VIII SA/Wa 290/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Marek Wroczyński /sprawozdawca/, Asesor WSA Andrzej Kuna, Protokolant Adam Wójtowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę z tytułu zaległości podatkowych w podatku od środków transportowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...]; 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; Decyzją z dnia [...] grudnia 2006 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. po wszczęciu z urzędu postępowania, biorąc za podstawę art.247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa[ tekst jednolity DZ.U z 2005 roku, nr 8, poz.60 ze zmianami] dalej jako OrdPU, stwierdziło nieważność decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] października 2006 roku, [...] uchylającej decyzję własną z dnia [...] sierpnia 2006 roku oraz decyzję Prezydenta R. z dnia [...] maja 2006 roku. Organ ustalił, że decyzją z dnia [...] października 2006 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie art.54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi[ DZ.U nr 153, poz. 1270] w związku z art. 70 § 4 OrdPU uchyliło decyzję własną oraz decyzję Prezydenta Miasta R. z [...] maja 2006 roku. W uzasadnieniu podało, że zobowiązanie podatkowe, od którego biegły odsetki za zwłokę i których umorzenia domagał się podatnik, uległo przedawnieniu. Zobowiązanie podatkowe dotyczyło podatku od środków transportu za [...] rok. Bieg terminu jego przedawnienia został przerwany w dniu [...] października 2000 roku przez dokonanie czynności egzekucyjnej, którą było pobranie kosztów egzekucyjnych. W tak ustalonym stanie faktycznym Kolegium zastosowało przepis art.70 § 4 OrdPU, w brzmieniu nadanym mu ustawą z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw[ DZ.U nr 143, poz. 1199] i stanowiącym w zdaniu drugim, że po przerwaniu bieg terminu przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Na takie zastosowanie prawa wskazywał wprost art.21 ustawy, który stanowił, że do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy tj. przed dniem 1 września 2005 roku, stosuje się przepisy art. 70 § 4 OrdPU w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą. Kolegium przyjęło więc w oparciu o powołane przepisy, że skoro środek egzekucyjny zastosowany był w dniu [...] października 2000 roku, to pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo w dniu [...] października 2000 roku i upłynął w dniu [..] października 2005 roku. Zatem na dzień orzekania zobowiązanie uległo przedawnieniu. W ocenie organu Samorządowe Kolegium Odwoławcze przy ocenie biegu terminu przedawnienia pominęło datę wejścia w życie ustawy, która wprowadzała do obrotu prawnego art.70 § 4 OrdPU w nowym brzmieniu. Ustawa ta weszła w życie w dniu 1 września 2005 roku, a więc skutki prawne z niej wynikające mogą powstać dopiero po tej dacie, zgodnie z zasadą, że prawo nie działa wstecz. Zatem w stosunku do zobowiązań powstałych przed datą wejścia w życie ustawy, które do tego czasu nie wygasły, bieg terminu przedawnienia może być liczony na nowo, najwcześniej od 1 września 2005 roku. W związku z powyższym Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że decyzja w stosunku do której zostało wszczęte niniejsze postępowanie, wydana została z rażącym naruszeniem art.70 § 4 OrdPU. Organ pouczył J. K. iż na decyzję przysługuje zażalenie, które można wnieść w terminie 14 dni. W związku z otrzymanym pouczeniem skarżący wniósł "zażalenie" na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] grudnia 2006 roku. W jego uzasadnieniu podnosił iż organ administracji publicznej zupełnie błędnie zinterpretował przepis art.70 ust.4 OrdPU. Argumentował iż ten sposób interpretacji przepisu o przedawnieniu zobowiązań podatkowych spowoduje wydłużenie terminu przedawnienia zobowiązań w stosunku do stanu prawnego obowiązującego w tym zakresie przed zmianą przepisów. Decyzją z dnia [...] stycznia 2007 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. biorąc za podstawę art.233 § 1 pkt 1 w związku z art.221 OrdPU, po rozpoznaniu zażalenia J. K., od decyzji z dnia [...] grudnia 2006 roku w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji własnej z [...] października 2006 roku utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ podnosił, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2006 roku stwierdziło nieważność decyzji własnej z dnia [...] sierpnia 2006 roku. Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji była zdaniem organu naruszenie normy art.70 § 4 OrdPU w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 30 czerwca 2006 roku w związku z treścią art.21 wyżej cytowanej ustawy. Poza uwagą organu pozostała kwestia daty wejścia w życie ustawy. Skoro ustawa weszła w życie z dniem 1 września 2005 roku, to w stosunku do zobowiązań powstałych przed datą w wejścia w życie ustawy, które do tego czasu nie wygasły, bieg terminu przedawnienia może być liczony na nowo najwcześniej od 1 września 2005 roku. " Zażalenie" na tą decyzję wniósł J. K., wnosząc o uchylenie decyzji z [...] grudnia 2006 roku. Zdaniem odwołującego się interpretacja przepisu art.70 § 4 OrdPU dokonana przez organ powoduje, że nie można skorzystać z tego przepisu. Organ podnosił, że w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 stycznia 1998 roku do 31 sierpnia 2005 roku zobowiązanie podatkowe nie ulegało przedawnieniu bez względu na czas trwania i sposób prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zmieniony przepis art.70 § 4 OrdPU warunkuje przedłużenie terminu przedawnienia zobowiązania aktywnymi działaniami organu egzekucyjnego polegającymi na ujawnieniu składników majątkowych zobowiązanego i stosowania kolejnych środków egzekucyjnych. Przepis art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku stanowi, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepis art.70 § 4 OrdPU w znowelizowanym brzmieniu. W sprawie zaległości podatkowej J. K., w podatku od środków transportowych zobowiązanie podatkowe powstało przed dniem 1 września 2005 roku. Postępowanie egzekucyjne nie zostało również zakończone do tej daty. Dlatego zgodnie z postanowieniami art.21 ustawy nowelizującej bieg terminu przedawnienia biegnie na nowo od 1 września 2005 roku. Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2007 roku złożył J. K.. Uzasadniając skargę podnosił on, że organ dokonał błędnej interpretacji przepisu art.70 § 4 OrdPU. Argumentował, że taka interpretacja przepisu spowoduje, że zobowiązanie podatkowe może w ogóle nie ulec przedawnieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga J. K. zasługuje na uwzględnienie. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [ DZ.U nr 153 , poz.1269 ] oraz art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwanej dalej p.p.s.a. [ DZ.U nr 153, poz.1270, ze zmianami] sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności. Jak stanowi przepis art.134 § 1 p.p.s.a. Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrola zgodności z prawem decyzji administracyjnej nie może zostać przeprowadzona przez sąd dowolnie, a w określonej kolejności. Stwierdzenie istnienia danego typu wad decyzji może, bowiem eliminować potrzebę ustalania zaistnienia innych wad, co ma niewątpliwy wpływ na racjonalizację działalności kontrolnej wojewódzkich sądów administracyjnych. W pierwszej kolejności powinna być przeprowadzona kontrola zaskarżonej decyzji (i postępowania, które ją poprzedziło) z punktu widzenia ewentualnego istnienia wad powodujących nieważność decyzji. Dopiero po stwierdzeniu, że zaskarżona decyzja nie jest dotknięta nieważnością, sąd administracyjny może przystąpić do badania ewentualnego istnienia pozostałych wad orzeczenia. W następnej kolejności wojewódzki sąd administracyjny powinien przeprowadzić kontrolę przestrzegania przepisów o postępowaniu administracyjnym(w zakresie określonym postanowieniami art.145 § 1 pkt 1 lit. b i c). W szczególności istotne jest ustalenie, czy w postępowaniu przed organami administracyjnymi zostały dostatecznie i w sposób prawidłowy wyjaśnione okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustalenie, iż okoliczności te nie zostały dostatecznie wyjaśnione, uniemożliwia dokonanie oceny, czy zaskarżone decyzje są zgodne z prawem, a w szczególności, czy nastąpiło naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy[ por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 1981 roku, SA 910/80, ONSA 1981, nr 1, poz.7]. Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy należy uznać iż organy nieprawidłowo uznały, że doszło do rażącego naruszenia prawa, o którym mówi przepis art. 247 § 1 pkt 3 OrdPU. Przesłanki pozytywne stwierdzenia nieważności z racji ich wyliczenia wyczerpującego nie mogą podlegać wykładni rozszerzającej, a powinny być interpretowane dosłownie lub ścieśniająco. Stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji administracyjnej, stanowiące wyjątek od zasady stabilności decyzji, wymaga bezspornego ustalenia, że uchylona decyzja jest dotknięta jedną z wad, określonych w art. 156 § 1 k.p.a. , czy też w art.247 § 1 OrdPU. W przypadku stwierdzenia nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, należy wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa( wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2001 roku, III SA 907/00, niepubl.). Nie każde naruszenie prawa ma charakter rażący. Rażące naruszenie prawa musi wynikać z prostego zestawienia treści decyzji z treścią przepisu i musi z tego zestawienia wynikać ich wzajemna sprzeczność. Innymi słowy, rażące naruszenie prawa występuje w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez organ w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lipca 2001 roku, III SA 111/00, niepubl.). W niniejszej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że zaistniały podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji, ponieważ organ wydając decyzję nie wziął pod uwagę daty wejścia w życie zmienionego przepisu art.70 § 4 OrdPU. Należy zauważyć iż różne składy orzecznicze Samorządowego Kolegium Odwoławczego dokonały różnej interpretacji przepisu art. 70 § 4 OrdPU, w wersji obowiązującej od 1 września 2005 roku. Nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa, gdy na gruncie danego przepisu prawa możliwy jest wybór różnych interpretacji, z których każda daje się uzasadnić z jednakową mocą. Organ stwierdzając nieważność decyzji nie przedstawił argumentacji dlaczego wykładnia przepisu art. 70 § 4 OrdPU, w brzmieniu od 1 września 2005 roku dokonana przez organ rażąco narusza prawo. W świetle przepisu art.70 § 4 w znowelizowanej wersji, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu przedawnienia biegnie on od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Przepis art.21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw [ DZ.U nr 143,poz.1199] stanowi, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przez art.70 § 4 OrdPU, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Dokonując w pierwszej kolejności wykładni językowej tego przepisu należy uznać, iż nie wynika z niej, aby bieg terminu przedawnienia zobowiązań powstałych przed 1 września 2005 roku miał zaczynać się na nowo w dacie wejścia w życie przepisów ustawy z 30 czerwca 2005 roku. Przywołany przepis art.21 reguluje właśnie sytuacje przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy. Również dokonując wykładni systemowej czy celowościowej nie sposób uznać trafności dokonanej wykładni tegoż przepisu przez organ. Z analizy przepisu art.70 § 4 OrdPU należy wywieść, że po przerwaniu biegu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony podatnik, termin biegu przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny i dotyczy to zobowiązań powstałych przed 1 września 2005 roku, jak i powstałych po tej dacie. W ocenie Sądu organy naruszyły przepisy prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 70 § 4 OrdPU, w brzmieniu nadanym temu przepisowi od 1 września 2005 roku w związku z art.21 ustawy z 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw. Tak więc nie można uznać, że decyzja której stwierdzono nieważność naruszała w rażący sposób prawo. Z tego też względu biorąc za podstawę art.145 § 1 pkt 1 lit a i c) p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. Na podstawie art.152 p.p.s.a. orzeczono o wstrzymaniu wykonania zaskarżonych decyzji.