I SA/Wr 1002/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca) Asesor WSA Katarzyna Borońska Protokolant Michał Kazek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 września 2006 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...], nr [...]. W dniu [...] K. K. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w L. z wnioskiem o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego w kwocie [...], zapłaconego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Volkswagen Passat. W uzasadnieniu wniosku podatnik stwierdził, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z przedstawionego tytułu jest niezgodny z art. 23, art. 25 oraz art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, którego postanowienia mają walor bezpośredniej skuteczności w państwach członkowskich i nie wymagają włączenia do krajowego porządku prawnego. Naczelnik Urzędu Celnego w L., pismem z dnia [...], wezwał wnioskodawcę do sprecyzowania treści żądania poprzez podanie, czy złożony wniosek należy traktować jako żądanie stwierdzenia nadpłaty. Wskazał także organ, że jeżeli wniosek zostanie przeformułowany w ten sposób, iż dotyczyć będzie nadpłaty, to podatnik ma obowiązek złożyć wraz z wnioskiem deklarację korygującą oraz pisemne uzasadnienie przyczyny korekty. Pismem z dnia [...] podatnik wyjaśnił, że domaga się zwrotu niesłusznie pobranego podatku akcyzowego, a nie stwierdzenia nadpłaty. Naczelnik Urzędu Celnego w L. postanowieniem z dnia [...] nr [...] odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...] wraz z odsetkami, zapłaconego z tytułu nabycia na terytorium Niemiec w dniu [...] samochodu osobowego. W uzasadnieniu organ wskazał, iż regulacje prawne dotyczące wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych (w tym samochodów osobowych), zawarte w ustawie o podatku akcyzowym nie przewidują możliwości zwrotu akcyzy zapłaconej w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych. Wyjaśniono dalej, że kwestię nadpłaty regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, ale w takim przypadku podatnik winien złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Ponieważ K. K. domagał się zwrotu niesłusznie pobranego podatku akcyzowego, a nie nadpłaty w podatku akcyzowym, przeto należało odmówić wszczęcia Sygn. akt I SA/Wr 1002/05 postępowania, stosownie do art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Od wskazanego postanowienia strona wniosła zażalenie, w którym ponownie powołała się na przepisy Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, konkludując, że z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej ustawa o podatku akcyzowym straciła moc prawną w zakresie, w jakim koliduje z przepisami unijnymi. Dyrektor Izby Celnej we W., postanowieniem z dnia [...], nr [...] utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organ II instancji stwierdził między innymi, że przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) poza jednym przypadkiem, nie przewidują możliwości zwrotu zapłaconej akcyzy na wniosek podatnika. Przypadek ten uregulowany został w art. 77 wymienionej ustawy i dotyczy wyłącznie podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonali dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Ponieważ podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego, a nie dostawy, brak było podstawy prawnej do merytorycznego rozpatrzenia wniosku, co czyniło niedopuszczalnym prowadzenie postępowania w tym zakresie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego K. K. domagał się uchylenia podjętych w jego sprawie postanowień z powodów formułowanych wcześniej wobec organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie przywołując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga była uzasadniona. Organy podatkowe odmówiły wszczęcia postępowania podatkowego, powołując się na art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Według tego przepisu, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przytoczony przepis ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: po pierwsze, gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą Sygn. akt I SA/Wr 1002/05 stroną w sprawie, oraz po drugie, jeżeli z jakichkolwiek powodów postępowanie nie może być wszczęte. Jak wynika z uzasadnień postanowień organów podatkowych, upatrywały one wystąpienie drugiego przypadku, w postaci braku w przepisach podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego. O ile taka sytuacja faktycznie stanowić może przeszkodę do prowadzenia postępowania, o tyle istotne jest tutaj prawidłowe odczytanie treści żądania. Ordynacja podatkowa wprowadza zasadę ograniczonego formalizmu, gdy idzie nie tylko o formę podania, ale i jego treść. Według art. 168 § 1 tej ustawy, podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski) mogą