VIII SA/Wa 405/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Protokolant Starszy referent Dominika Jeromin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2016 r. w Radomiu sprawy ze skargi H. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie ustalenie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. na rzecz skarżącej H. S. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi H. [...] S. (dalej: "skarżąca"), wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. (dalej: "organ odwoławczy", "Kolegium" lub "SKO") z [...] kwietnia 2015 r., utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Gminy K. (dalej: "organ I instancji" lub "Burmistrz") z [...] stycznia 2015 r. Przedmiotem tych decyzji było ustalenie skarżącej wymiaru podatku od nieruchomości na 2015 r. Jako podstawę prawną decyzji Kolegium wskazało między innymi przepisy art. 2 ust. 1 – 2, art. 5 ust. 1 i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: "PodLokU" lub "u.p.o.l.") oraz art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.; dalej "u.p.g.i.k."). W uzasadnieniu powołało również uchwałę Rady Miejskiej w K. Nr [...] z dnia [...] października 2012 r. (Dz. Urz. Woj. Maz. z 2012 r., poz. 8399; dalej: "Uchwała RM w K."), ustalającą stawki w podatku od nieruchomości na rok 2015. Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: Organ I instancji decyzją z [...] stycznia 2015 r. ustalił skarżącej wymiar podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie [...] zł, od nieruchomości położonej w K. przy ul. G. [...], stanowiącej własność H. S. i T.S.. W odwołaniu od tej decyzji, skarżąca podniosła, że nie posiada żadnej nieruchomości do opodatkowania na działce ewid. nr [...] w K. przy ulicy G. [...]. W decyzji dokonano zaś zmiany nazwy "grunty" na "tereny mieszkaniowe". W ocenie skarżącej przedmiotowa działka nie jest klasyfikowana jako grunty rolne, lecz jest działką ewidencyjną. Do odwołania skarżąca załączyła szereg dowodów. SKO, zaskarżoną do Sądu decyzją z [...] kwietnia 2015 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z [...] stycznia 2015 r. Powołując się na dane wynikające z wypisu z ewidencji gruntów, które zgodnie z treścią art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i Kartograficzne stanowią podstawę wymiaru podatku od nieruchomości, wskazało, że skarżąca jest współwłaścicielem działki o nr [...] o powierzchni [...] ha, położonej w K. przy ulicy G. [...], oznaczonej w tym rejestrze jako użytki "B" i opisane jako "tereny mieszkaniowe". Stwierdziło przy tym, że ograniczyło się do wydania decyzji wymiarowej za rok 2015 r., ponieważ wymiar podatku od nieruchomości odbywa się corocznie, a stan faktyczny za poprzedni okres nie uległ zmianie, o czym świadczy decyzja wymiarowa SKO z [...] stycznia 2014 r. za rok 2014. Dodało, że wprawdzie w roku 2014 organ I instancji podjął próbę zmiany swej decyzji wymiarowej na rok 2014 w trybie art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "Op"), lecz decyzja ta została uchylona przez Sąd wyrokiem z 4 lutego 2015r., sygn. akt VIII SA/Wa 705/14, a sama zmiana wymiaru została dokonana poza postępowaniem podatkowym. SKO powołując się następnie na dokonane w sprawie ustalenia faktyczne uznało, że grunt będący własnością skarżącej sklasyfikowany został jako "tereny mieszkaniowe". Tym samym, przedmiotem podatku od nieruchomości jest grunt o powierzchni [...] ha mający oznaczenie użytku "B", podlegający opodatkowaniu stawką dla gruntów pozostałych. Stawki podatkowe w podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.o.l. określa w drodze uchwały Rada Gminy, zaś podstawę opodatkowania dla gruntów w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy stanowi powierzchnia. Grunt oznaczony symbolem "B" nie jest gruntem rolnym. Dlatego zdaniem Kolegium, organ I instancji prawidłowo przyjął stawkę podatku jak dla gruntów pozostałych, w świetle zapisów Uchwały RM w K.. Nie miał bowiem możliwości zastosowania innych stawek podatku od nieruchomości niż wynikające z tej Uchwały. Poprawnie zatem zastosował stawkę podatkową przyjmując, że podatek od nieruchomości od gruntu wynosi [...] m2 x 0,25 zł za 1 m2 = [...] zł. Kolegium wskazało, że pozostałe przedmioty opodatkowania to budynek mieszkalny o powierzchni [...] m2 oraz budynek gospodarczy o powierzchni [...] m2. Budynek mieszkalny został opodatkowany