VIII SA/Wa 972/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Nawrot, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski (sprawozdawca), Sędzia WSA Artur Kot, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...]lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia wniosku o uzupełnienie postanowienia oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w W. w związku z wnioskiem M.K. z dnia [...] kwietnia 2014 r. o uzupełnienie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku o uzupełnienie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z dnia [...] września 2013 r. bez rozpatrzenia, działając na podstawie art. 216 w związku z art. 213 § 1 w związku z art. 219 i art. 236 § 2 oraz art. 12 § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") postanowił stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia wniosku o uzupełnienie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] (doręczonym w dniu [...] kwietnia 2014 r.) pozostawił bez rozpatrzenia wniosek M. K. (dalej: "strona", "podatnik") z dnia [...] grudnia 2013 r. o stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku o uzupełnienie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. nr [...] z dnia [...] września 2013 r. bez rozpatrzenia. Na ww. postanowienie strona nie złożyła zażalenia. W dniu zaś [...] kwietnia 2014 r. do organu wpłynął wniosek podatnika z dnia [...] kwietnia 2014 r. (data nadania w placówce pocztowej [...] kwietnia 2014 r.) o uzupełnienie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 r, na podstawie art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowym piśmie podatnik wniósł o uzupełnienie postanowienia przez podanie podstawy prawnej właściwości rzeczowej i funkcjonalnej Dyrektora Izby Skarbowej w W., co do wydania przedmiotowego postanowienia, a także o wskazanie dowodów na poparcie twierdzenia, że strona nie uzupełniła wniosku z dnia [...] grudnia 2013 r. w ustawowym terminie o wskazane braki formalne (brak podpisu). Po dokonaniu analizy formalnej przedmiotowego wniosku organ zauważył, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. zostało doręczone stronie w dniu [...] kwietnia 2014 r., natomiast wniosek z dnia [...] kwietnia 2014 r. o uzupełnienie tego postanowienia został nadany w polskiej placówce operatora publicznego w dniu [...] kwietnia 2014 r., tj. po 8 dniach od doręczenia postanowienia. Jednocześnie wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2014 r. nie złożono wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że zgodnie z treścią art. 219 Ordynacji podatkowej do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, art. 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym, że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie. Stosownie do treści art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. Stąd w wyniku odpowiedniego zastosowania art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej należy przyjąć, że termin do złożenia wniosku o uzupełnienie postanowienia wynosi 7 dni. Przyjęcie innego terminu na złożenie wniosku o uzupełnienie postanowienia niż 7 dni (np. 14 dni jak wynika wprost z art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej) spowodowałoby bowiem w praktyce możliwość wydłużenia terminu do wniesienia zażalenia, tylko wskutek złożenia wniosku o uzupełnienie postanowienia po upływie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Organ zauważył, że w niniejszej sprawie postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. zostało doręczone stronie w dniu [...] kwietnia 2014 r. Oznacza to - w związku z dokonaną wykładnią przepisów art. 213 § 1 w zw. z art. 219 i art. 12 § 1 i § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, że termin do złożenia wniosku o uzupełnienie ww. postanowienia wynoszący 7 dni, upływał z dniem [...] kwietnia 2014 r. Natomiast wniosek strony o uzupełnienie postanowienia został nadany w polskiej placówce operatora publicznego z uchybieniem tego terminu - w dniu [...] kwietnia 2014 r., przy czym jednocześnie, z tym wnioskiem podatnik nie złożył wniosku o przywrócenie terminu. Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł M. K. (dalej jako: "skarżący") wnosząc o jego uchylenie w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił rażące naruszenie prawa – art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podniósł, że na okoliczność daty doręczenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. dnia [...] marca 2014 r. nie zostało przeprowadzone jakiekolwiek postępowanie dowodowe. Doręczenie zostało dokonane nie tak jak przyjął organ [...] kwietnia, ale w dniu [...] kwietnia. Powyższe potwierdzić mogą zarówno skarżący, jak i jego syn I. K. oraz małżonka skarżącego D. K.. Świadczą o tym również dokumenty Poczty Polskiej (zestawienie doręczonych przesyłek z danego dnia w placówce pocztowej (wyciąg). Dowody te nie zostały przed wydaniem zaskarżonego postanowienia przeprowadzone, a datę doręczenia - z całą pewnością błędnie - ustalono na podstawie "dowodu doręczenia" ("zwrotki"), który najprawdopodobniej wskazywał błędną datę podaną w wyniku pomyłki przez odbierającego pismo. W związku z powyższym skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu na okoliczność daty doręczenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. z przesłuchania ww. świadków oraz skarżącego jako strony. Zdaniem skarżącego został on pozbawiony możliwości zgłoszenia ww. dowodów, co stanowi naruszenie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie został wezwany do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, dlatego nie mógł na etapie postępowania podatkowego zgłosić brakujących dowodów, istotnych i kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy. Skarżący zauważył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie podkreśla się, iż przepisy dotyczące doręczeń podlegają wykładni ścisłej, a ustalenie daty doręczenia również podlega zasadzie prawdy obiektywnej (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2010 r., I FSK 220/09). Oparcie się jedynie na treści "dowodu doręczenia" ("zwrotki"), bez dalszej weryfikacji jej prawdziwości