VIII SA/Wa 321/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Referent Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2016 r. w Radomiu sprawy ze skargi "[...]"[...] B. spółka jawna z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącej "[...]"[...] B. spółka jawna z siedzibą w R. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Decyzją z [...] kwietnia 2016 r. (nr [...]), po rozpatrzeniu odwołania "[...]"[...] sp. j. (dalej: "skarżąca" lub "Spółka"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IC") utrzymał w mocy decyzję (nr [...]) Naczelnika Urzędu Celnego w R. (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z [...] stycznia 2016 r. Przedmiotem tych decyzji było wymierzenie skarżącej kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Jako podstawę prawną decyzji Dyrektor IC wskazał między innymi przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej jako "Ordynacja podatkowa" lub "Op") oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, dalej: "ugh"). 2. Stan faktyczny. 2.1. Funkcjonariusze Urzędu Celnego w R. przeprowadzili kontrolę ([...] października 2015 r.) w lokalu przy ul. S. [...] w S. (Stacja Paliw L.), w toku której ujawnili włączony do zasilania i gotowy do eksploatacji automat do gier o nazwie BLACK HORSE. Ustalili, że na tym automacie skarżąca urządzała gry hazardowe bez zezwolenia w lokalu niebędącym kasynem gry. Automat posiadał elementy konstrukcyjne występujące w automatach do gier hazardowych (między innymi wrzutnik monet, akceptor banknotów, przyciski, bębny obrotowe z symbolami). Ustalono, że automat należy do FHU A. D. (dalej : Dzierżawca" lub "Najemca"). Został wstawiony do lokalu zajmowanego przez Spółkę na podstawie umowy najmu części powierzchni użytkowej. Spółka wyraziła zatem zgodę na prowadzenie przez Dzierżawcę (Najemcę) działalności gospodarczej polegającej na eksploatacji urządzeń do gier hazardowych i czerpała z tej działalności korzyści finansowe. Naczelnik UC uznał zatem, że skarżąca jest osobą urządzająca gry hazardowe na automatach poza kasynem gry i wymierzył skarżącej karę pieniężną w kwocie 12.000 zł, powołując się między innymi na przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh. 2.2. W odwołaniu skarżąca wniosła między innymi o uchylenie w całości decyzji organu I instancji. Postawiła szereg zarzutów dotyczących naruszenia przez Naczelnika UC przepisów prawa materialnego, a także postępowania podatkowego, w tym: - art. 133 § 1 Op poprzez uznanie, że spółka jawna może być stroną postępowania; - art. 121 § 1 i art. 122 Op w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ugh poprzez wadliwe przyjęcie, że skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach; - art. 2 ust. 6 i 7 ugh w związku z art. 122, 130, 187 § 1, 188 i 197 Op poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego; - art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 1 ugh w związku z art. 8 ust. 1 i art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na wymierzeniu Spółce kary pieniężnej na podstawie przepisów o charakterze "technicznym" w rozumieniu ww. dyrektywy. 2.3. Dyrektor IC utrzymując w mocy decyzję Naczelnika UC wskazał na swoje obowiązki i przedstawił ramy prawne sprawy. Powołał się na przepisy art. 2 ust. 3-5 ugh oraz na orzeczenie Sądu Najwyższego z 7 maja 2012 r. (V KK 420/11). Wywiódł, że gra na automatach wypełnia przesłankę z art. 2 ust. 3 ugh, gdyż grający na urządzeniu elektronicznym (komputerowym) miał możliwość osiągania wygranej pieniężnej a gra zawiera element losowości. Skarżąca nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry, o której mowa w art. 6 ust. 1 ugh, ani innego zezwolenia. Urządzała w celach komercyjnych gry na automatach w rozumieniu ugh, gdyż w wyniku najmu części powierzchni użytkowej lokalu właścicielowi automatu zapewniła warunki lokalowe, personel i media, a także wyraziła zgodę na prowadzenie gier na automacie przez ich właściciela oraz czerpała z tego tytułu korzyści finansowe ([...] zł miesięcznie; s. 8 – 9 zaskarżonej decyzji). Za chybione uznał zarzuty odwołania (zob. s. 10 – 21). 3. Postępowanie sądowe. 3.1. W skardze na decyzję Dyrektora IC, wnosząc o stwierdzenie nieważności lub uchylenie decyzji organów obu instancji, autor skargi (adwokat K. M.) postawił zarzuty naruszenia przepisów: - art. 120 Op, art. 7 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez zastosowanie przepisów krajowych sprzecznych z przepisami unijnymi (dwie grupy zarzutów); - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ugh w związku z art. 8 i art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L 98.204.37 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na wymierzeniu Spółce kary pieniężnej na podstawie przepisów o charakterze "technicznym" w świetle dyrektywy, czyli wydanie decyzji bez podstawy prawne, a zatem dotkniętej wadą nieważności (trzecia grupa); - art. 2 ust. 6 i 7 ugh poprzez oparcie się na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, gdy to Minister Finansów rozstrzyga w drodze decyzji o tym, czy gra jest grą na automacie (czwarta grupa); - art. 121 § 1 i art. 122 Op w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ugh poprzez wadliwe przyjęcie, że skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach. 3.2. Dyrektor IC w odpowiedzi na skargę wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, aczkolwiek większość zarzutów postawionych przez jej autora okazała się chybiona. 4.1. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, czyli 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Op w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Dyrektor IC co najmniej pochopnie przyjął bowiem, że w realiach niniejszej sprawy skarżącą należy uznać za osobę urządzającą gry na automatach poza kasynem gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, tylko na tej podstawie, że umożliwiła urządzanie gier na automacie innej osobie ([...] D. A.) na podstawie umowy najmu (dzierżawy) powierzchni w lokalu wykorzystywanym przez skarżącą do prowadzenia innej działalności gospodarczej (stacja paliw). Dodać należy, że organ odwoławczy nie odniósł się należycie do argumentacji z odwołania, kwestionującej stanowisko Naczelnika UC co do tego, że skarżąca urządzała gry hazardowe na automacie w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Dyrektor IC nie przeprowadził dodatkowego postępowania dowodowego i nie przedstawił argumentacji faktycznej i prawnej, które potwierdzałyby trafność jego stanowisko co do tego, że skarżącą należy uznać za osobę, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, zasadniczo tylko z tego tytułu, że wydzierżawiała część powierzchni użytkowej w celu zainstalowania automatu do gier w lokalu zajmowanym przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w innym zakresie. Nie ocenił należycie zeznań świadka (A. S.), z których nie wynika, że to Spółka zajmowała się obsługą automatów. Odstąpił przy tym od przesłuchania wspólników skarżącej. Nie dokonał stosownej analizy treści umowy najmu, stanowiącej podstawę do wymierzenia skarżącej kary pieniężnej. Świadczą o tym rozbieżności co do wartości czynszu najmu ([...] zł lub [...] zł, zob. s. 9 i 13 zaskarżonej decyzji). Nie wskazał także okresu rozliczeniowego. Wskazane wyżej uchybienia zdaniem Sądu mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, podlega tylko urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Tym samym wystąpiła przesłanka przewidziana w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) uppsa, uzasadniająca wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. 4.2. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela stanowisko wyrażone już w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Warszawie z 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 3384/15; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej także jako "CBOSA"), że zawarcie umowy najmu lokalu lub jego części pomiędzy osobą posiadającą tytuł prawny do lokalu (dysponent lokalu jako wynajmujący) i właścicielem automatów (najemca) oraz osiąganie z tego tytułu korzyści finansowych w postaci czynszu najmu przez wynajmującego, nie stanowią okoliczności wystarczających do zastosowania wobec wynajmującego art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Brak jest przy tym podstaw do wniosku, że są to okoliczności uzasadniające uznanie strony skarżącej (wynajmującego) za osobę urządzającą gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh z tej przyczyny, że co najmniej dopuścił do organizacji gier hazardowych i nie dochował należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, nie są to okoliczności obciążające skarżącą w sposób uzasadniający wymierzenie jej jako osobie wynajmującej część lokalu tylko na tej podstawie kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, bez zbadania, czy wykonywała ona inne aktywne działania w celu eksploatacji automatów do gier hazardowych w sposób sprzeczny z art. 2 ust. 3 i 5 ugh. Organy celne orzekające w niniejszej sprawie dokonały zatem rozszerzającej, a przez to wadliwej wykładni pojęcia użytego przez ustawodawcę w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh przyjmując, że osobą "urządzającą gry na automatach" jest skarżąca jako osoba wynajmująca część lokalu najemcy (właścicielowi automatów). Nie dokonały stosownych ustaleń faktycznych związanych z zawarciem przez skarżąca umowy najmu i wynikającymi z tego tytułu jej obowiązkami. Z dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych wynika, że organy nie zakwestionowały treści umowy najmu (dzierżawy). Nie wykazały, że skarżąca podejmowała aktywne działania dotyczące urządzania gier na automatach poza wynajęciem części powierzchni w lokalu, w którym prowadzi działalność gospodarczą (stacja paliw). Nie wykazały zatem, że wystąpiły przesłanki do wymierzenia skarżącej kary pieniężnej na podstawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh. Za zasadny należy zatem uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 Op w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 91 ugh. 4.3. Wskazane wyżej uchybienia procesowe mogą zostać usunięte w ramach postępowania ponownie przeprowadzonego przez Dyrektora IC (samodzielnie bądź też we współpracy z organem I instancji). Sąd uchylił zatem tylko zaskarżoną decyzję, gdyż nie sposób wykluczyć, że sprawa może zostać rozstrzygnięta przez Dyrektora IC zgodnie z przepisami art. 233 § 1 Op. W tym miejscu warto zauważyć, że w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r. (II GPS 1/16; CBOSA) uznał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy (pkt 1). Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh (pkt 2). Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela powyższe stanowisko, a także poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniu uchwały NSA z 16 maja 2016 r. (II GPS 1/16; CBOSA). TSUE uznał nadto w wyroku z 13 października 2016 r. w sprawie C – 303/15, że art. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 20 lipca 1998 r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego [art. 6 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ugh – dopisek Sądu], nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. Zdaniem TSUE, przepis taki jak art. 6 ust. 1 ugh nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34 (zob. pkt 31 wyroku). 5. W świetle powyższych rozważań za chybione Sąd uznał wszystkie zarzuty materialnoprawne i procesowe skargi w tym zakresie, który stanowił dla jej autora podstawę do wyrażenia stanowiska, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh nie może znajdować zastosowania w sprawie jako przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. W pozostałym zakresie Sąd uznał za chybione jako przedwczesne zarzuty materialnoprawne skargi, gdyż mogą one zostać należycie ocenione w sprawie dotyczącej wymierzenia skarżącej kary pieniężnej dopiero po prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego. W szczególności po wykazaniu, że istnieją podstawy do stosowania wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Dodać warto, że w świetle stanowiska prezentowanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok dnia 18 grudnia 2014 r., w połączonych sprawach C - 131/13, C - 163/13 i C-164/13). Za zasadne Sąd uznał tylko te zarzuty skargi, które dotyczą wadliwych ustaleń faktycznych dotyczących uznania skarżącej za osobę urządzającą gry na automatach, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Oczywiście chybiony jest wniosek o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z powodu rzekomego wydania jej bez podstawy prawnej, którą wbrew autorowi skarżącej potencjalnie, po dokonaniu stosownych ustaleń faktycznych, o czym mowa wyżej, stanowić może art. 89 ust. 1 pkt 2 upa. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 i 7 ugh, gdyż organy celne mogą dokonywać w tego typu sprawach ustaleń faktycznych na podstawie wyników eksperymentu przeprowadzonego przez kontrolujących. Za zasadny Sąd uznał zatem tylko zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 Op w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 91 ugh. 6. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor IC obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania Sądu dotyczące wykładni art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh oraz ustalić, czy skarżąca podejmowała aktywne działania związane z eksploatacją automatu do gier (osobiście lub zlecając wykonywanie stosownych czynności pracownikowi bądź innej osobie działającej w imieniu i na rzecz skarżącej), które w powiązaniu z wynajęciem przez skarżącą części powierzchni w zajmowanym przez nią na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej lokalu, mogą zostać uznane za urządzanie przez Spółkę gier na automatach poza kasynem gry. Należy przy tym dokonać stosownej analizy postanowień umowy najmu. W uzasadnieniu decyzji jej autor winien nadto precyzyjnie wskazywać dowody, które stanowiły podstawę dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, ze wskazaniem ich oznaczenia w aktach administracyjnych (numer karty lub strony, tom, skoroszyt bądź segregator). 7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) uppsa, Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 206 w związku z art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 uppsa w związku z § 2 pkt 5 oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800), gdyż w toku postępowania sądowego wszczętego w 2016 r. skarżąca reprezentowana była przed Sądem przez adwokata. Zdaniem Sądu wystąpiły uzasadnione podstawy do miarkowania zasądzonego zwrotu kosztów postępowania ([...] zł zamiast [...] zł, jak w punkcie drugim sentencji wyroku), gdyż zdecydowana większość zarzutów skargi okazała się chybiona. Spośród 4 grup zarzutów skargi tylko w jednym przypadku okazały się one zasadne, czyli odnośnie wadliwego (pochopnego) przyjęcia przez Dyrektora IC, że w realiach niniejszej sprawy wystąpiły wystarczające przesłanki do zastosowania wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania nie sposób przy tym wykluczyć możliwości wydania kolejnej decyzji wymierzającej skarżącej karę pieniężną w takiej samej wysokości za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Na łączną kwotę ([...] zł) przysługujących do zwrotu skarżącej kosztów postępowania składają się: [...] zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi (w całości), [...] zł tytułem zastępstwa procesowego (czyli kwota odpowiadająca stawce z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia MS w sprawie opłat za czynności adwokackie zamiast kwoty [...] zł przewidzianej w § 2 pkt 5) oraz [...] zł tytułem zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa. Zdaniem Sądu, o zastosowaniu w niniejszej sprawie art. 206 uppsa przesądził fakt, że w większości zarzuty skargi zostały uznane za chybione, w tym zasadnicze zarzuty materialnoprawne. Istnieje nadto możliwość wydania ponownej decyzji wymierzającej skarżącej karę pieniężną w tej samej wysokości. Istotne przy tym jest, że Sąd uwzględnił realny nakład pracy pełnomocnika skarżącej (adwokat K. M.) w niniejszej sprawie, który w tego typu sprawach występował już przed sądami administracyjnymi, stawiając podobne lub identyczne zarzuty (zob. przykładowo wyroki WSA w Rzeszowie: z 1 marca 2016 r., II SA/Rz 588/15, II SA/Rz 589/15 oraz II SA/Rz 590/15; wyrok WSA w Opolu z 10 marca 2016 r., II SA/Op 578/15; CBOSA).