stawką 0,60zł/m2 zgodnie z treścią § 1 pkt 2 lit. a Uchwały, zaś budynek gospodarczy stawką 5,00/zł m2, stosownie do zapisu § 1 pkt 2 lit. e Uchwały. Tym samym podatek od budynku mieszkalnego stanowi: [...] m2 x 0,60zł/m2 = [...] zł, po zaokrągleniu [...] zł. Natomiast podatek od budynku gospodarczego wynosi: [...] m2 x 5,00zł/m2 = [...] zł. Łącznie podatek od nieruchomości wynosi [...] zł. Odnosząc się do zarzutów odwołania, co do zmiany nazewnictwa gruntów, Kolegium wyjaśniło, że nazwa "tereny mieszkaniowe" jest nazwą stosowaną w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Kolegium tereny te podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek dla "gruntów pozostałych", ponieważ przepisy podatkowe posługują się tylko trzema kategoriami gruntów bardziej ich nie różnicując. Podstawą wymiaru podatku od nieruchomości są zaś zapisy ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomości to części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntów przedmiot własności. W prawie polskim nieruchomości budynkowe występują tylko w przepisach o użytkowaniu wieczystym i użytkowaniu przez rolnicze spółdzielnie produkcyjne. Poza dwoma przypadkami podanymi powyżej osoba fizyczna nie może być właścicielem budynku jednocześnie nie będąc właścicielem gruntu. Dlatego uznało, że zarzuty odwołania nie zasługiwały na uwzględnienie. W skardze do Sądu, która ma charakter opisowy skarżąca zarzuciła, że wydane w sprawie decyzje nadal są błędne i nie zostały zmienione. Skarżąca uważa, że działka ewid. nr [...] o pow [...] m2 jest działką ewidencyjną o nr ewid. budynku, nie zaś jak przyjęły organy w sprawie działką gruntu. Wyjaśniła, że na działce tej w 1958 r. został zbudowany dom o powierzchni [...] m2, którego skarżąca pierwotnie była użytkownikiem wieczystym, zaś od roku 1987 jest jego współwłaścicielem. Dodała, że jest to jedyny budynek zlokalizowany na tej nieruchomości, co wynika wprost z załączonych do skargi dowodów (rejestr gruntów, kartoteka budynków). Dlatego za niezrozumiałe uznała z jakich powodów organy jako przedmiot opodatkowania w decyzji wymieniły również budynek gospodarczy i naliczyły z tego tytułu podatek od nieruchomości. Podniosła, iż działka nie jest związana z działalnością gospodarczą, nie jest gruntem pozostałym, w tym zajętym na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności gospodarczej, ani działką rolną. W tych okolicznościach skarżąca podniosła, iż nie rozumie na jakiej podstawie naliczany jest podatek od nieruchomości. Dodała, że od trzech miesięcy oczekuje na dokonanie oględzin przedmiotowej działki przez biegłego sądowego. Do skargi załączyła liczne dokumenty, w tym wypis z rejestru gruntów i kartoteki budynków z [...] listopada 2014 r. Odpowiadając na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodało, że organy podatkowe dokonując wymiaru podatku od nieruchomości są związane zapisami wynikającym z ewidencji gruntów i budynków. Nie są zatem uprawnione do zmiany danych tam zawartych. W toku postępowania sądowego skarżąca przedłożyła liczne pisma procesowe, które w znacznej mierze stanowią powtórzenie dotychczas prezentowanej argumentacji w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie jej zarzuty są zasadne. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. W pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę odnośnie rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Rolą Sądu pierwszej instancji jest zaś kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów art. 134 i art. 145 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu jest ocena dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych organów podatkowych, które na podstawie zapisów w ewidencji gruntów i budynków, ustaliły skarżącej wymiar podatku od nieruchomości na rok 2015 r. Organy ustaliły przy tym, że skarżąca jest współwłaścicielką w 1/2 nieruchomości zlokalizowanej na działce o nr ewid. [...] położonej w K. przy ulicy G. [...]