na podstawie innych dostępnych dowodów, stanowi rażące naruszenie zasady prawdy obiektywnej, określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, nakazującej organom podatkowym podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu i uzasadnia w pełni wniosek o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo stwierdził, że w aktach niniejszej sprawy znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r., które stanowi urzędowy dowód doręczenia postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270., dalej "p.p.s.a."), na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, należy stwierdzić, iż doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Biorąc pod uwagę powyższe kryteria kontroli sądowej, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Tym samym, Sąd nie dopatrzył się uchybień powodujących obowiązek wycofania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Przede wszystkim organ prawidłowo wskazał, że zgodnie z treścią art. 219 Ordynacji podatkowej do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, art. 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym, że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie. Stosownie zaś do treści art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie. W związku z powyższym, w wyniku odpowiedniego zastosowania art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej należy przyjąć, że termin do złożenia wniosku o uzupełnienie postanowienia wynosi 7 dni. Przyjęcie innego terminu na złożenie wniosku o uzupełnienie postanowienia niż 7 dni (np. 14 dni jak wynika wprost z art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej) spowodowałoby bowiem w praktyce możliwość wydłużenia terminu do wniesienia zażalenia, tylko wskutek złożenia wniosku o uzupełnienie postanowienia po upływie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Jak wynika z analizy treści zwrotnego potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy, pierwszą próbę doręczenia przesyłki podjęto w dniu [...] marca 2014 r. Wobec nieobecności adresata pozostawiono ją na okres 14 dni w urzędzie pocztowym, o czym powiadomiono skarżącego, umieszczając stosowne zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej. Przesyłkę awizowano powtórnie w dniu [...] kwietnia 2014 r. W dniu zaś [...] kwietnia 2014 r. postanowienie zostało przez skarżącego osobiście odebrane, co potwierdził on własnoręcznym podpisem. Trafnie więc organ zauważył, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. zostało doręczone skarżącemu w dniu [...] kwietnia 2014 r. Tym samym, termin do złożenia wniosku o uzupełnienie ww. postanowienia wynoszący 7 dni, upływał z dniem [...] kwietnia 2014 r. (środa). Nie był to dzień świąteczny ani dzień wolny od pracy. W związku z tym prawidłowo uznano, że skoro wniosek skarżącego o uzupełnienie postanowienia został nadany w polskiej placówce operatora publicznego dopiero w dniu [...] kwietnia 2014 r., to powyższe nastąpiło z uchybieniem tego terminu. Zauważyć przy tym należy, że z ww. wnioskiem skarżący nie złożył wniosku o przywrócenie terminu. Zgodzić się należy z organem, że wnioskowane przez skarżącego środki dowodowe nie mogą obalić szczególnej mocy dowodowej dokumentu urzędowego jakim jest znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru przedmiotowej przesyłki. W przeciwnym razie, przyjmując takie stanowisko skarżącego, należałoby uznać, że organ podatkowy każdorazowo po otrzymaniu potwierdzenia odbioru zawierającego podpis adresata oraz datę doręczenia winien ponownie skierować zapytanie do strony, czy podpis na potwierdzeniu jest jej podpisem oraz do urzędu pocztowego o potwierdzenie, czy zapiski dokonane przez doręczającego są prawdziwe. Niewykonanie takich czynności narażałoby organ na zarzut naruszenia zasady prawdy obiektywnej. W ocenie Sądu nie można zgodzić się z takim stanowiskiem skarżącego, a tym samym uznać należy, że jego zarzut dotyczący konieczności przeprowadzania dalszego postępowania dowodowego, co do daty doręczenia postanowienia jest bezzasadny. Okoliczność doręczenia stwierdzona dowodem w postaci dokumentu urzędowego nie wyklucza wprawdzie możliwości obalenia domniemania jego szczególnej mocy dowodowej. Ciężar dowodu spoczywa jednak w takiej sytuacji na osobie, która chce wywieść z tego odpowiednie skutki prawne. Zauważyć zaś należy, że do dnia rozpoznania sprawy przez Sąd, skarżący nie przedłożył żadnych dowodów na okoliczność doręczenia mu przesyłki w innej dacie niż ta, którą ustalił organ na podstawie zwrotnego potwierdzenia odbioru. Skarżący nie przedstawił w szczególności dokumentów doręczyciela - Poczty Polskiej na które to powoływał się w swojej skardze. Nie przedstawił też nawet dokumentów dotyczących choćby podjętej przez niego inicjatywy dowodowej w tym kierunku (np. pism reklamacyjnych skierowanych do doręczyciela). Wyjaśnić należy, że Sąd oddalił wnioski dowodowe skarżącego zawarte w skardze, bowiem zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Skarżący do dnia rozprawy nie przedstawił żadnych dowodów z dokumentów, natomiast sąd administracyjny na podstawie ww. przepisu nie ma możliwości przeprowadzenia dowodów z przesłuchania strony czy też świadków. Dodatkowo tylko zauważyć jeszcze wypada, że w odpowiedzi na skargę organ wyjaśnił, iż na podstawie numeru przesyłki znajdującej się na kopercie oraz na zwrotnym potwierdzeniu odbioru doręczyciel - Poczta Polska umożliwia podgląd całej procedury doręczenia łącznie z możliwością ustalenia daty doręczenia. Przedmiotowa przesyłka oznaczona została numerem [...]. Posługując się wskazanym numerem, w usłudze emonitoring Poczty Polskiej, dostępnej za pośrednictwem sieci Internet, organ wskazał, że dane dotyczące odbioru przesyłki są następujące: "odebranie przesyłki w placówce, 2014-04-[...] 17:01, UP R. [...]". W tej sytuacji za niewątpliwe przyjąć należy, że odbiór spornej przesyłki nastąpił w dniu [...] kwietnia 2014 r., a tym samym termin do złożenia przez skarżącego wniosku o uzupełnienie postanowienia wynoszący 7 dni, upłynął z dniem [...] kwietnia 2014 r. W tym stanie rzeczy Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji