VIII SA/Wa 965/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Karolina Kaca, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi C. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...]sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę. 1. Decyzją z [...] sierpnia 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania C. F. – C. (dalej: "skarżąca"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS", "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "organ I instancji", "NUS" lub "Naczelnik US") z [...] kwietnia 2016 r. Przedmiotem tych decyzji było umorzenie postępowania w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz rozłożenie na 12 rat zaległości podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę ([...] zł), a także ustalenie opłaty prolongacyjnej ([...] zł). Jako podstawę prawną swojej decyzji Dyrektor IS wskazał między innymi przepisy art. 67a § 1 pkt 2 – 3 oraz art. 208 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op"). 2. Stan faktyczny i przebieg postępowania podatkowego. 2.1. Skarżąca w marcu 2016 r. wystąpiła z wnioskiem o umorzenie w całości jej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r., wynikającej z decyzji wymiarowej Naczelnika US z [...] października 2015 r. ([...] zł). Następnie zmieniła swój wniosek, występując o rozłożenie na raty (po [...] zł miesięcznie) zapłaty przedmiotowej zaległości. Dodała, że ze względu na swój stan majątkowy nie jest w stanie dokonać spłaty zaległości podatkowych wynikających z ww. decyzji. Obecnie wraz z mężem mieszkają we Włoszech i utrzymują się ze świadczeń z pomocy społecznej. Nie posiadają źródeł utrzymania na terenie Polski. Poza tym skarżąca jest inwalidką II grupy i jej inwalidztwo ma charakter trwały. Posiadała środki finansowe otrzymane tytułem należnego jej wkładu ze sprzedaży przez spółdzielnię mieszkaniową należącego do niej prawa do lokalu mieszkalnego, które przeznaczyła na koszty leczenia swoje oraz męża. Nie ma zatem możliwości wygospodarowania sumy pieniężnej na pokrycie przedmiotowych zaległości podatkowych. Także z tego powodu, że dom, który posiada, z uwagi na znaczny stopień zużycia oraz konieczność remontu, nie może zostać zbyty w celu pozyskania tych środków. Poza tym stanowi źródło zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych w razie powrotu do Polski. 2.2. Naczelnik US decyzją z [...] kwietnia 2016 r., działając na podstawie art. 208 § 2 Op, umorzył postępowanie podatkowe w sprawie z wniosku skarżącej o umorzenie zaległości podatkowych (art. 67a § 1 pkt 3 Op). Uwzględnił zaś wniosek skarżącej dotyczący rozłożenia na raty jej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 Op rozłożył na 12 rat (11 rat płatnych po [...] zł miesięcznie i ostatnie rata w kwocie [...] zł z możliwości wystąpienia o kolejną ulgę) zapłatę zaległości podatkowej skarżącej wraz z odsetkami za zwłokę. Działając zgodnie z art. 57 § 1 Op ustalił również opłatę prolongacyjną ([...] zł). Zdaniem Naczelnika US, analiza sytuacji finansowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącej wykazała, że jednorazowa zapłata jej zaległości podatkowych stanowiłaby znaczne obciążenie dla jej budżetu domowego. Z nadwyżki dochodów nad wydatkami skarżąca będzie zaś w stanie wygospodarować środki finansowe do spłaty tych zaległości w zaproponowanych ratach. Tym bardziej, że skarżąca spłaca także zobowiązania prywatnoprawne. 2.2. W odwołaniu od tej decyzji, skarżąca podniosła, że jej intencją było wystąpienie z wnioskiem o umorzenie przedmiotowych zaległości, jednak pod wpływem pracowników urzędu skarbowego zmieniła wniosek i wniosła o ich rozłożenie na raty. Wskazała na dotychczas podnoszone okoliczności związane z trudną sytuacją rodzinną, finansową i zdrowotną, która w jej ocenie uzasadnia zastosowanie przedmiotowej ulgi. Decyzję uznała za krzywdzącą, gdyż nie posiada środków pieniężnych na zapłacenie rat. Wskazała na okoliczności związane z wydaniem decyzji wymiarowej stanowiącej źródło powstania tych zaległości i załączyła kopie stosownych dokumentów. Na potwierdzenie swoich argumentów, do odwołania załączyła nośnik danych z nagrań rozmów telefonicznych z pracownikami Drugiego Urzędu Skarbowego w R. i Izby Skarbowej w W. oraz swoje stanowisko odnośnie postępowań podatkowych i działania [...]SM w P. w związku ze sprzedażą prawa do lokalu mieszkalnego. 