VIII SA/Wa 464/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Marek Wroczyński /sprawozdawca/, Asesor WSA Andrzej Kuna, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 listopada 2007 r. sprawy ze skargi A.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności byłego prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 roku oraz w okresie od stycznia do czerwca 2001 roku oddala skargę. Syg. akt VIII SA/Wa 464/07 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., biorąc za podstawę art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity DZ.U. z 2005 roku, nr 8, poz.60 z póź. zmianami), dalej jako OrdPU, po rozpatrzeniu odwołania z dnia 6 grudnia 2006 roku, od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z dnia [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A.T. za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa Socjalno - Bytowego "K.‘’ spółka z o.o. w likwidacji z siedzibą w R., z tytułu podatku od towarów i usług za okres – XII/2000 roku, I- VI 2001 roku, w łącznej kwocie 13. 766 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 13. 273,00 zł oraz kosztów postępowania egzekucyjnego, w wysokości 186 zł - utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy ustalił, że decyzją z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w R. orzekł o odpowiedzialności podatkowej A.T. za zaległości Przedsiębiorstwa Socjalno- Bytowego "K‘’ spółka z o.o. w likwidacji z siedzibą w R., z tytułu podatku od towarów i usług za okres – XII/2000, I-VI/2001 w łącznej kwocie 13. 766 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 13. 273 zł i kosztów postępowania egzekucyjnego w wysokości 186 zł. W odwołaniu od wymienionej decyzji A.T. wnosił o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania z uwagi na naruszenie przepisów prawa : a) art.116 § 1 OrdPU poprzez przyjęcie, że w sprawie występują przesłanki do przyjęcia jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki; b) art. 62 § 1 OrdPU poprzez ustalenie, że istnieje w ogóle zaległość podatkowa za okres wskazany w zaskarżonej decyzji, podczas gdy podatnik przedstawił do akt niniejszego postępowania, dowód wpłaty należności objętych zaskarżoną decyzją na kwotę 45. 876 zł z tytułu podatku VAT, za okres od 01/2000 do 08/2001, którą to wpłatę Urząd Skarbowy winien zaksięgować na wskazany w niej tytuł. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że przypis wynikający z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] [...] został zapłacony przez niego, jako PSB "K.‘’ spółka z o.o. w likwidacji, w dniu 6 września 2002 roku w kwocie 45. 876, jako wysokość należności głównej wraz z wyliczonymi odsetkami. Na dowodzie wpłaty wskazana została wierzytelność, którą płaci – podatek od towarów i usług za okres od 01/2000 do 08/2001, a zatem zgodnie z art.61 ust.1 OrdPU, wpłacona kwota winna być bezwzględnie zaliczona na poczet wskazanego zobowiązania. Nadto podnosił, że dokonanie spłaty wszelkich należności wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej było koniecznym warunkiem dobrowolnego poddania się przez podatnika karze w postępowaniu karnym skarbowym, co też nastąpiło i zostało zaakceptowane przez Sąd. W związku z powyższym, zdaniem podatnika cała zaległość w podatku VAT wynikająca z decyzji Dyrektora Urzędu Skarbowego nie istnieje, bo została spłacona. Zarzucał, że z zaskarżonej decyzji nie wynika w jaki sposób zaliczono i zaksięgowano wpłatę w kwocie 45. 876 zł oraz na jaki dzień naliczono odsetki. Jego zdaniem organ pierwszej instancji dokonał wadliwego rozksięgowania całej operacji, naliczając odsetki aż do 2006 roku, podczas gdy winien naliczyć odsetki wyłącznie do dnia wpłaty zaległości tj. 6.09.2002 roku. Zarzucał również, że brak jest podstaw do wydania zaskarżonej decyzji, ponieważ wpłacając całą zaległość zwolnił się od odpowiedzialności, a ponadto brak jest innych przesłanek do takiego orzeczenia – zobowiązanie w podatku VAT zostało przypisane decyzją z dnia 29 kwietnia 2002 roku, kiedy spółka znajdowała się w likwidacji, i on nie pełnił funkcji w zarządzie spółki, bo był ustanowiony likwidator. Nadto Sąd Rejonowy w dniu 25 września 2001 roku oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, stąd fakt wcześniejszego niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie miał żadnego wpływu na powstanie zaległości. Organ odwoławczy ustalił i zważył co następuje: A.T. był prezesem zarządu Przedsiębiorstwa Socjalno-Bytowego "K. ‘’ spółka z o.o. z siedzibą w R. do dnia 9 sierpnia 2001 roku, gdy spółkę postawiono w stan likwidacji. Na dzień wydania zaskarżonej decyzji na koncie "K‘’ spółka z o.o. pozostawały nieuregulowane zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za XII/2000 oraz I-VI/2001, w łącznej kwocie 13. 766 zł , odsetki za zwłokę w wysokości 13. 273 zł, a także koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości 186 zł. W związku z powstaniem zaległości podatkowych prowadzone było przeciwko spółce postępowanie egzekucyjne, w trakcie którego dokonano zajęcia rachunku bankowego, jednak zgodnie z informacją banku rachunek został zlikwidowany. Podejmowane czynności w celu ustalenia majątku zobowiązanego nie powiodły się. Sąd Rejonowy w R., w sprawie [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości, ponieważ majątek spółki nie wystarczył na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Spółka prowadziła dalej działalność w zakresie wynikającym z poprzednio zawartych umów, jednak przychody pokrywały tylko wynagrodzenia pracownicze. Z dniem 9 sierpnia 2001 roku dłużnik został postawiony w stan likwidacji. Postępowanie egzekucyjne wobec spółki zostało umorzone z powodu nieściągalności, postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]. Organ podnosił, że przepis art. 116 § 1 OrdPU w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 roku stanowił, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości( postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Zgodnie z § 2 powyższego przepisu – odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1, obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zgodnie z art.108 § 2 pkt 2 OrdPU( w brzmieniu obowiązującym przed 1.01.2003 roku), decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wydana przed dniem doręczenia : a) decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej; b) decyzji o odpowiedzialności płatnika lub inkasenta; c) decyzji w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług. Jak wynika z akt sprawy zaległości, za które przedmiotową decyzją orzeczono odpowiedzialność podatkową wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...]. Decyzję uznano za doręczoną dnia 29 kwietnia 2002 roku. W ocenie organu odwoławczego podatnik nie wykazał okoliczności zwalniającej go od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 OrdPU. W szczególności podatnik nie wskazał mienia spółki, którego należności podatkowe mogłyby być ściągnięte w drodze egzekucji. Nie udowodnił również, że wniosek o upadłość spółki został zgłoszony we właściwym czasie. Właściwy czas, zdaniem organu do wszczęcia postępowania upadłościowego, który uwolniłby stronę od przeniesienia na niego zobowiązania podatkowego, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Za taki czas nie możne być uznana chwila, w której pasywa przewyższają aktywa i z tej przyczyny dłużnik nie posiada już dostatecznych środków na zaspokojenie wierzycieli. Dlatego bezpodstawne jest stanowisko skarżącego, że zaległość podatkowa spółki nie istniała przed 9 sierpnia 2001 roku, i dlatego ogłoszenie upadłości nie miałoby żadnego wpływu na jej powstanie. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji w ramach czynności sprawdzających, podjął niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, dokonał analizy zaksięgowania wpłat dokonywanych przez spółkę na poczet podatku VAT. Postanowieniem z dnia [...] w sprawie zaliczenia wpłaty- wpłatę z dnia 6 września 2002 roku w kwocie 45. 876 zł, po zarachowaniu kosztów upomnienia w kwocie 8,40 zł, zaliczono zgodnie z art. 55 § 2, art. 75 § 1, art. 273 § 1 pkt 2 OrdPU – na poczet należności głównej z tytułu podatku VAT za okres 01-09/2000 i odsetek naliczonych na dzień wpłaty. Kwota została zaksięgowana zgodnie z opisem na dowodzie wpłaty. Z opisu dowodu wpłaty wynika, że wpłata w kwocie 45. 