być wnoszone na piśmie, telegraficznie lub za pomocą dalekopisu, telefaksu, środków komunikacji elektronicznej albo za pomocą formularza umieszczonego na stronie internetowej właściwego organu podatkowego lub jednostki informatycznej obsługi administracji podatkowej, umożliwiającego wprowadzenie danych do systemu teleinformatycznego tego organu lub jednostki, a także ustnie do protokołu. Z kolei stosownie do § 2, podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Treść żądania wyznacza przedmiot postępowania. Jakkolwiek organ podatkowy nie jest uprawniony do zmiany kwalifikacji prawnej żądania, to "odczytując" wniosek strony ma obowiązek uwzględnić całą merytoryczną jego zawartość, albowiem w ten sposób ustala się rzeczywistą treść żądania. Obowiązek organu w tym zakresie wynika z art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej, jak również z jej art. 121 § 1. K. K. w treści wniosku, powołując się na przepisy Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, kwestionował zasadność uiszczenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru wywodząc, że przepisy wspólnotowe nie tylko mają bezpośredni skutek w prawie krajowym, ale i pierwszeństwo w zastosowaniu przed przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Oznacza to, że wnioskodawca negował istnienie obowiązku podatkowego, określonego przepisami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r., a przeto zapłaconą przez siebie kwotę uważał za nadpłatę. Sygn. akt I SA/Wr 1002/05 Nadpłatą, stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji, jest kwota nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego podatku. Podatek jest nadpłacony, gdy rzeczywiście uiszczona na poczet podatku wpłata, jest wyższa niż kwota zobowiązania podatkowego, natomiast podatek jest nienależnie uiszczony, gdy podatnik świadczy kwotę pieniężną, pomimo, że nie jest do tego zobowiązany. K. K. wskazywał zatem na tę drugą postać nadpłaty. Organy podatkowe pomijając treść uzasadnienia wniosku, skoncentrowały się na użytym przez stronę sformułowaniu "zwrot podatku akcyzowego". Jednakże i w tym zakresie ich postępowaniu zabrakło niezbędnej wnikliwości. Trzeba bowiem wskazać, że wnioskodawca domagał się nie – "zwrotu podatku akcyzowego", lecz – "zwrotu niesłusznie pobranego podatku akcyzowego". Oczywistym jest, a przynajmniej oczywiste winno być dla organów podatkowych, że kryterium zapłaty podatku nie jest zasada słuszności, lecz istnienie prawnie określonego obowiązku podatkowego. Nie można było zatem inaczej odczytać tego fragmentu podania, jak tylko żądanie zwrotu podatku zapłaconego wbrew obowiązującym przepisom, co winno bez wątpliwości wskazywać na żądanie zwrotu nadpłaty. Bezpodstawnie zatem organy potraktowały wniosek K. K., jako zmierzający do zwrotu podatku akcyzowego, w ramach odrębnej instytucji prawa podatkowego, mającej zastosowanie w sytuacji wystąpienia zdarzenia, powodującego, że należnie (zgodnie z prawem) uiszczona kwota podatku, zostaje podatnikowi zwrócona. Wnioskodawca w żadnym fragmencie swojego podania nie twierdził, że podatek zapłacił prawidłowo, a następnie nastąpiło jakieś zdarzenie, które rodzi po jego stronie prawo zwrotu tego podatku. Trzeba jeszcze ubocznie tylko odnotować, że postępowanie organów w postępowaniu podatkowym było dalece niekonsekwentne, albowiem skoro wniosek strony uznały za nieprecyzyjny, dający się odczytać dwojako, to znaczy jako żądanie stwierdzenia nadpłaty bądź żądanie zwrotu podatku (w znaczeniu przed chwilą podanym), to pismo wyjaśniające strony z dnia [...], tych wątpliwości nie mogło rozwiać, albowiem jego istotna treść pokrywała się z treścią złożonego pierwotnie podania. W tych warunkach nie można było uznać, że kwestia charakteru żądania jest już dostatecznie rozeznana. Reasumując należy stwierdzić, że organy podatkowe nie wyjaśniły należycie Sygn. akt I SA/Wr 1002/05 stanu faktycznego sprawy, pomijając rzeczywistą treść żądania strony (art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a przez to także z naruszeniem obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowy) podjęły zaskarżone postanowienia, interpretując żądanie strony w sposób powodujący uchylenie się od merytorycznego załatwienia podania. Stanowiło to powód uchylenia postanowień obydwu instancji podatkowych na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W ponownie prowadzonym postępowania organy zobligowane będą dokonać rozstrzygnięcia, traktując wniosek K. K. jako żądanie stwierdzenia nadpłaty, pouczając wnioskodawcę o warunkach formalnych wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 75 § 3 w związku z art. 81 Ordynacji podatkowej) oraz informując o skutkach nieuzupełnienia braków formalnych (art. 169 § 1 Ordynacji).