2.3. Dyrektor IS, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie oraz jej ramy prawne. W ich świetle zgodził się z organem I instancji, że w sprawie wystąpiły podstawy do uwzględnienia wniosku skarżącej i zastosowanie ulgi przewidzianej w treści art. 67a § 1 pkt 2 Op, gdyż analiza sytuacji finansowej skarżącej prowadzi do uzasadnionego wniosku, że będzie ona w stanie dotrzymać zaproponowanego układu ratalnego bez naruszenia jej ważnego interesu. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że wydatki skarżącej prawie w całości odpowiadają jej dochodom i w większości są przeznaczane na spłatę jej zobowiązań prywatnoprawnych (kredytów bankowych), które nie mają pierwszeństwa przed zapłatą podatków (zaległości podatkowych). Dodał, że w realiach niniejszej sprawy nie bada się decyzji wymiarowej. Zarzuty odwołania uznał zatem za chybione. Za trafne uznał zastosowanie art. 208 § 2 Op wskutek zmiany wniosku skarżącej. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Pismem z 17 października 2016 r. wniosła zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA"). W skardze, która ma charakter opisowy, podtrzymała swoje stanowisko zaprezentowane w postępowaniu podatkowym, zgodnie z którym nie jest ona w stanie spłacać zaległości podatkowych w ratach. Wnosi zatem o ich umorzenie. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za chybione uznał zarzuty skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa"). Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa, Sąd także nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, w zasadniczej części przyznającej skarżącej ulgę w spłacie jej zaległości podatkowych w postaci rozłożenia na dogodne raty ich spłaty. 4.2. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowi art. 67a § 1 pkt 2 Op. Z treści tego przepisu wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Zgodnie z treścią art. 208 § 2 Op organ podatkowy może umorzyć postępowanie, jeżeli wystąpi o to strona, na której żądanie postępowanie zostało wszczęte, a nie sprzeciwiają się temu inne strony oraz nie zagraża to interesowi publicznemu. 4.3. Kontroli Sądu poddana została zatem decyzja wydana w ramach uznania administracyjnego. Jako przesłanki zastosowania rozłożenia na raty zaległości podatkowych ustawodawca użył zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", które odsyłają do systemu ocen pozaprawnych. Przesłanek tych nie należy jednak sobie przeciwstawiać. Spełnienie jednej z tych przesłanek umożliwia organowi udzielenie wnioskodawcy pomocy. Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, nie można zatem utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie zastosowania tej ulgi. Przeciwnie, przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. 4.4. W sprawie niniejszej organy podatkowe przyjęły, że wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika", tj. jedna z przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 pkt 2 Op. Wskazały przy tym na trudną sytuację finansową, rodzinną i zdrowotną skarżącej. Uznały, że analiza sytuacji finansowej skarżącej prowadzi do uzasadnionego wniosku, że będzie ona w stanie spłacić swoje zaległości podatkowe w zaproponowanym układzie ratalnym. Z zestawienia dochodów i wydatków wynika bowiem, że do jej dyspozycji pozostaje kwota [...] zł miesięcznie. Organ zauważył również, że skarżąca spłaca swoje zobowiązania prywatnoprawne (raty kredytów bankowych, łącznie ponad [...] zł miesięcznie), których zapłata nie ma pierwszeństwa przed zapłatą zaległości podatkowych. Tym samym należało rozłożyć skarżącej zaległości podatkowe na 12 rat, uwzględniając jej zmodyfikowany wniosek. Należało nadto umorzyć postępowanie prowadzone w trybie art. 27a § 1 pkt 3 Op, a także ustalić opłatę prolongacyjną. Zdaniem skarżącej, z powodu jej złego stanu zdrowia oraz trudności finansowych, wystąpiły przesłanki do umorzenia jej zaległości podatkowych. Zmodyfikowała swój wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych (raty zamiast umorzenia) nastąpiła za "namową urzędników skarbowych". 