VIII SA/Wa 741/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2013 r. sprawy ze skargi N. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2012 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego N. S. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [...] lipca 2012 r., po rozpatrzeniu zażalenia N. S. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] maja 2012 r. Przedmiotem tego postanowienia była odmowa wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika US z [...] kwietnia 2012 r. w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika na poczet przyszłych zobowiązań pieniężnych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Jako podstawę prawną postanowień organy powołały między innymi przepisy art. 165a § 1 oraz art. 239c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749; dalej: "Op"). 1.2. Uzasadniając postanowienie Dyrektor IS podał, że wniosek skarżącego inicjujący postępowanie w niniejszej sprawie został zawarty w odwołaniu od decyzji Naczelnika US z [...] kwietnia 2012 r. w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika na poczet przyszłych zobowiązań pieniężnych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Zdaniem organów podatkowych, skoro z mocy prawa decyzja o zabezpieczeniu podlega natychmiastowemu wykonaniu, zgodnie z art. 239c Op, a skarżący nie wystąpił z wnioskiem o dokonanie zabezpieczenia we wskazanej przez niego formie, to nie ma podstawy prawnej do orzekania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Odnosząc się do zarzutów postawionych w zażaleniu na postanowienie organu I instancji przez pełnomocnika skarżącego, Dyrektor IS zauważył, że natychmiastowa wykonalność decyzji o zabezpieczeniu wywołuje bezwzględny skutek w postaci wykonania jej w trybie egzekucji administracyjnej. Wyjątkiem od powyższej zasady jest przyjęcie przez organ podatkowy, na wniosek strony, zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego ze stosownej decyzji z odsetkami za zwłokę, w jednej z form wymienionych w art. 33d § 2 Op. Skarżący nie podjął stosownej inicjatywy zmierzającej do zabezpieczenia zobowiązania we wskazanej przez niego formie. Dlatego zdaniem organów należało odmówić wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika US z [...] kwietnia 2012 r. w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika na poczet przyszłych zobowiązań pieniężnych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] sierpnia 2012 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: "Sąd") na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie Dyrektora IS. Występując o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, autor skargi postawił zarzuty: a) błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że podatnik nie złożył zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, w formie przewidzianej w art. 33d § 2 Op; b) naruszenia art. 122 Op poprzez brak podjęcia przez organ podatkowy niezbędnych działań zmierzających do ustalenia i wyjaśnienia zasadności przedmiotu wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji z [...] kwietnia 2012 r.; c) pominięcie okoliczności, iż decyzja Naczelnika US z [...] kwietnia 2012 r. sama w sobie zabezpiecza majątek skarżącego, a tym samym złożenie zabezpieczenia wykonania zobowiązania w jednej z form wskazanych w art. 33d § 2 Op, stanowiłoby bezzasadne i dodatkowe obciążenie skarżącego. 2.2. W uzasadnieniu skargi jej autor dodał, że zaskarżone postanowienie jest błędne i pozbawione podstaw prawnych. Nie zostało nadto uzasadnione w sposób szczegółowy. Zdaniem pełnomocnika skarżącego, decyzja o zabezpieczeniu stanowi formę zabezpieczenia majątku skarżącego. Złożenie przez podatnika zabezpieczenia w jednej z form przewidzianych w art. 33d § 2 Op byłoby zatem bezzasadnym dublowaniem zabezpieczeń przez skarżącego. 2.3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Zauważył, że zarzuty skargi i ich uzasadnienie są tożsame z zarzutami zawartymi w zażaleniu. Uznał je za chybione. Brak było bowiem podstaw prawnych do wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów od tych, które zostały podniesione w jej treści. 3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 3.2. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy oceny zasadności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Zdaniem organów podatkowych, skoro w świetle art. 239c Op decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, a skarżący nie złożył zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Op, to brak jest podstaw prawnych pozwalających na wstrzymanie wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Z tej przyczyny należało odmówić wszczęcia postępowania w sprawie, na podstawie art. 165a § 1 Op. Skarżący wywodzi zaś, że w sytuacji, gdy decyzja o zabezpieczeniu weszła do obrotu prawnego, to złożenie przez niego stosownego zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Op, byłoby bezpodstawnym dublowaniem zabezpieczeń. Stawia nadto zaskarżonemu postanowieniu zarzuty dotyczące wadliwego ustalenia w sprawie stanu faktycznego, w wyniku uchybień procesowych. 3.3. Ramy prawne. Zgodnie z art. 165a § 1 Op, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z treści art. 239c Op wynika natomiast, decyzja o zabezpieczeniu ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa, chyba że przyjęto zabezpieczenie, o którym mowa w art. 33d § 2. 4. Zdaniem Sądu, zarówno zaskarżone, jak i poprzedzające je postanowienie, zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, czyli art. 165a § 1 w związku z 239c Op, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wystąpiła zatem przesłanka do wyeliminowania zaskarżonego oraz poprzedzającego je postanowienia z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. Organy podatkowe bezpodstawnie przyjęły bowiem, że istnieje przyczyna uniemożliwiająca wszczęcie postępowania w niniejszej sprawie, w postaci braku podstaw prawnych pozwalających na merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku skarżącego o wstrzymanie wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Jeżeli skarżący nie złożył stosownego wniosku o zabezpieczenie, w jednej z form przewidzianych w art. 33d § 2 Op, to nie wystąpiły przesłanki pozwalające organowi wstrzymać wykonanie decyzji o zabezpieczeniu. Jednak rozstrzygniecie sprawy z formalnie dopuszczalnego (poprawnego) wniosku skarżącego o wstrzymanie wykonania decyzji o zabezpieczeniu powinno być zasadniczo merytoryczne (co do istoty), czyli wstrzymujące lub odmawiające wstrzymania decyzji o zabezpieczeniu. Brak jest bowiem wyraźnych podstaw faktycznych i prawnych uniemożliwiających merytoryczne rozstrzygnięcie takowego wniosku (poprawnego formalnie). Wręcz przeciwnie, już choćby z treści powoływanego przez organy art. 239c Op wynika, że istnieje możliwość wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli spełniona została stosowna przesłanka w postaci przyjęcia przez organ zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Op. Ustalenie, że skarżący nie złożył wniosku o zabezpieczenie w jednej z form przewidzianych w art. 33d § 2 Op skutkuje zaś odmową wstrzymania wykonania decyzji, a nie odmową wszczęcia postępowania w sprawie. 5. Zarzuty skargi Sąd uznał za oczywiście chybione. Skarżący nie złożył bowiem stosownego wniosku o zabezpieczenie, w jednej z form przewidzianych w art. 33d § 2 Op. Wynika to wprost z jego argumentacji, która świadczy o niezrozumieniu charakteru postępowania w niniejszej sprawie. Gdyby skarżący złożył wniosek o zabezpieczenie, to otworzyłby organowi drogę do ewentualnego jego przyjęcia, a w dalszej kolejności stworzyłby możliwość wstrzymania wykonania decyzji o zabezpieczeniu. Czyli nie tylko nie doszłoby do "dublowania" zabezpieczenia, ale inicjatywa skarżącego odnośnie zabezpieczenia wykonania jego zobowiązań pozwoliłaby organowi na zastosowanie korzystnego dla skarżącego sposobu zabezpieczenia, chroniąc jednocześnie interesy Skarbu Państwa. Skoro skarżący nie poinformował organu o złożeniu stosownego wniosku o zabezpieczenie, to brak było podstaw do nałożenia na organ podatkowy obowiązku poszukiwania okoliczności pozwalających na wstrzymanie wykonania decyzji o zabezpieczeniu, która z uwagi na swój charakter ma rygor natychmiastowej wykonalności z mocy prawa. Za oczywiście chybione należało zatem uznać zarzuty skargi dotyczące wadliwych ustaleń faktycznych oraz naruszenia art. 122 Op. 6. Ponownie rozpoznając sprawę Naczelnik US obowiązany będzie zatem uwzględnić powyższe rozważania Sądu i rozstrzygnąć merytorycznie (co do istoty) wniosek skarżącego o wstrzymanie wykonania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli pomimo upływu czasu wciąż istnieją ku temu podstawy faktyczne i prawne. 7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (pkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez radcę prawnego. Na łączną kwotę ([...] zł) przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania składają się: [...] zł tytułem uiszczonego wpisu stałego od skargi, [...] zł tytułem zastępstwa procesowego oraz [...] zł tytułem zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (punkt 3 sentencji wyroku).