I SA/Wr 1019/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kamieniecka – sprawozdawca, Sędziowie: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Anna Terlecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2011 r. w Wydziale I sprawy ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2004r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że decyzja wymieniona w pkt I nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 748,00 (siedemset czterdzieści osiem) złotych. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 30 czerwca 2010 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – F. z dnia 27 listopada 2009 r. nr [...] określającą K.G. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r. w kwocie 2.300,00 zł i za wrzesień 2004 r. w kwocie 2.636,00 zł. Jak ustalił organ pierwszej instancji, K.G. prowadzący działalność gospodarczą handlową w sieci A. zaewidencjonował i rozliczył w deklaracjach VAT – 7 wystawione przez R.G., prowadzącego B. G.R. następujące faktury: fakturę z dnia 11 sierpnia 2004 r. nr [...] o treści "1. Analiza form internetowych działających na rynkach wschodnich, 2. usługi marketingowe PKWiU 74.84.16-00.00, 3. usługi promocyjne – budowa sieci dystrybutorów" oraz fakturę z dnia 17 września 2004 r. nr [...] o treści "1. Analiza rynków wschodnich, 2. usługi marketingowe". Jako dowód wykonania tych usług podatnik przedłożył wydruki materiałów szkoleniowych w zakresie sprzedaży bezpośredniej, kserokopie artykułów i fragmentów książek oraz zestaw czterech kaset audio, które jak wyjaśnił dostarczył mu R. G. Organ podatkowy stwierdził, że na żadnym z okazanych materiałów nie figuruje nazwisko R. G. jako autora, współautora publikacji lub nagrania. Materiały te są zbiorem niepowiązanych ze sobą fragmentów książek i publikacji dotyczących sprzedaży bezpośredniej. Przedłożonych dowodów nie można przyporządkować do osoby R. G., np. przez odręczny opis lub podpis na materiale roboczym. Ponadto R. G. zaprzeczył, że wykonywał usługi na rzecz podatnika. Według organu podatkowego podatnik nie przedłożył żadnego dowodu, który w sposób nie budzący wątpliwości potwierdziłby faktyczne wykonanie usług przez R. G. Wobec powyższego organ podatkowy uznał, że faktury wystawione przez R. G. na rzecz podatnika nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń i mają jedynie na celu zwiększenie kwot podatku naliczonego do odliczenia. W odwołaniu od decyzji podatnik zarzucił, że okoliczność niewykonania usług przez R. G. nie została udowodniona przez organ podatkowy należycie i odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez R. G. jest nieuzasadniona. Strona przedłożyła dowody wykonania usług w postaci efektów pracy zleceniobiorcy, a więc wykazała, że czynności wymienione w fakturach zostały wykonane. Natomiast organ pierwszej instancji nie wskazał, jakiego rodzaju dowodów oczekuje, jakie dowody mógłby uznać za wiarygodne. Organ ten uznał, że faktury wystawione dla podatnika muszą być fikcyjne, ponieważ R. G. wystawiał fikcyjne faktury dla wielu podmiotów. Organ odwoławczy przede wszystkim wskazał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za sierpień i wrzesień 2004 r. został przerwany wskutek zajęcia rachunku bankowego podatnika w dniu 17 grudnia 2009 r., przy czym odpis tytułu wykonawczego doręczono podatnikowi w dniu 21 grudnia 2009 r. Ponadto organ drugiej instancji wyjaśnił, że przesłuchany jako świadek R. G. nie potwierdził wykonania usług udokumentowanych spornymi fakturami, a podpisanie pisemnego oświadczenia o wykonaniu usług, jak zeznał, zostało na nim wymuszone. Ustalenia organów podatkowych są spójne z ustaleniami Sądu Rejonowego dla W. – F., który w wyroku z dnia 6 lutego 2009 r. sygn. akt [...] uznał R. G. za winnego poświadczenia nieprawdy w 220 fakturach przez udokumentowanie usług, których faktycznie nie wykonał, a w punkcie 17 wyroku wymieniono zakwestionowane przez organ podatkowy faktury. W ocenie organu odwoławczego pomiędzy treścią faktur wystawionych przez R. G. a treścią wyjaśnień i załączników przedłożonych przez podatnika istnieją sprzeczności. Wśród załączników brak jest jakichkolwiek opracowań dotyczących analiz form internetowych działających na rynkach wschodnich, analiz rynku wschodniego o charakterze finansowo – ekonomicznym i innych materiałów, które można by powiązać z treścią spornych faktur. Podatnik nie odnosi się do treści faktur w ich faktycznym brzmieniu, lecz treść tę zmienia i dopasowuje do niej przedkładane materiały. Jeżeli R. G. wykonywał usługi, jak wyjaśnił podatnik, w zakresie wyszukiwania i dostarczania przedłożonych materiałów, to do tych czynności nie odnoszą się zakwestionowane faktury. W ocenie organu odwoławczego faktury wystawione przez R. G. na rzecz K. G. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 192 Ordynacji podatkowej. Skarżący wyjaśnił, że zadaniem R. G. było odnalezienie – głównie w Internecie – różnych materiałów informacyjnych o wskazanej przez skarżącego tematyce i przekazanie ich w formie papierowej skarżącemu. Zatem nie będąc autorem tych materiałów, R. G. nie mógł ich podpisywać. Skarżący przedłożył wszelkie dowody w celu udowodnienia wykonania usług. Poza fakturami są to umowa o współpracy, oświadczenie R. G. o wykonaniu usług oraz efekty prac w postaci załączników. Wystawianie przez R. G. innym podmiotom faktur za usługi, których nie wykonał, nie może stanowić dowodu niewykonania usług na rzecz skarżącego. Odmowa wiarygodności przedłożonym dowodom w postaci dokumentów (umowa, oświadczenie) oraz efektów wykonanych prac stanowi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponadto rozstrzygnięcie narusza zasady wyrażone w art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wątpliwości zostały rozstrzygnięte na niekorzyść skarżącego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi orz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż z innych przyczyn niż w niej wskazane. W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności rozważenia wymaga kwestia przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, skoro sprawa dotyczy podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2004 r. W myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie do powyższego przepisu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2004 r. ulegało przedawnieniu się z dniem 31 grudnia 2009 r. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał (na podstawie informacji zawartej w arkuszu odwoławczym organu pierwszej instancji), że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za sierpień i wrzesień 2004 r. został przerwany wskutek zajęcia rachunku bankowego podatnika w dniu 17 grudnia 2009 r. na podstawie tytułu wykonawczego, którego odpis doręczono podatnikowi w dniu 21 grudnia 2009 r. podczas spisywania przez poborcę skarbowego protokołu o stanie majątkowym. Zgodnie z art. 70 § 4 bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. O przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Redakcja tego przepisu nie pozostawia zatem wątpliwości, że określony tą regulacją skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia następuje w przypadku, gdy przed jego upływem dojdzie do kumulatywnego zaistnienia dwóch zdarzeń: po pierwsze - zastosowany zostanie środek egzekucyjny, po drugie – o zastosowaniu tegoż środka egzekucyjnego podatnik zostanie zawiadomiony. Nie jest wystarczające samo doręczenie zobowiązanemu tytułu wykonawczego, bowiem dla przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego konieczne jest aktywne prowadzenie egzekucji w sposób jawny dla zobowiązanego, w szczególności poprzez skuteczne i nie budzące wątpliwości zawiadomienie zobowiązanego o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Jak wynika z akt administracyjnych dotyczących postępowania egzekucyjnego, w dniu 17 grudnia 2009 r. został wystawiony dla K. G. tytuł wykonawczy nr [...] odnośnie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2004 r., który doręczono skarżącemu w dniu 21 grudnia 2009 r. (podpis otrzymującego w poz. 100), tj. w dniu sporządzenia protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego. Równocześnie w dniu 17 grudnia 2009 r. wystawiono zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego, stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w C. SA nr [...]EG/7210/13/1230992. Z potwierdzeń odbioru zawiadomienia wynika, że zostało ono doręczone bankowi w dniu 22 grudnia 2009 r., natomiast skarżącemu zawiadomienie to doręczono dopiero w dniu 7 stycznia 2010 r. (do rąk matki skarżącego M.G.). W rozpoznawanej sprawie podatnik został zawiadomiony o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego po upływie 5 – letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wobec powyższego należy stwierdzić, że nie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia w wyniku zastosowania wyżej wskazanego środka egzekucyjnego. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy nadmienił również o rozłożeniu na raty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2004 r. na wniosek podatnika, nie wyjaśniając przy tym, jakie znaczenie dla ewentualnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia może mieć ta okoliczność. Jednakże z akt administracyjnych sprawy wynika, że decyzją z dnia 16 kwietnia 2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – F. umorzył postępowanie w sprawie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych. Wobec powyższego, ponownie rozpoznając sprawę, organ podatkowy zobowiązany jest do uwzględnienia przedstawionej wykładni prawa. Przy ponownym badaniu skuteczności przerwania biegu terminu przedawnienia należy mieć również na uwadze treść postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – F. z dnia 19 lutego 2010 r. nr [...] oraz z dnia 13 października 2010 r. nr [...] umarzających postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu egzekucyjnego nr [...] ze względu na przedawnienie zaległości podatkowej z końcem 2009 r. Z uwagi na konieczność wyjaśnienia kwestii związanej z przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd uznał za niecelowe rozpatrzenie zarzutów podniesionych w skardze odnośnie wykonania usług przez kontrahenta podatnika. Z omówionych wyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Orzeczenie o wstrzymaniu jej wykonania znalazło swoją podstawę prawną w treści art. 152 p.p.s.a., orzeczenie zaś o kosztach sądowych w treści art. 200 p.p.s.a. (wpis sądowy w wysokości 131,00 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17,00 zł oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego w wysokości 600,00 zł).