5. W ocenie Sądu, organy zasadnie udzieliły skarżącej ulgi w spłacie jej bezspornych zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez rozłożenie na raty ich spłaty wraz z odsetkami za zwłokę. Działały zatem bez wątpienia na korzyść skarżącej, w ramach uznania administracyjnego. Na podstawie dokonanej analizy sytuacji rodzinnej, finansowej i zdrowotnej skarżącej organy podatkowe orzekające w sprawie słusznie uznały, że mimo swojej trudnej sytuacji skarżąca będzie w stanie dotrzymać zaproponowanego układu ratalnego. Świadczy o tym zestawienie dochodów nad wydatkami, z którego wynika, że do dyspozycji skarżącej pozostaje kwota [...] zł miesięcznie, uwzględniając spłacane przez nią zobowiązania prywatnoprawne. Skoro skarżąca zmieniła swój wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych ostatecznie występując do organu I instancji o rozłożenie na raty jej zaległości zamiast ich umorzenia, to postępowanie podatkowe prowadzone z jej wniosku w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Op, należało umorzyć na podstawie art. 208 § 2 Op. 6. Zarzuty i wnioski skargi Sąd uznał za chybione lub oczywiście chybione. Wydając zaskarżoną decyzję, zdaniem Sądu korzystną dla skarżącej, Dyrektor IS nie naruszył bowiem art. 67a § 1 pkt 2 Op. Przyznał, że wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika" pozwalająca na zastosowanie przedmiotowej ulgi. Dostrzegając trudną sytuację zdrowotną, finansową i rodzinną skarżącej organ odwoławczy słusznie przyjął, że wystąpiły przesłanki do uwzględnienia jej wniosku, gdyż skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji, ale jest w stanie dotrzymać układu ratalnego. Tym bardziej, że jak słusznie zauważyły organy orzekające w sprawie, spłaca ona swoje zadłużenie z tytułu zobowiązań o charakterze prywatnym (kredyty bankowe z miesięczną ratą o wartości ponad [...] zł), które nie mają pierwszeństwa przez spłatą należności wobec Skarbu Państwa. Postąpił zatem zasadniczo zgodnie z treścią zmodyfikowanego wniosku skarżącej. Nie pozbawił skarżącej możliwości złożenia kolejnego wniosku o udzielenie ulgi w spłacie jej bezspornych zaległości podatkowych, tym razem na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Op. Nie miał podstaw do uchylenia korzystnej dla skarżącej decyzji organu I instancji tylko z tej przyczyny, że na etapie postępowania odwoławczego skarżąca uznała, że jednak żąda umorzenia jej zaległości podatkowych. Skoro skarżąca dobrowolnie zmieniła swój wniosek w ten sposób, że wystąpiła o rozłożenie na raty jej zaległości podatkowych zamiast ich umorzenia, to brak było podstaw do kontynuowania przez organ I instancji postępowania w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Op. W tym zakresie należało zastosować art. 208 § 2 Op. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że kolejny wniosek skarżącej o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych, tym razem dotyczący umorzenia zaległości podatkowych (w całości lub w części, bądź tylko odnośnie do odsetek od zaległości podatkowych), może być przedmiotem kolejnego postępowania podatkowego, a w razie potrzeby także sądowego. Wskazywania przez skarżącą okoliczność dotycząca rozmów telefonicznych z pracownikami organów podatkowych świadczy tylko o tym, że osoby te w sposób należyty pochyliły się nad sprawa skarżącej. Okoliczność ta nie ma zaś wpływu na wynik sprawy, gdyż skarżąca nie wykazała (nie uprawdopodobniła), że zmieniła swój pierwotny wniosek w sposób bezprawny. Tym samym, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Dyrektor IS nie naruszył art. 191 Op. 7. Podsumowując, zdaniem Sądu wydane w niniejszej sprawie decyzje należało uznać za korzystane dla skarżącej. Od jej woli zależy, czy skorzysta z udzielonej ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Przyznanie skarżącej ulgi w spłacie jej zaległości podatkowych nie wyklucza możliwości przyznania jej kolejnej ulgi, jeżeli w kolejnym wniosku wykaże ona, że wystąpiły ku temu stosowne przesłanki. 8. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę.