnił bowiem, z jakich względów nie zaewidencjonował kwot wynikających z tych dowodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz nie uwzględnił ich w zeznaniu podatkowym (PIT – 36). Nie wykazał, że poniósł w 2006 r. wydatki, o których mowa w tych dowodach na rzecz ich wystawców, w celu osiągnięcia przychodów lub (i) zachowania źródła przychodów. Skarżący w toku postępowania podatkowego nie wykorzystali możliwości złożenia stosownych wyjaśnień celem wykazania, że S. M. faktycznie poniósł wydatki na zakup części samochodowych oraz usług naprawczych, o których mowa w złożonych w toku postepowania odwoławczego rosyjskojęzycznych dowodach, związanych z jego środkami transportu. Nie wykazał nadto, że istnieje związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy rzekomym poniesieniem omawianych wydatków w 2006 r. i przychodami skarżącego osiągniętymi w tym roku. 6. Mając na względzie powyższe rozważania, Sąd uznał za oczywiście chybione lub chybione zarzuty skargi. Zarzut naruszenia bliżej nieokreślonych przepisów art. 22 u.p.d.o.f. jest chybiony, gdyż zawyżenie przez skarżącego kosztów uzyskania przychodów o [...] zł zostało ustalone na podstawie protokołu z kontroli podatkowej przeprowadzonej u kontrahenta skarżącego ("[...]" K. M. J. F. i wspólnicy Spółka jawna z siedzibą w R.; zob. protokół z kontroli, tom I, k. 227 akt podatkowych). Skarżący nie wykazał, że brew temu, co wynika z faktur korygujących, faktycznie poniósł ww. wydatek w celu uzyskania przychodów. Autor skargi nie wskazał przepisu art. 22 u.p.d.o.f., który został jego zdaniem naruszony. Sąd z urzędu nie znalazł podstaw do wniosku, że zaskarżona decyzja Dyrektora IS została wydana z naruszeniem przepisów art. 22 u.p.d.o.f. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na odstąpienie od wskazania przez autora skargi, który z przepisów art. 22 u.p.d.o.f. został naruszony, brak jest podstaw do dalszych rozważań w tym zakresie. Z akt sprawy wynika, że skarżący nie odbierali wezwań oraz nie stawiali się na wezwania Dyrektora UKS, który występował do organów ścigania o doprowadzenie skarżącego. W związku z powyższym, mając przy tym na względzie argumentację skarżących związaną z przedawnieniem ich zobowiązania podatkowego i nierzetelne prowadzenie przez skarżącego podatkowej księgi przychodów i rozchodów, organy nie były obowiązane do kontynuowania postępowania w celu udowodnienia, że sporne na etapie skargi faktury korygujące nie wywołują skutków prawnych także w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych lub (i) nie odzwierciedlają rzeczywistości. W realiach niniejszej sprawy nie znajduje zastosowania art. 68 § 2 Op, gdyż zaskarżona decyzja ma charakter deklaratoryjny (zobowiązanie podatkowe powstało w trybie art. 21 § 1 pkt 1 Op). Zarzut naruszenia art. 68 § 2 Op należy zatem uznać za oczywiście chybiony. Zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Op jest chybiony, o czym mowa wyżej (zob. pkt 5.1. uzasadnienia niniejszego wyroku). Zarzuty naruszenia art. 13 § 2, § 6 i § 7 u.k.s. Sąd uznał za chybione, gdyż skarżącym doręczono w trybie zastępczym postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, w trakcie którego nie było konieczności okazywania skarżącym znaków identyfikacyjnych przez osoby prawidłowo upoważnione do przeprowadzenia postępowania kontrolnego. Zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 191 oraz art. 282c § 1 pkt 1 lit. b) w związku z art. 282b § 1 Op Sąd uznał za gołosłowne, a tym samym za oczywiście chybione, bądź też za chybione, gdyż nie znajdują odzwierciedlenia w aktach sprawy. Szczególnie w świetle działań podejmowanych przez skarżących celem uniemożliwienia przeprowadzenia postępowania kontrolnego w ustawowym terminie (doprowadzenia do przedawnienia zobowiązania skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.). Sąd nie dopatrzył się wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy wskazywanego przez autora skargi "zaświadczenia o niezaleganiu". Działania podejmowane przez osoby biorące udział w postępowaniu kontrolnym świadczą o tym, że osoby te były intelektualnie i logistycznie przygotowane do podejmowania niezwłocznych czynności w celu skutecznego wykonania powierzonych im obowiązków. Także w sytuacji braku współdziałania ze strony skarżących. Wątpliwości autora skargi, wskazywane w jej uzasadnieniu, nie mają wpływu na wynik sprawy. Tym bardziej, że nie wykazał on, iż toczy się stosowne postępowanie w sprawie rzekomo bezprawnych działań osób upoważnionych przez Dyrektora UKS do przeprowadzenia postępowania kontrolnego. Wskazywane przez autora skargi okoliczności nie dają zdaniem Sądu podstaw do kwestionowania skuteczności doręczania w trybie zastępczym przesyłek listowych kierowanych do skarżących w niniejszej sprawie. Dyrektor IS zasadnie uznał, że dowody składane przez skarżących w toku postępowania odwoławczego, dotyczące rzekomo poniesionych przez S.M. wydatków na zakup części samochodowych i usług naprawczych, nie dają podstaw do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów skarżącego za 2006 r. (zob. pkt 5.3. uzasadnienia wyroku). Organ odwoławczy nie był nadto obowiązany do kontynuowania postępowania dowodowego w tym zakresie, skoro skarżący nie składali wiarygodnych wyjaśnień dotyczących okoliczności towarzyszących rzekomemu poniesieniu znacznych wydatków przez S. M., ich celu, a także odstąpienia od ich ewidencjonowania. Dyrektor IS nie był zatem obowiązany do kontynuowania postępowania w celu dalszego badania wiarygodności rosyjskojęzycznych dowodów składanych przez skarżących oraz okoliczności z nich wynikających, bądź ustalania, czy w dniu dokonywania czynności służbowych przez osoby upoważnione do przeprowadzenia postępowania kontrolnego, na ogrodzeniu posesji skarżących znajdowały się skrzynki pocztowe. Brak jest bowiem podstaw do kwestionowania wiarygodności twierdzenia funkcjonariuszy publicznych, że skrzynki pocztowej nie było. Z tego powodu zawiadomienie o przesyłce zostało umieszczone przy wejściu na posesję adresata, w widocznym miejscu. 7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę.