VIII SA/Wa 501/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędziowie Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Protokolant Referent stażysta Dorota Jaworska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2012 r. sprawy ze skargi R. K., D. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę. 1.1. Decyzją z [...] maja 2012 r., znak [...], po rozpatrzeniu odwołania D.K. i R. K. (dalej: "skarżący"), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej: "SKO", "Kolegium" lub "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy C. (dalej: "organ I instancji") z [...] lutego 2012 r. znak [...] ustalającą skarżącym podatek od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...] zł. 1.2. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w niniejszej sprawie. Wyjaśnił, że organ I instancji ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2012 w kwocie [...] zł od nieruchomości stanowiącej własność skarżących położonej we wsi J. 1.3. W odwołaniu skarżący wnieśli o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podali, że błędnie zostały określone podstawy opodatkowania polegające na przyjęciu, że nieruchomość opodatkowana jest z "pozostałych budynków" co skutkuje zawyżeniem podatku. Budynek jest przeznaczony na cele rekreacyjne i użytkowany w sezonie letnim. Skarżący wnieśli o dopuszczenie dowodu z decyzji w sprawie wymiaru podatku za nieruchomość położoną w W. ul. F. [...]. 1.4. W pierwszej kolejności organ odwoławczy zwrócił uwagę, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków - art. 21 ustawy z dnia 17.05.1989 r. Prawo Geodezyjne i Kartograficzne /tj. Dz. U. Nr 240 z 2005 r. ze zm./. Jak wynika z akt podatkowych - wypis z rejestru gruntów dla jednostki rejestrowej [...] wynika, że skarżący są współwłaścicielami działki położonej w C. obręb J. mającej oznaczenie użytku "B RIVa", opis użytki rolne zabudowane dla pow. [...] ha oraz oznaczenie "S RIVa" i opis sady dla powierzchni [...]ha. Stosownie do treści art. 165 § 5 ustawy Ordynacja Podatkowa organ podatkowy I instancji nie był obowiązany wszcząć z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wymiaru podatku na rok 2012 bowiem pomiędzy wymiarem podatku na rok 2011, a rokiem 2012 nie zaszły żadne zmiany w stanie faktycznym tj. w danych ewidencji gruntów i budynków czego dowodem jest decyzja wymiarowa na rok 2011. Ustalając podatek od nieruchomości na rok 2012 organ podatkowy nie był obowiązany zakreślić stronie termin o jakim mowa w art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa. Miał prawo ograniczyć się do wydania decyzji podatkowej. Stosownie do treści przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /tj. Dz. U. Nr 95 z 2010 r. ze zm./ przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są grunty i budynki. Stosownie do ust. 2 art. 2 ustawy cytowanej wyżej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jak ustaliło SKO grunt będący własnością skarżących jest sklasyfikowany jako "użytki rolne zabudowane i sady - "S RIVa" i B RIVa". Są to użytki rolne zatem prawidłowo organ I instancji opodatkował go podatkiem rolnym. Stawka podatkowa w podatku rolnym została ustalona na kwotę [...] zł za 1 ha gruntów. Stawka ta została określona w art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym i wynosi od 1 ha gruntów, równowartość pieniężną 5 q żyta obliczonej według średniej ceny skupu żyta za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy. Średnia cena skupu żyta jest podawana w komunikacie Prezesa GUS ogłaszanym w Monitorze Polskim. Na rok 2012 obowiązuje komunikat z dnia 19.10.2011 r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za okres trzech kwartałów 2011 r. (M. P. Nr 95 poz. 969). Rada Gminy C. obniżyła tę cenę do kwoty [...] zł za 1dt. [...] zł x [...] = [...] zł za hektar gruntów. Podatek rolny wynosi: [...] ha x [...] zł = [...] zł po zaokrągleniu [...] zł. Wysokości podatku rolnego Skarżący nie kwestionują. Przedmiotem podatku od nieruchomości jest budynek letniskowy o powierzchni [...] m2. Powierzchnia budynku nie jest kwestionowana przez skarżących. Kwestionują oni opodatkowanie go stawką podatkową jak dla budynków pozostałych. Stawki podatkowe w podatku od nieruchomości określa w drodze uchwały Rada Gminy - art. 5 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych cyt. wyżej. Podstawę opodatkowania dla budynków w myśl art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi powierzchnia użytkowa. Stawki w podatku od nieruchomości na rok 2012 ustaliła Rada Gminy Chynów uchwałą Nr XI/65/2011 z dnia 29.11.2011 r. opublikowanej w Dz.Urz.Woj.Maz Nr 230, poz. 7283 z dnia 13 grudnia 2011 r . W §1 pkt. 1 uchwały Rada Gminy Chynów uchwaliła stawki od budynków: - mieszkalnych w wysokości 0,70 zł za 1 m2 powierzchni użytkowej, - związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - 20,33 zł za 1 m2 powierzchni użytkowej, - zajętych na prowadzenie działalności w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym - 10,24 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, - zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych - 4,45 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, - pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizację pożytku publicznego - 7,36 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Zgłoszony do opodatkowania budynek znajdujący się na działce we wsi J. gm. C. jest budynkiem letniskowym. W świetle zapisu uchwały Rady Gminy C. w sprawie stawek podatkowych w podatku od nieruchomości na rok 2012 cytowanej wyżej, prawidłowo został opodatkowany stawką jak dla budynków pozostałych. Budynek letniskowy nie jest budynkiem mieszkalnym, nie jest też budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając do wyboru pięć stawek podatkowych Wójt Gminy C. prawidłowo zakwalifikował budynek letniskowy do budynków pozostałych i opodatkował go stawką [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Wójt Gminy C. jako organ podatkowy nie może zastosować innej stawki podatkowej niż wynikająca z uchwały Rady Gminy. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. organ I instancji poprawnie zastosował stawkę podatkową. Podatek od nieruchomości od budynku wynosi [...] m2 x [...] zł za 1 m2 = [...] zł po zaokrągleniu [...] zł. Dane odnośnie powierzchni budynku znajdującego się na działce we wsi J. pochodzą, ze złożonego przez Skarżącego, w dniu [...] października 1999 r. wykazu nieruchomości. Organ nie prowadził kontroli na nieruchomości, nie dokonywał własnych ustaleń co do powierzchni budynków tylko przyjął za prawdziwe dane z wykazu nieruchomości jaki złożył podatnik i na te dane powołuje się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Osoby będące jednocześnie podatnikami podatku rolnego i podatku od nieruchomości są opodatkowywane w jednej decyzji - nakazie płatniczym - w formie łącznego zobowiązania pieniężnego. Łączne zobowiązanie pieniężne dla skarżących na rok 2012 wynosi: podatek rolny [...] zł + podatek od nieruchomości [...] zł = [...] zł. Odnosząc się do wniosku odwołania o przeprowadzenie dowodu z decyzji Prezydenta [...] W. z dnia [...].01.2012 r. Kolegium zauważyło, że stawki podatkowe w podatkach lokalnych są prawem miejscowym i są uchwalane przez Rady Miast i Gmin dla terenu własnej gminy. Uchwała Rady Miasta [...] W. nie jest prawem obowiązującym na terenie Gminy C.. Wójt Gminy C. jest obligowany do wykonania uchwał własnej Rady Gminy i to uczynił wydając zaskarżoną decyzję. 2. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodzili się skarżący, którzy wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: "Sąd" lub "WSA") skargę na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Wystąpili o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucili: - naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Gdyby organ prawidłowo ustalił stan faktyczny w przedmiotowej sprawie, to wówczas uchyliłby decyzję Wójta Gminy C.. - naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną wykładnię tego przepisu, polegającą na przyjęciu, że budynek znajdujący się na działce we wsi J., gm. C. jest budynkiem letniskowym, wobec czego podlega opłacie w wysokości [...] zł od 1 m2 od powierzchni użytkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący wskazali, że SKO nie wyjaśniło w wyczerpujący sposób zaistniałego stanu faktycznego. Organ II instancji powtórzył jedynie twierdzenia zawarte w decyzji organu I instancji, jakoby budynek znajdujący się na działce we wsi J. stanowił budynek letniskowy, wobec czego prawidłowo opodatkowany został stawką jak dla budynków pozostałych z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Należy zaznaczyć, że organ w powyższym zakresie nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego, nie powołał się na żadną dokumentację, co pozostaje w sprzeczności z art. 122 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazali, iż z dokumentacji znajdującej się