VIII SAB/Wa 72/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur /sprawozdawca/, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "[...]" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w przedmiocie niewydania aktu oddala skargę. Pismem z dnia [...] lipca 2014 r. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "[...]" Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej także: "Skarżąca", "Spółka") na podstawie art. 3 § 2 pkt 8, art. 50, art. 52, art. 53, art. 54 w zw. z art. 13 § 1, art. 3 § 2 pkt 1, art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) wniosła skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku VAT za sierpień 2007 roku wznowionym z urzędu w dniu [...] listopada 2012 roku postanowieniem nr: [...] z dnia [...] października 2012 roku. Skarżąca wniosła o: 1. wyznaczenie organowi podatkowemu pierwszej instancji terminu na wydanie aktu oraz o wymierzenie stosownej grzywny; 2. zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, iż postanowieniem z dnia [...] października 2012 roku, nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. (dalej także: "Naczelnik", "organ podatkowy") wznowił postępowanie podatkowe zakończone ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] czerwca 2010 roku (nr [...]) umarzającą postępowanie podatkowe prowadzone wobec Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2007 roku. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 roku organ podatkowy włączył do akt postępowania wznowieniowego dowód w postaci pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. znak: [...] z dnia [...] października 2012 roku, zaś postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 roku znak: [...]) na podstawie art. 179 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") organ podatkowy wyłączył wobec Spółki jawność pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] października 2012 roku. Z uwagi na wskazane powyżej wyłączenie jawności Spółka nie zna podstaw uzasadniających wznowienie postępowania. Od dnia [...] listopada 2012 roku do chwili obecnej organ podatkowy przesyła Spółce kolejne postanowienia o przedłużeniu terminu zakończenia postępowania wznowieniowego. Jako uzasadnienie wyznaczenia nowego terminu w każdym postanowieniu organ podatkowy wskazuje "konieczność zebrania dodatkowego materiału w sprawie, jego analizy i zachowania uprawnień strony wynikających z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa". W dniu [...] maja 2014 roku Spółka wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. ponaglenie na Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w związku z niezałatwieniem w terminie sprawy wznowionego z urzędu w dniu [...] listopada 2012 roku postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2007 roku. Skarżąca wskazała, iż w wydanym w dniu [...] lipca 2014 roku postanowieniu organ podatkowy wyższego stopnia nie dopatrzył się uchybień w postępowaniu organu podatkowego niższego stopnia skutkujących uznaniem ponaglenia za zasadne. Skarżąca podniosła, iż wniosek o dostęp do materiału dowodowego w zakresie zapoznania się z pismem organu kontroli skarbowej miał charakter kwestii "wpadkowej" i nie wpływał na konieczność wyznaczenia nowego terminu zakończenia postępowania wznowieniowego, a zagadnienie związane z dostępem do materiału dowodowego zostało ostatecznie zakończone w styczniu 2013 roku. Spółka wskazała także, iż spełnienie przez organ podatkowy wymogu z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli zawiadomienie strony o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie nie wyklucza automatycznie istnienia bezczynności organu. Obowiązek podania przyczyny niedotrzymania terminu jest elementem, który pozwala dokonać merytorycznej kontroli przyczyn niezałatwienia sprawy we właściwym terminie. W ocenie skarżącej wyznaczenie przez organ w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej terminu nie stanowi o dotrzymaniu terminu z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Tym samym samo zawiadomienie o przedłużeniu terminu nie powoduje automatycznie, że organ podatkowy nie pozostaje bezczynny. W ocenie Spółki wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną organu podatkowego za sierpień 2007 r. było przedwczesne. Organ podatkowy oczekuje bowiem na decyzję organu kontroli skarbowej, który prowadzi postępowanie kontrolne w Spółce za okres od grudnia 2006 roku do grudnia 2007 roku. Wynika to z ustaleń w zakresie postępowania dowodowego dokonanych w ww. postępowaniu kontrolnym oraz zawieszenia postępowania kontrolnego z powodu oczekiwania przez organ kontroli skarbowej na informację od amerykańskiej administracji podatkowej niezbędnej dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółki. Skarżąca wskazała jednocześnie, iż organ podatkowy nie ma obecnie możliwości zakończenia postępowania wznowieniowego zgodnie z art. 245 Ordynacji podatkowej, gdyż nie istniała i nie istnieje przesłanka uzasadniająca wznowienie postępowania wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Przesłanka ta może dopiero zaistnieć z chwilą uzyskania informacji od amerykańskiej administracji podatkowej. Z tego względu wyznaczanie nowego terminu zakończenia sprawy jest jedynie sposobem umożliwiającym organowi podatkowemu wyczekiwanie na informację od amerykańskiej administracji podatkowej. Podkreślono jednocześnie, że podstawą wszczęcia postępowania wznowieniowego było pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., przy czym zawarte w nim informacje nie były zweryfikowane w toku postępowania kontrolnego i informacje te okazały się niewystarczające do zakończenia postępowania wznowieniowego. W tych okolicznościach w ocenie Spółki postępowanie wznowieniowe powinno zostać umorzone. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu swojego stanowiska podniósł, iż zgodnie z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, o każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie organ podatkowy jest obwiązany zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (art. 140 § 2 Ordynacji podatkowej). Wskazano jednocześnie, iż zgodnie z treścią art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej do terminów określonych w § 1 - 3 tego przepisu nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Organ wskazał także, iż opóźnienie w załatwieniu sprawy z całą pewnością jest niezależne od Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., albowiem zależy od rozstrzygnięcia, które podejmie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. za lipiec 2007r. Z kolei ten ostatni organ swoje rozstrzygnięcie uzależnił od informacji z amerykańskiej administracji podatkowej, których jeszcze nie otrzymał. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. nie był władny zawiesić w tej sprawie postępowania, albowiem nie występował do amerykańskiej administracji o stosowne informacje, a zatem nie została spełniona przesłanka z art. 201 Ordynacji podatkowej. Spółka za każdym razem była informowana o zwłoce w załatwieniu sprawy, a termin wskazany w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2014 r. do załatwienia sprawy ([...] sierpnia 2014 r.) jeszcze nie upłynął. Nie upłynął on także w dacie składania przez Spółkę ponaglenia do Dyrektora Izby Skarbowej w W., ani w dacie składania przez podatnika skargi na bezczynność organu podatkowego. Powyższe świadczy o bezzasadności skargi. Pismem z dnia [...] września 2014 r. Spółka w odpowiedzi na stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w odniesieniu do skargi w niniejszej sprawie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko. Skarga Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "[...]" Sp. z o.o. w W. została złożona w następującym stanie sprawy: Postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 241 § 1, art. 243 § 1 w zw. z art. 217 oraz art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej orzekł o wznowieniu z urzędu postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. wobec P.W. "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą w W., zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. znak [...] umarzającą postępowanie podatkowe w sprawie określenia różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2007 r. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. orzekł o włączeniu do wznowionego postępowania podatkowego dowodu w postaci pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. znak [...] wraz z załącznikami wymienionymi w tym piśmie. Postanowieniem z tej samej daty Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. orzekł o zawiadomieniu Skarżącej o możliwości zapoznania się z dowodami i zebranymi w sprawie materiałami w sprawie wznowionego postępowania. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. na podstawie art. 216 § 1 oraz art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej orzekł o wyłączeniu ze wznowionego z urzędu postępowania podatkowego dowodu w postaci pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. znak [...] wraz z załącznikami. Pismem z dnia [...] listopada 2012 r. W. P. – Prezes Zarządu Spółki zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. o wydanie kserokopii pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. odmówił wydania kserokopii wskazanego we wniosku pisma. W uzasadnieniu powyższego postanowienia wskazano, iż wyłączone pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zawiera między innymi informacje dotyczące prowadzonych postępowań wobec innych podmiotów, związanych jedynie pośrednio z przedmiotową sprawą, a organ podatkowy ma obowiązek utrzymać w tajemnicy te informacje, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym (w tym Skarżącej) na ich identyfikację. Wobec tego, iż wyłączone pismo zawierało informacje, które nie mogły być udostępnione Spółce z uwagi na ochronę interesu publicznego, przesłanką którego było dobro osób trzecich, odmówiono wydania jego kserokopii. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. orzekł o włączeniu do wznowionego z urzędu postępowania podatkowego dowodu w postaci wyciągu z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2012 r. wraz z wymienionymi w tym postanowieniu załącznikami do pisma. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. zawiadomił Skarżącą o możliwości zapoznania się z dowodami i zebranymi materiałami w sprawie wznowionego z urzędu postępowania podatkowego. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. włączył do wznowionego z urzędu postępowania dowód w postaci pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] grudnia 2012 r. wraz z wymienionymi w postanowieniu załącznikami. Postanowieniami kolejno z dnia [...] stycznia 2013 r., [...] marca 2013 r., [...] maja 2013 r., [...] lipca 2013 r., [...] września 2013 r., [...] listopada 2013 r., [...] lutego 2014 r., [...] kwietnia 2014 r., [...] czerwca 2014 r., Naczelnik na podstawie art. 216 § 1, art. 139 § 1, art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej wyznaczał nowe terminy do załatwienia sprawy, tj. odpowiednio: [...] marca 2013 r., [...] maja 2013 r., [...] lipca 2013 r., [...] września 2013 r., [...] listopada 2013 r., [...] lutego 2014 r., [...] kwietnia 2014 r., [...] czerwca 2014 r., [...] sierpnia 2014 r. Zwłokę w załatwieniu sprawy uzasadniano koniecznością zebrania dodatkowego materiału w sprawie, jego analizy i zachowania uprawnień strony wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. Pismem z dnia [...] sierpnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. zwrócił się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o podanie przybliżonego terminu zakończenia prowadzonego wobec Skarżącej postępowania. Z pisma tego wynika między innymi także, iż postępowanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. wobec Spółki zostało wznowione w związku z pismem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. znak [...] z dnia [...] października 2012 r. W odpowiedzi na powyższe pismo Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. pismem z dnia [...] września 2013 r. wyjaśnił, iż postępowanie kontrolne prowadzone wobec P.W. "[...]" Sp. z o.o. zgodnie z postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. zostało zawieszone w trybie art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej z uwagi na zwrócenie się do amerykańskiej administracji podatkowej o informacje na temat transakcji. Wskazano jednocześnie, iż na obecnym etapie brak jest możliwości podania przewidywanego terminu zakończenia postępowania kontrolnego. Pismem z dnia [...] maja 2014 r. Skarżąca wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. ponaglenie na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w związku z niezałatwieniem w terminie sprawy wznowionego z urzędu w dniu [...] listopada 2012 r. postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. uznał ponaglenie za bezzasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 wspomnianego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle obowiązujących unormowań, w szczególności zgodnie z regulacją art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: "p.p.s.a.") sąd administracyjny, w zakresie swojej kognicji, orzeka między innymi w przedmiocie skarg na bezczynność organów administracji publicznej kontrolując postępowanie tych organów z punktu widzenia zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. W tym miejscu przypomnieć należy, iż przedmiotem niniejszej skargi jest bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku VAT za sierpień 2007 r., wznowionym z urzędu w dniu [...] listopada 2012 r. postanowieniem z dnia [...] października 2012 r. Wobec wyczerpania przez Skarżącą trybu z art. 141 Ordynacji podatkowej i złożenie ponaglenia na niezałatwienie sprawy w terminie została spełniona przesłanka wyczerpania środków zaskarżenia określona w art. 52 p.p.s.a. Tym samym skarga podlega merytorycznemu rozpoznaniu. Zgodnie z art. 149 § 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. W myśl § 2 tego art. Sąd, w przypadku, o którym mowa w § 1, może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6. Jak wynika z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej, zaś zgodnie z art. 139 § 2 Ordynacji podatkowej niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie. O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy (art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej). Jak wynika z § 2 tego art. ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Z regulacji zawartych w art. 139 i 140 Ordynacji podatkowej można wyinterpretować definicję bezczynności organu podatkowego, która zachodzi w sytuacji, gdy organ podatkowy z nieuzasadnionych przyczyn nie załatwił sprawy w terminie określonym w art. 139 Ordynacji podatkowej lub nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 140 Ordynacji podatkowej, to jest nie zawiadomił strony o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2011 r. w sprawie I FSK 249/10 LEX nr 1080508). Wbrew twierdzeniom skargi nie można zarzucić Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G. zarzutu bezczynności w znaczeniu wynikającym z powyższych regulacji. Bezsporne w niniejszej sprawie jest, iż sprawa tocząca się po wznowieniu postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. nie została załatwiona w terminie określonym w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Bezsporne także jest, iż organ podatkowy nie ma obecnie możliwości zakończenia postępowania wznowieniowego w myśl art. 245 Ordynacji podatkowej. Strony zgodnie wskazują w odniesieniu do powyższego na to, iż rozstrzygnięcie w sprawie jest uzależnione od wyniku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Poza sporem pozostaje też okoliczność, iż postępowanie kontrolne, o którym mowa zostało uzależnione od informacji amerykańskiej administracji podatkowej i zawieszone z uwagi na oczekiwanie na jej udzielenie. Tym samym w ocenie Sądu przyczyny niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej są spowodowane okolicznościami niezależnymi od organu podatkowego, o których mowa w art. 139 § 4 i art. 140 § 2 Ordynacji podatkowej. Oczekując na wydanie rozstrzygnięcia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., Naczelnik nie pozostaje bezczynny, informując każdorazowo o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, z jednoczesnym wskazaniem przyczyn tego stanu. Treść skargi wskazuje, iż okoliczności przyczyn niezałatwienia sprawy i wyznaczania kolejnych terminów jej załatwienia są Skarżącej znane. W uzasadnieniu skargi bowiem wprost wskazano, iż nie jest obecnie możliwe zakończenie postępowania zgodnie z art. 245 Ordynacji podatkowej. Argumentacja zawarta w uzasadnieniu skargi prowadzi do wykazania, iż wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną organu podatkowego za sierpień 2007 r. było przedwczesne i postępowanie wznowieniowe powinno zostać umorzone. Tymczasem w niniejszym postępowaniu nie jest możliwe dokonywanie oceny prawidłowości wznowienia postępowania, a jedynie ocena czy w prowadzonym postępowaniu organ podatkowy pozostaje w bezczynności w okolicznościach toczącego się postępowania. W tych okolicznościach wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił, orzekając jak w wyroku.