. Z tego tytułu ciąży na niej obowiązek podatkowy, przy czym w decyzji jako przedmiot opodatkowania wymieniły następujące rodzaje nieruchomości: budynek mieszkalny ([...] m2), budynki gospodarcze drewniane ([...] m2) oraz grunty ([...] m2). Skarżąca uznała natomiast, że nie wystąpiły podstawy do ustalenia podatku od nieruchomości, wskazując, że nie posiada żadnych gruntów do opodatkowania (działka której jest współwłaścicielem jest jedynie działką ewidencyjną, nie gruntową). Na działce tej zlokalizowany jest jedynie dom mieszkalny o powierzchni [...] m2, co potwierdza załączony do skargi wypis z kartoteki budynków oraz wypis z ewidencji gruntów i budynków z [...] listopada 2014 r. Skarżąca nie posiada żadnych budynków gospodarczych. Zdaniem Sądu przechodząc do oceny legalności kontrolowanej decyzji, w pierwszej kolejności wskazać w tym miejscu należy, że postępowanie podatkowe na każdym etapie musi być prowadzone przez organy administracyjne (podatkowe) w zgodzie z zasadami ogólnymi tego postępowania. Do tych zasad należy zasada prawdy obiektywnej oraz zasada czynnego udziału strony w postępowaniu, które wzajemnie się uzupełniają, ponieważ zasada czynnego udziału strony w postępowaniu ma istotny wpływ na zasadę prawdy obiektywnej. Obie te zasady postępowania podatkowego urzeczywistniane są m. in. poprzez umożliwienie stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Stosownie do art. 123 § 1 Op organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zgodnie z art. 200 § 1 Op przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podatnik powinien mieć możliwość przedstawienia swojego stanowiska, czy też wniosków procesowych już po zebraniu przez organ całego materiału dowodowego, przy czym w razie przedstawienia przez stronę takiego stanowiska, organ powinien ustosunkować się do niego w decyzji, a w przypadku zawarcia w nim wniosków procesowych (w szczególności dowodowych), rozpoznać te wnioski. Materiał dowodowy winien być przy tym zebrany w sposób kompletny (art. 122, art. 187 § 1 Op), zaś jego ocena zgodna z treścią art. 191 Op. Zajęte stanowisko zaś uzasadnione z uwzględnieniem treści art. 210 § 4 Op. W ocenie Sądu organ odwoławczy wydając swoje rozstrzygnięcie zasadom tym jednak nie sprostał i naruszył ww. przepisy postępowania podatkowego (czyli art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz 210 § 4 Op), w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Zdaniem Sądu nie wszystkie okoliczności stanu faktycznego zostały bowiem wyjaśnione w sposób wystarczający do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a które w ocenie Sądu mogą mieć wpływ na wynik sprawy. Z jednej strony zgodzić się należy z poglądem, który w pełni znajduje odzwierciedlenie w bogatym w tym względzie orzecznictwie sądów administracyjnych, że dla wymiaru podatków lokalnych decydujące znaczenie mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które mają walor dokumentu urzędowego. Danych tych nie może zmieniać organ podatkowy (por. np. wyrok. WSA w Warszawie z 14 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2391/14, NSA z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3109/12 oraz WSA w Gdańsku z 23 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 166/14; dostępne na stronie internetowej pod adresem www.cbois.nsa.gov.pl). Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (wyrok NSA z 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12). Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy dostrzec należy, że organy w sprawie ustaliły skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r., słusznie powołując się na treść art. 21 ust. 1 u.p.g.i.k. Organ I instancji wskazał przy tym, że podatek od nieruchomości z gruntów ustalił na podstawie informacji i danych z ewidencji gruntów i budynków, budynków zaś na podstawie informacji podatnika. Stanowisko tego organu podzieliło zaś SKO, stwierdzając w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, że stan faktyczny za poprzedni okres rozliczeniowy nie uległ zmianie, dlatego wymiaru podatku od nieruchomości dokonano na podstawie znajdującego się w aktach wypisu z rejestru gruntów dla jednostki rejestrowej [...]