876 zł wystarczyła tylko na uregulowanie należności głównej i odsetek do września 2000 roku. Postanowienie zostało doręczone spółce. Zarzut, że przedmiotowa decyzja nie przedstawia sposobu zarachowania dokonanej wpłaty, należy w ocenie organu uznać za chybiony, ponieważ szczegółowy sposób zarachowania przedstawia powołane postanowienie. Zdaniem organu odwoławczego postępowanie podatkowe przed organem pierwszej instancji zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do organów. Skarżący mógł brać udział w każdym stadium postępowania, miał wyznaczony termin do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, ewentualnego uzupełnienia materiału. Dlatego należało w ocenie organu odwoławczego uznać za prawidłowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, że A.T., jako były prezes zarządu" K. ‘’ spółka z o.o. odpowiada za jej zaległości podatkowe. Skargę na powyższą decyzję do sądu administracyjnego wniósł A.T. Decyzję organu odwoławczego zaskarżał w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucał rażące naruszenie prawa : a) art. 116 § 1 OrdPU poprzez przyjęcie, że w sprawie występują przesłanki do przyjęcia odpowiedzialności podatnika za zobowiązania spółki; b) art. 62 § 1 OrdPU poprzez ustalenie, że istnieje w ogóle zaległość podatkowa za wskazany okres w zaskarżonej decyzji, podczas gdy podatnik przedstawił do akt niniejszego postępowania dowód wpłaty należności objętych zaskarżoną decyzją z dnia 6 września 2002 roku, na kwotę 45. 876 zł z tytułu podatku VAT za okres od 01/2000 do 08/2001 roku, którą to wpłatę organ pierwszej instancji winien zaksięgować na wskazany w niej tytuł. Zarzucał również, że skarżący nie miał jakiegokolwiek wpływu na ustalenia zarówno kontroli skarbowej, jak i nigdy nie otrzymał postanowienia o zaksięgowaniu dokonanej wpłaty, a wpłata dokonana jako warunek dobrowolnego poddania się karze, winna być dokonana wyłącznie na ten tytuł , którego dotyczyła. Z tego też względu wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi podnosił, że zaległość wskazana w zaskarżonej decyzji ma wynikać z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], nr [...]. Podnosił, że przypis wynikający z ww decyzji został zapłacony przez PSB " K. ‘’ spółka z o.o. w likwidacji w dniu 6 września 2002 roku, w kwocie 45. 876 zł, jako wysokość należności głównej wraz z wyliczonymi odsetkami. W dowodzie wpłaty została wskazana wierzytelność, którą płaci tj. podatek od towarów i usług za okres od 01/2000 do 08/2001 roku. W jego ocenie podatnik wpłacił całą zaległość podatkową wynikającą z powyżej wskazanej decyzji. Zgodnie z literalnym brzmieniem art.61 ust. 1 OrdPU, powyższa kwota powinna być bezwzględnie zaliczona na poczet wskazanego przez podmiot zobowiązania. Nadto skarżący argumentował, że dokonanie spłaty było koniecznym warunkiem dobrowolnego poddania się karze przez podatnika w postępowaniu karnym skarbowym i akceptacji tego wniosku przez sąd. To jego zdaniem jednoznacznie potwierdza, że cała zaległość z tytułu podatku VAT, wynikająca z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej została zapłacona. Nadto skarżący zarzucał, że z zaskarżonej decyzji w żaden sposób nie wynika, w jaki sposób zaliczono i zaksięgowano wpłatę w wysokości 45. 876 zł oraz na jaki dzień wyliczono odsetki. Powoływanie się tylko ogólnie na należności z okresów, nie pozwala na ocenę czy dokonano tego w sposób prawidłowy. Skarżący podnosił, że skoro spółka wpłaciła całą zaległość z tytułu podatku od towarów i usług, to nie było podstaw do wydania zaskarżonej decyzji o jego odpowiedzialności jako członka zarządu. Nadto skarżący argumentował, że w momencie wydawania zaskarżonej decyzji, spółka była już w stanie likwidacji i nie pełnił on już funkcji związanych z zarządem spółki. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas zaprezentowaną argumentację i nie uznawał zarzutów podnoszonych w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga A.T. nie zasługuje na uwzględnienie. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [ DZ.U. nr 153 , poz.1269 ] oraz art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwanej dalej p.p.s.a. [ DZ.U. nr 153, poz.1270, ze zmianami] sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności. Jak stanowi przepis art.134 § 1 p.p.s.a. Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarżący podnosił, że doszło do naruszenia przepisu art.116 § 1 OrdPU poprzez błędne uznanie, że zachodzą podstawy do przyjęcia jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki " K. ‘’oraz naruszenia przepisu art. 62 § 1 OrdPU poprzez ustalenie, że istnieje zaległość podatkowa za okres wskazany w zaskarżonej decyzji. Pierwszy zarzut , choć nie zostało to bezpośrednio sformułowane w skardze należy uznać jako zarzut naruszenia prawa materialnego. Drugi zarzut jest zarzutem dotyczącym błędnych ustaleń faktycznych w sprawie – w zakresie zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, obciążających " K. ‘’ spółka z o.o. w likwidacji w okresie, gdy skarżący był jej prezesem zarządu. Należy zauważyć, że naruszenie prawa materialnego może nastąpić w dwojaki sposób: poprzez błędna jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Pierwszy sposób naruszenia prawa materialnego polega na mylnym zrozumieniu treści zastosowanego przepisu. Naruszenie prawa przez niewłaściwe jego zastosowanie, to kwestia prawidłowego odniesienia normy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego z hipotezą odnośnej normy prawnej i poddanie tego stanu ocenie prawnej na podstawie treści tej normy.( por. wyrok Sądu Najwyższego z 2 .04.2003 roku, I CKN 160/01 ; wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 .02.2006 roku, II CSK 101/05). W ocenie Sądu w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów skargi w zakresie naruszeń przepisów postępowania, skutkujących błędnym ustaleniem stanu faktycznego, ponieważ dopiero na tle prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych można prawidłowo zastosować przepisy prawa materialnego. [ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 października 2003 roku, I SA/Łd 764/03]. Zgodnie z art.187 § 1 OrdPU, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepis ten konkretyzuje i rozwija zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 OrdPU w ten sposób, że formułuje regułę przeprowadzenia postępowania dowodowego – zasada zupełności. Materiał dowodowy jest zupełny jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, rozpoznano wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Podstawą niewadliwej decyzji administracyjnej w sprawie może być tylko ocena zgromadzonego przez organ podatkowy pełnego materiału dowodowego. Zgodnie z przepisem art. 181 OrdPU dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w trakcie oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art.248 a § 3 ; art.284 b § 3 i art.288 § 2 oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Artykuł 191 OrdPU obliguje organy podatkowe do dokonania oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten wyraża regułę nazwaną w literaturze i orzecznictwie zasadą swobodnej oceny dowodów. Z zasady tej wynika, że organ nie jest skrępowany żadnymi zasadami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów, choć ta ocena nie może nosić znamion dowolności. Ustalenia dowodowe muszą prowadzić do realizacji prawdy materialnej. Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy, należy zauważyć, że w dniu 29 kwietnia 2002 roku zostały wydane dwie decyzje nr [...] – określająca zobowiązanie podatkowe dla Przedsiębiorstwa Socjalno-Bytowego " K. ‘’spółka z o.o. w likwidacji z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 roku (należność główna i odsetki) oraz nr [...] określająca zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług dla wyżej powołanej spółki, za okres od stycznia do sierpnia 2001 roku( należność główna i odsetki). Nadto po dokonaniu wpłaty przez spółkę kwoty 45. 876 zł, gdzie wskazano, iż jest to zapłata za zaległości podatku VAT za okres od 01/2000 do 08/2001 roku, została ona zaksięgowana i rozliczona, i w tym przedmiocie wydano postanowienie nr [...] z dnia [...]. Z treści tego postanowienia wynika, że wpłacona kwota została zaliczona na należność główną – 28. 381,30 zł i odsetki – 17. 486,30 zł, za okres od stycznia do września 2000 roku. Należy zauważyć, iż spółka dokonując wpłaty w dniu 6.09 .2002 roku wiedziała, że obciąża ją zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT za okres 01/2000 do 08/2001 roku. Decyzja z [...], nr [...] określała zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2000 roku – należność główna – 35. 040 zł oraz odsetki w wysokości 21. 882,70 zł. Tak więc zaległość " K. ‘’ spółka z o.o. z tytułu podatku VAT- należność główna i odsetki za cały 2000 rok, wynosiła w świetle powołanej decyzji łącznie kwotę 56. 922, 70 zł. Nadto istnieje decyzja organu podatkowego określająca zaległość podatkową z tytułu podatku VAT za okres od stycznia do sierpnia 2001 roku- należność główna 12. 879 zł, odsetki 3. 666,50 zł.- łącznie 16. 545 zł. Tak więc należy uznać za chybiony zarzut błędnych ustaleń faktycznych, w zakresie że spółka nie posiadała żadnych zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT za okres 01/2000 do 08/2001 roku, ponieważ w dniu 6.09.2002 roku została uregulowana cała zaległość. Dokonana wpłata w kwocie 45. 876 zł, nie mogła pokryć całości zaległości podatkowej VAT za ten cały okres. Nadto należy zauważyć, iż organ podatkowy biorąc za podstawę art.62 § 4 OrdPU wydał postanowienie z dnia 16.09.2002 roku, w przedmiocie zaliczenia dokonanej w dniu 6 .09.2002 roku wpłaty przez spółkę. Postanowienie to nie zostało zaskarżone zażaleniem. Tak więc bez usunięcia tego postanowienia z obrotu prawnego, nie można mówić o błędnym zaliczeniu dokonanej wpłaty. Co prawda organy administracji w uzasadnieniach decyzji nie wskazują iż " K. ‘’spółka z o.o. posiadała również zaległość podatkową w podatku od towarów i usług określoną w decyzji z dnia [...], nr [...] ( podatek VAT za 2000 rok), lecz uchybienie to nie mogło mieć istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Spółka dokonując wpłaty zaległości w dniu 6 .09.2002 roku, wskazywała, a więc wiedziała, że ma i powinna uregulować zaległość podatkową w VAT, za lata 2000 – 2001. Wyżej powołane decyzje potwierdzają, że spółka posiadała zaległości w podatku VAT za rok 2000 i część roku 2001. Dokonana wpłata w dniu 6 .09.2002 roku spowodowała wygaśnięcie zobowiązań VAT, za okres od stycznia do września 2000 roku- zgodnie z postanowieniem organu. Organ trafnie zauważył, że w zaskarżonej decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego nie było potrzeby przedstawiania sposobu zaliczenia dokonanej wpłaty, ponieważ sposób został przedstawiony w wyżej powołanym postanowieniu. Należy zauważyć, że przesłankami orzekania o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 OrdPU przepisu są: 1) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki; 2) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub w części; 3) niewskazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku; 4) niewskazanie przez członka zarządu mienia umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowej spółki. Z wykładni gramatycznej art.116 OrdPU wynika, że ciężar udowodnienia dwóch pierwszych przesłanek spoczywa na organach podatkowych, a ciężar dowodu wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności członka zarządu spoczywa na tej właśnie stronie postępowania podatkowego.( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26.10.2005 roku, I FSK 30/05, LEX nr 18 7813). W ocenie sądu administracyjnego organ wykazał, że w okresie w którym skarżący był prezesem zarządu( do sierpnia 2001 roku) " K. ‘’ spółka z o.o. powstała zaległość podatkowa, oraz że prowadzone postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce okazało się bezskuteczne (umorzono postępowanie egzekucyjne z powodu bezskuteczności egzekucji). W świetle zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie nie można uznać, aby skarżący wykazał, że zachodziła któraś z okoliczności zwalniających go jako członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Nie można mówić o tym, że skarżącego od odpowiedzialności może zwolnić zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, ponieważ taki wniosek został przez sąd oddalony z uwagi na brak środków na koszty postępowania upadłościowego. W ocenie sądu, organy podatkowe nie naruszyły reguł postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wnioski organów podatkowych wyprowadzone z zebranego materiału dowodowego w sprawie, nie wykraczają poza swobodną ocenę tego materiału. Ocena ta jest zgodna z zasadami logiki, doświadczenia życiowego i dostępnej wiedzy. Stworzyły skarżącemu możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału. Z też względu biorąc za podstawę art.151 p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie.