VIII SA/Wa 795/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia prawidłowej kwoty długu celnego i należnych podatków 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącego A. P. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Przedmiotem postępowania jest skarga A. P. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] grudnia 2010 r. nr [...] wydanej w sprawie orzeczenia o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu wg zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] stycznia 2008 r. w wysokości [...] zł oraz określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu ww. importu w wysokości [...] zł i zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu ww. importu w wysokości [...] zł. 1.2. Zaskarżone decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] stycznia 2008 r. skarżący dokonał zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie sprowadzonego z USA samochodu osobowego marki [...] wyprodukowanego w 2005 r., procedurą dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]). Do zgłoszenia celnego załączył min. fakturę zakupu z dnia [...].10.2007r. określającą cenę zakupionego samochodu na kwotę [...] USD, fakturę transportową, opinię rzeczoznawcy samochodowego. Przedmiotowe zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne określone w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i stosownie do postanowień art. 63 WKC zostało przyjęte przez organ celny. Skarżący na wezwanie organu dostarczył zdjęcia samochodu wskazujące jego uszkodzenia, oświadczenie, że zakupiony samochód był po kolizji drogowej i opinię rzeczoznawcy wskazującą wartość rynkową brutto samochodu na kwotę [...] zł, oraz wydruki z internetowych stron z ofertami sprzedaży samochodów [...] w USA po cenach [...] USD i [...] USD. Postanowieniem z [...] maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w stosunku do zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącego, a następnie wyżej wymienioną decyzją z [...] grudnia 2010 r. orzekł o retrospektywnym zarejestrowaniu kwoty cła z tytułu importu, określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu importu, oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Wezwał też skarżącego do wpłaty różnicy kwoty cła w wysokości [...] zł, różnicy podatku akcyzowego w kwocie [...] zł oraz do wpłaty różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł wraz z odsetkami. Uzasadniając decyzję wskazał w szczególności, że nie uznał za wartość celną wartości transakcyjnej, o jakiej mowa w art. 29 ust. 1 WKC, gdyż zgodnie z art. 30 ust. 1 WKC uznał ją za niewiarygodną, jako nieodzwierciedlającą rzeczywistej ceny. Uzasadnił dokonanie wyceny metodą ostatniej szansy (art. 31 WKC). Jako podstawę dokonanej wyceny przyjął wartości samochodu w ocenie organu porównywalnego marki [...] i przyjmując w stosunku do rynkowej ceny takiego samochodu ustalonej na podstawie katalogu EUROTAX wskaźniki zmniejszające jak w opinii rzeczoznawcy przedstawionej przez skarżącego. W ten sposób ustalił wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę [...] zł. 2. Pismem z dnia [...] grudnia 2010 r. skarżący reprezentowany przez adwokata wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., wnosząc o jej uchylenie w całości. Zarzucił zaskarżonej decyzji: naruszenie art. 31 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 2 pkt 2 ppkt g Rozporządzenia Rady (EWG nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: "WKC") poprzez niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji arbitralne ustalenie wartości celnej bez dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej przez wadliwe wyjaśnienie stanu faktycznego, art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej przez ustalenie okoliczności wymagających wiadomości specjalnych bez dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wezwania strony do przedstawienia wszystkich dowodów na uszkodzenie samochodu, art. 210 Ordynacji podatkowej przez niedokładne określenie odsetek, oraz niedokładne wyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ. W uzasadnieniu wskazywał, że organ ustalał wartość na podstawie cen innego samochodu. 3. Zaskarżoną w sprawie niniejszej decyzją, Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w wyniku kontroli zgłoszenia celnego przeprowadzonej w trybie art. 78 WKC stwierdzono, że zadeklarowana wartość celna używanego samochodu osobowego marki [...] została zaniżona. Jako podstawę prawną do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej organ odwoławczy wskazał art. 181 a Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L. 253 z dnia 11 października 1993 r., dalej: "RWKC"), zgodnie z którym, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określona w art. 29 WKC, nie muszą przyjmować za wartość celną wartości transakcyjnej. Wiarygodność faktury obejmuje przy tym nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej na tym dokumencie ceny. W ocenie organu dokument taki nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana na nim cena transakcyjna budzi uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę. Zdaniem organu o tym, że cena transakcyjna jest zaniżona świadczą załączone do opinii rzeczoznawcy ceny ofertowe podobnych samochodów. Następnie organ wyjaśnił zasady dokonania wyceny wartości celnej w oparciu o przepisy art. 29, 30 ust. 1 i 30 ust. 2 lit. a i b WKC wskazując, że wartością celną ustalaną zgodnie z tymi przepisami jest m.in. wartość transakcyjna identycznych towarów lub podobnych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Jednak w przedmiotowej sprawie niemożliwe jest znalezienie pojazdów o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Niemożliwe jest też ustalenie wartości w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d) WKC. W tej sytuacji organ doszedł do wniosku, że konieczne było ustalenie wartości celnej według metody ostatniej szansy (art. 31 ust. 1 WKC). Organ wskazał, że przedmiotem zgłoszenia celnego był importowany z [...] samochód marki [...], wyprodukowany w 2005 r., pochodzący ze [...]. W przypadku samochodów wyprodukowanych w Unii Europejskiej Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO w Studium 1.1 zaleca zastosowanie (w ramach metody "ostatniej szansy") metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych w oparciu o samochody wyprodukowane w innych krajach. Dopuszczalne jest w tym wypadku zastosowanie zalecanych przez WCO sposobów ustalenia wartości celnej używanych samochodów, polegających na jednoczesnym zastosowaniu, w celu ustalenia wartości celnej, katalogów zawierających ceny samochodów na rynku Wspólnoty i metod wartości transakcyjnej towarów podobnych. Zauważono też, że zgodnie z art. 31 ust. 2 lit. c) WKC wartość celna ustalana z zastosowaniem metody "ostatniej szansy" nie może być określona na podstawie ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Z tego też powodu wartość bazowa wskazana przez rzeczoznawcę w opinii nie mogła zostać wykorzystana przez organ celny na etapie określenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu. Dyrektor Izby uznał za prawidłowe w świetle art. 31 ust. 2 pkt. a WKC ustalenie przez organ pierwszej instancji ustalenia wartości celnej importowanego samochodu marki [...] w oparciu o wartość pojazdu podobnego wyprodukowanego poza Wspólnotą, uwzględniając takie kryteria jak klasa samochodu, rocznik, pojemność silnika, którym odpowiadał przyjęty za podstawę wyceny samochód marki [...]. Organ odwoławczy zaznaczył przy tym, że przy ustalaniu wartości celnej organ celny uwzględnił przedstawioną przez skarżącego opinię rzeczoznawcy co do wskaźników korekty ceny podstawowej. Organ wyjaśnił podstawy prawne wyliczenia wysokości cła i podatków. Organ ustosunkował się do zarzutów odwołania. Wskazał na porównywalność samochodu [...] i zastosowanie korekt wartości zgodnie z tym, co przedstawiał sam skarżący. Wyjaśnił też zbędność dowodu z opinii biegłego wobec uwzględnienia opinii rzeczoznawcy przedstawionej przez skarżącego i dopuszczalności posługiwania się publikacjami z cenami rynkowymi samochodów używanych. Co do zarzutu nieokreślenia odsetek, organ odwoławczy wskazał, że na podstawie art. 65 ust. 5 i 6 i art. 55 § 3 Ordynacji podatkowej, odsetki nalicza i uiszcza podatnik. Organ odwoławczy ustosunkował się też do pozostałych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Organ stwierdził tym samym, że w sytuacji, gdy stwierdzono, iż wartość celna towaru oraz należności celne zostały w zgłoszeniu celnym wykazane nieprawidłowo, koniecznym stało się określenie wysokości zobowiązania podatkowego, powstałego z mocy z prawa w chwili powstania długu celnego, w prawidłowej wysokości. 4. Na tę decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł skarżący, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Autor skargi zarzucił zaskarżonej decyzji: • naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne ustalenie wartości samochodu będącej podstawą do retrospektywnego zarejestrowania kwoty cła oraz określenia zobowiązań w podatku akcyzowym i podatku VAT z tytułu importu w wyniku przyjęcia, iż samochód będący przedmiotem postępowania został wyprodukowany w roku 2005, podczas gdy organ na podstawie numeru VIN powinien ustalić, że z numeru tego wynika, iż pojazd został wyprodukowany w 2004 r., • naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zebrania całego materiału dowodowego i niezrwócenie się do autoryzowanego przedstawiciela producenta samochodów [...] o odczytanie daty produkcji z numeru VIN, • art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na ustalenie roku produkcji przedmiotowego samochodu. Przedstawił pismo [...]Polska sp. z o.o. wskazujące, że z numeru VIN przedmiotowego samochodu wynika, że został od wyprodukowany w 2004 r. 5. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w wydanych decyzjach. Odpowiadając na zarzuty skargi organ podniósł, że skarżący sam cały czas wskazywał na rok produkcji 2005. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 6.1. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. Nr 270 ze zm. - dalej p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawa prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga jest zasadna. 6.2. W pierwszej kolejności należy wskazać, iż na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów (ustawa - Kodeks celny z 9 stycznia 1997 r. - Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z p. zm.), orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w pełni zaakceptowało uprawnienie organów celnych do kwestionowania materialnej wiarygodności umów sprzedaży (rachunku, faktury) załączanych do zgłoszenia celnego tj. ceny towaru. M.in. w wyroku z dnia 12 grudnia 2002 r., sygn. akt V SA 1802/02 (LEX nr 142190) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ponieważ o wartości transakcyjnej decyduje cena zapłacona lub należna, to nie może być traktowana jako wyłączny dowód określający tę wartość, wadliwie podana w dokumentach celnych cena towaru. Organ celny nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i w określonym przepisami celnymi trybie (podobnie w wyrokach WSA w Warszawie: z dnia 24 listopada 2004 r. , sygn. akt V SA 3951/03 i z dnia 8 sierpnia 2004 r., sygn. akt V SA 3659/03). Powyższe poglądy prezentowane w orzecznictwie są w pełni aktualne pod rządami obecnie obowiązujących przepisów: Wspólnotowy Kodeks Celny - Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. z p. zm.), rozporządzenie wykonawcze do WKC - rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993r. z p. zm.), ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z p. zm.). Podstawę prawną do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej stanowi art. 181a RWKC, który stanowi, iż w wypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Zgodzić się należy z organem, że badanie wiarygodności ceny transakcyjnej zgodnie z art. 181a RWKC polega na zbadaniu faktycznych rozliczeń z dostawcą towaru (w tym innych świadczeń, które z mocy prawa podlegają uwzględnieniu w wartości celnej towaru) oraz badaniu okoliczności towarzyszących transakcji w celu ustalenia przyczyn przyjęcia ceny na danym poziomie (np. w odniesieniu do "atrakcyjnych warunków transakcji"). Sam fakt, że cena wskazana w dokumentach zakupu odbiega od cen innych towarów identycznych lub podobnych sprowadzanych na obszar celny Wspólnoty nie może być jednak podstawą do automatycznego odrzucenia tej ceny. Tymczasem organy celne nie wskazały w istocie, dlaczego zakwestionowały cenę transakcyjną. Nie wskazały na żadne okoliczności, które mogłyby wskazywać, że cena faktycznie zapłacona była inna, niż wskazana przez skarżącego. Organy nie kwestionowały okoliczności, że skarżący kupił samochód uszkodzony, powypadkowy. Zostało to potwierdzone zdjęciami i opinią rzeczoznawcy. Rzeczoznawca dokonując wyceny odniósł ją do cen w ofertach sprzedaży samochodów podobnych. Jednak zasady logiki wskazują, że te ceny dotyczyły samochodów podobnych co do marki, modelu, rocznika, ale nie co do tego, że były to samochody powypadkowe. Przecież na podstawie tych cen z ogłoszeń przyjął "wyjściową" cenę rynkową i od niej stosował różne korekty obniżające wartość w związku z tym, że samochód był powypadkowy. A tych korekt wartości organy nie kwestionowały. Organy celne nie próbowały ustalić nawet, jak kształtowały się na rynku [...] w 2010 r. ceny samochodów podobnych do przedmiotowego nie tylko co do marki, modelu, rocznika przebiegu, ale przede wszystkim co do stanu powypadkowego. Dopiero ustalenie, że cena transakcyjna wskazywana przez skarżącego odbiegała istotnie od cen za podobne powypadkowe samochody na rynku w USA pozwalałaby uznać te wątpliwości za uzasadnione w rozumieniu art. 181 a RWKC i prowadzić procedurę zmierzającą do ustalenia wartości celnej zgodnej z przepisami art. 30 i 31 WKC z pominięciem wartości transakcyjnej. Ponieważ organy celne w obu instancjach nie dokonały takiej oceny, tym samym naruszyły przepisy postępowania nakazujące organom dążenie do ustalenia prawdy obiektywnej (art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa 9Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 - dalej: O.p.) przy uwzględnieniu koniecznej wszechstronności i wnikliwości w ocenie materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Ocena materiału dowodowego prowadząca do wyżej wskazanych błędnych wniosków wyciągniętych z dołączonych do opinii rzeczoznawcy ofert sprzedaży samochodów wykraczała poza granice swobodnej oceny materiału dowodowego wytyczone przepisem art. 191 O.p., gdyż była sprzeczna z logiką. Wszystkie te naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem przeprowadzenia postępowania bez tych uchybień mogło doprowadzić do stwierdzenia braku podstaw do zakwestionowania ceny transakcyjnej. Ponownie rozpoznając sprawę organy w pierwszej kolejności ustalą, czy istnieją podstawy do kwestionowania ceny transakcyjnej przy uwzględnieniu cen podobnych samochodów uszkodzonych na rynku [...] w 2008 r. Dopiero to wstępne ustalenie pozwolić może na ustalanie wartości metodą ostatniej szansy przy odniesieniu do samochodów z rzeczywistego rocznika produkcji samochodu przedmiotowego. Mając powyższe na uwadze Sąd uznając, że zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania zawarte w art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji wpływa na ocenę legalności zastosowanych przepisów prawa materialnego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o Postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. należało uchylić decyzję organu I instancji, gdyż i ona była tak samo wadliwa, a zasada dwuinstancyjności nakazuje rozpatrzenie najistotniejszych w sprawie kwestii w postępowaniu dwuinstancyjnym. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania uchylonej decyzji uzasadnia przepis art. 152. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 Nr 461), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez adwokata.