w Urzędzie Gminy jednoznacznie wynika, że budynek zlokalizowany we wsi J. jest budynkiem mieszkalnym. Dowód 1: decyzja Wójta Gminy C. z dnia [...] listopada 1993 r. udzielająca zgody na budowę obejmującą wykonanie instalacji gazowej wewnętrznej w budynku mieszkalnym. Dowód 2: akt notarialny z dnia [...] października 1986 r., z którego wynika, że znajdujący się na działce budynek jest budynkiem mieszkalnym, czteroizbowym, wybudowanym z funduszy pochodzących z majątku wspólnego małżonków M. Dowód 3: wypis z rejestru gruntów z dnia [...] sierpnia 1999 r. w świetle którego, w skład użytków wchodzi sad oraz teren zabudowany mieszkaniem. Powołane powyżej dowody wskazują że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie przeprowadziło wyczerpującego postępowania dowodowego, co skutkowało brakiem ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dopuszczenie dowodów z dokumentów doprowadziłoby do ustalenia, że budynek będący własnością skarżących jest budynkiem mieszkalnym. Ustalenie takie jest w powyższej sprawie fundamentalne, gdyż w bezpośredni sposób dotyczy ustalenia prawidłowej stawki podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że budynek zlokalizowany na działce we wsi J., gm. C. jest zaliczany do tzw. budynków pozostałych, tym samym podlega opłacie w wysokości [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Ustalenia organu są nieprawidłowe, gdyż jak wskazano powyżej, budynek stanowiący własność skarżących, jest budynkiem mieszkalnym. W związku z czym, budynek taki powinien podlegać opłacie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w wysokości [...] zł od 1 m powierzchni użytkowej. Błędnie ustalony przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze stan faktyczny sprawy skutkował nieprawidłowym zastosowaniem art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. 3. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: "p.p.s.a."). Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest opodatkowanie budynku i zastosowanie odpowiedniej do tego stawki. Zdaniem skarżących jest to budynek mieszkalny, zdaniem zaś organów podatkowych budynek pozostały (letniskowy). Rozstrzygając sporną kwestię w pierwszej kolejności należy przypomnieć o autonomiczności prawa podatkowego w stosunku do innych gałęzi prawa. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. akt FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106) wskazał, że konsekwencją takiego charakteru prawa podatkowego jest między innymi to, iż nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych dziedzin prawa nie oznaczają najczęściej tych samych pojęć. Nazwy te służą do budowania określonych pojęć w prawie podatkowym, a pojęcia te wraz z innymi cechami ustaw podatkowych stanowią część składową nowych kompleksów prawnych i uzyskują cechy szczególne, niezbędne do założonych przez ustawodawcę celów opodatkowania. W doktrynie podkreśla się nawet, że prawo podatkowe, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98). Ustawodawca jednak posługuje się niekiedy w prawie podatkowym pojęciami z innych dziedzin prawa, bez ich zmiany lub modyfikacji, lecz czyni to zasadniczo tylko wtedy, gdy uzna, że pojęcia te mogą być wykorzystane do realizacji celów opodatkowania. Używając nazw analogicznych jak w innych gałęziach prawa, prawo podatkowe albo może im przypisywać takie znaczenie jak w danej dziedzinie, albo też znaczenie szczególne, uzależnione od celów, jakie ustawodawca zamierza realizować. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślona i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać "podatkowego" rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego (na przykład cywilnoprawnego) punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (uchwała NSA z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. akt FPK 1/99, ONSA 2000, z. 1, poz. 8). Mając powyższe na względzie należy wskazać, że słownikowe znaczenie pojęcia "budynek mieszkalny" to budynek służący lub nadający się do mieszkania; "mieszkać to przebywać gdzieś stale lub czasowo, zajmować jakiś lokal, mieć mieszkanie, zamieszkiwać..." (Mały słownik języka polskiego pod redakcją S. Skorupki, Warszawa 1968, s. 388). W świetle poczynionych rozważań należy przyjąć, że "budynek letniskowy" będzie mieścił się w pojęciu "budynku mieszkalnego" tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych bądź w celu lokaty kapitału). Budynek letniskowy nie nabywa przy tym cech budynku mieszkalnego, w rozumieniu Ustawy, przez fakt sezonowego zamieszkania w nim, która to sezonowość oznacza brak zamiaru przebywania właściciela i jego bliskich w tymże budynku, jako ich centrum życiowego. Za taką wykładnią przemawia również to, że przepisy przewidujące niższą stawkę opodatkowania podatkiem od nieruchomości "dla budynków mieszkalnych lub ich części", jako przepisy o charakterze szczególnym, nie powinny podlegać wykładni rozszerzającej. Stosowanie w tym wypadku wykładni rozszerzającej byłoby odstępstwem od zasady sprawiedliwego i równego opodatkowania. Zasadność powyższych rozważań potwierdzają również wnioski wypływające ze stosowania wykładni celowościowej w odniesieniu do art. 5 ust. 1 Ustawy. Przemawia ona za tym, że podatek od nieruchomości jest świadczeniem wymagającym uwzględnienia sposobu wykorzystania majątku. Z przyczyn społecznych i gospodarczych ustawodawca opodatkował niektóre kategorie nieruchomości różnymi stawkami. Najniższą stawkę podatkową przewidziano w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) Ustawy, a więc dla budynków mieszkalnych lub ich części, albowiem zaspokajają one podstawowe potrzeby bytowe ludzi. Znacznie wyższe stawki podatkowe przewidziano tymczasem dla budynków pozostałych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e). Z najniższej stawki nie powinny korzystać budynki letniskowe wówczas, gdy są tam jedynie sezonowo, a więc ubocznie, zaspokajane potrzeby mieszkaniowe, związane z wypoczynkiem, rekreacją, spędzeniem urlopów. Niska stawka podatkowa w odniesieniu do budynków mieszkalnych ma za zadanie zapewnienie preferencyjnego traktowania ważkiego celu społecznego, jakim jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. Jest zatem elementem podatkowej polityki społecznej. Z najniższej stawki nie powinny zatem korzystać budynki letniskowe wówczas, gdy nie zaspokajają one podstawowych potrzeb mieszkaniowych ludzi w zakresie zamieszkiwania, a służą jedynie celom związanym z wypoczynkiem, rekreacją, czy spędzaniem urlopów. W tym miejscu podkreślić należy, że zaprezentowany pogląd można uznać za ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. np.: Uchwała Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2002 r., FPK 2/2002, ONSA 2003/2 poz. 49, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2008 r., II FSK 1726/06, LEX nr 361469) Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że budynek letniskowy jest jedynie sezonowo wykorzystywany na potrzeby skarżących na cele rekreacyjne, a zatem nie można zakwalifikować go do kategorii budynków mieszkalnych dla celów podatku od nieruchomości. W konsekwencji, w odniesieniu do tego budynku nie można zastosować stawki opodatkowania, jaka została przewidziana dla budynków mieszkalnych. W ocenie sądu organy podatkowe w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny, że sporny budynek jest budynkiem letniskowym. Wynika to z informacji podatnika (wykazu nieruchomości podpisanego przez skarżącego [...] października 1999 r.). Również w odwołaniu skarżący podnieśli, że nieruchomość przeznaczona jest na cele rekreacyjne i jest użytkowana tylko w okresie letnim (głównie weekendy). W niniejszej sprawie organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. stwierdzając, że w przypadku nie ujęcia budynku w ewidencji gruntów, decydujące znaczenie dla oceny charakteru budynku ma informacja podatnika. Powyższa wykładnia treści powyższego przepisu wyznaczyła również zakres postępowania dowodowego. Organy podatkowy zobowiązany był do ustalenia czy przedmiotowy budynek ujawniony jest w ewidencji gruntów. Obowiązek ten został przez organ spełniony – w aktach postępowania znajduje się wypis z rejestru gruntów, w którym nie został uwidoczniony budynek. W tej sytuacji, należy uznać za prawidłowe działanie organów podatkowych, które charakter budynku określiły na podstawie ww. informacji podatnika, w którym budynek określono jako budynek letniskowy. Zauważyć przy tym należy, że ustawa podatkowa nie posługuje się pojęciem budynku letniskowego; fakt zatem, że budynek został zakwalifikowany jako mieszkalny na gruncie przepisów prawa budowlanego nie przesądza, że nie może on być budynkiem pozostałym na gruncie ustawy podatkowej. W konsekwencji, podzielając ustalenia faktyczne dokonane przez organy, zgodnie z którymi przedmiotowy budynek nie jest budynkiem mieszkalnym, tylko innym pozostałym budynkiem jak również uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.