. Miasto, z którego wynika, że skarżąca jest współwłaścicielem działki nr [...] o powierzchni [...] ha, oznaczonej "użytki B" i opis "tereny mieszkaniowe". Sąd natomiast, dokonując analizy przedmiotowych akt stwierdził, że znajduje się w nich między innymi wypis z rejestru gruntów z [...] kwietnia 2011 r. oraz wypis z rejestru gruntów z [...] marca 2014 r. Zgodnie z zapisami pierwszego z tych dokumentów na działce o nr ewiden. [...] zlokalizowany jest budynek mieszkalny o powierzchni [...] m2. Tymczasem, z decyzji organu I instancji wynika, że przedmiotem opodatkowania według stawek przewidzianych w powołanej na wstępie Uchwale RM w K. zostały objęte następujące rodzaje nieruchomości zlokalizowane na tej działce: - budynek mieszkalny o pow. [...]m2 – stawka podatku 0,60 zł, - budynki gospodarcze drewniane [...]m2 – stawka 5 zł, - tereny mieszkaniowe o pow. [...] m2- stawka 0,25 zł. Łączny wymiar podatku od nieruchomości organ I instancji ustalił zatem w kwocie [...] zł. Utrzymując w mocy powyższe rozstrzygnięcie Kolegium powieliło bezkrytycznie stanowisko tego organu i ustalenia faktyczne uznało za własne. W żadnym miejscu nie wyjaśniło natomiast podnoszonych konsekwentnie przez skarżącą argumentów, popartych przedstawionymi przez nią dowodami, że na przedmiotowej działce nie istnieje żaden budynek gospodarczy oraz występują różnice w powierzchni budynku mieszkalnego. Nie dokonało analizy tych dowodów, w tym nie wyjaśniło zaistniałych rozbieżności co do przedmiotów opodatkowania. Powieliło jedynie wyliczenia tego podatku zawarte w decyzji organu I instancji z [...] stycznia 2015 r. Nie wiadomo zatem na podstawie których zapisów z ewidencji organy dokonały przedmiotowego wymiaru podatku (nie wskazały żadnej daty ewidencji), co w świetle argumentów skargi budzi uzasadnione wątpliwości Sądu. Także z tego powodu, że z analizy wypisu znajdującego się w aktach sprawy wynika, że na działce zlokalizowany jest jedynie budynek mieszkalny o powierzchni [...] m2. Wątpliwości tych nie rozwiał organ odwoławczy, lecz bezkrytycznie powielił wyliczenia organu I instancji i stwierdził, że stan faktyczny sprawy za poprzedni rok podatkowy nie uległ zmianie. Takie działanie zdaniem Sądu przeczy zasadom prowadzenia postępowania i stanowi o naruszeniu powołanych wyżej przepisów postępowania, zaś dokonana ocena materiału dowodowego, a w zasadzie jej brak nie odpowiada treści art. 191 Op. Zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do przedmiotu opodatkowania stanowi bowiem uchybienie mogące zdaniem Sądu mieć znaczący wpływ na wynik sprawy, w szczególności na wymiar tego podatku (budynki mieszkalne i gospodarcze opodatkowane są według innych stawek). Z tych względów Sąd zarzuty skargi uznał za zasadne w części omówionej powyżej. W okolicznościach niniejszej sprawy, w świetle załączonych do skargi dowodów w postaci wypisu z rejestru gruntów i kartoteki budynków z [...] listopada 2014 r. nie ulega bowiem wątpliwości, iż okoliczności dotyczące zabudowy istniejącej na działce nr [...] wymagają wyjaśnienia. Zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do przedmiotów opodatkowania, w tym ich funkcji (drewniane, mieszkalne, inne niemieszkalne) stanowi zatem w ocenie Sądu uchybienie mogące mieć znaczący wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy będzie obowiązany wyjaśnić zaistniałe w sprawie wątpliwości co do ww. elementów stanu faktycznego, swoje stanowisko zaś uzasadnić w sposób należyty z poszanowaniem treści art. 210 § 4 Op. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, iż orzekające w sprawie organy trafnie do ustalenia stawki podatku w odniesieniu do nieruchomości gruntowej zastosowały zapisy § 1 pkt 1 lit. c Uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w K. z dnia [...] października 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Jak wynika z treści § 1 na terenie Gminy K. określono stawki podatku od nieruchomości od gruntów, budynków i budowli. W § 1 pkt 1 lit. a ww. uchwały wskazano grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, lit. b - grunty pod jeziorami, zajętymi na zbiorniki wodne, retencyjne lub elektrownie wodne, zaś lit. c - pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, to jest także przeznaczone pod tereny mieszkaniowe. Należy przy tym zauważyć, iż grunty w rozumieniu art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 j.t. ze zm.) to nieruchomości stanowiące części powierzchni ziemskiej będące odrębnym przedmiotem własności. Z treści skargi nie wynika, aby skarżąca kwestionowała mieszkaniowe przeznaczenie wskazanej w decyzji działki. Nie jest też kwestionowany fakt posiadania tytułu własności do tej działki. Tym samym brak jest podstaw do podzielenia argumentacji skargi, prowadzącej do wykazania, iż organy nie miały podstawy do ustalenia wymiaru podatku w odniesieniu do nieruchomości gruntowej wskazanej w zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 205 p.p.s.a.