I SA/Wr 106/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędzia WSA Katarzyna Radom- sprawozdawca, Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2011 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi: A. L. i P. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego: oddala skargę. Przedmiotem skargi A. Ł. i P. Ł. jest wskazane w sentencji wyroku postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...], nr [...]. Jak wynikało z akt sprawy pismem z dnia z dnia 27 lipca 2010 r. skarżący wnieśli o umorzenie postępowania egzekucyjnego z nieruchomości (nr ksiąg wieczystych [...],[...] i [...]). W uzasadnieniu wniosku wyjaśnili, że na wymienionych wyżej nieruchomościach ustanowiono hipotekę ustawową tytułem zabezpieczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r., określonego dla "A" s.c. decyzją z dnia [...]. Z dniem 29 stycznia 2002 r. powyższa spółka została zlikwidowana, a jej majątek stał się majątkiem wspólników, zgodnie z art. 875 Kodeksu cywilnego (k.c.). Dodali, że jako wspólnicy tej spółki, zgodnie z przepisami o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, nie są jej następcami prawnymi, ale są zaliczani do kręgu osób trzecich – ponoszą więc odpowiedzialność z tego tytułu na podstawie art. 115 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. – dalej O.p.). Zwrócili uwagę, że w stosunku do nich nie została wydana decyzja na podstawie art. 115 § 4 i § 5 O.p., a zatem brak podstaw do prowadzenia egzekucji ze wskazanych nieruchomości. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. umorzył postępowanie wszczęte wnioskiem skarżących uzasadniając, że o jego bezprzedmiotowości przesądza fakt nie prowadzenia postępowania egzekucyjnego z wymienionych nieruchomości, a dotyczącego zobowiązań spółki "A". Jako podstawę podjętego rozstrzygnięcia podano art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm. – dalej: k.p.a.) w związku z art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej: p.e.a.). W zażaleniu strony podnosiły, że twierdzeniu organu I instancji przeczy fakt wpisu hipoteki ustawowej w księgach wieczystych prowadzonych dla przedmiotowych nieruchomości, które od 1993 r. stanowiły własność P. i A. Ł., a od 2007 r. i 2008 r. stały się własnością A. M. F. na mocy umowy darowizny. Zaś o fakcie prowadzenia postępowania świadczy wezwanie do zapłaty zaległego podatku VAT, skierowane do obecnej właścicielki nieruchomości. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydane w I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w aktach sprawy brak jakiejkolwiek dokumentacji świadczącej prowadzeniu wobec skarżących postępowania egzekucyjnego zmierzającego do przymusowej realizacji zobowiązań spółki "A" s.c. z tytułu podatku od towarów i usług, zabezpieczonych poprzez wpis hipotek ustawowych w księgach wieczystych o podanych wyżej numerach. Nie było też prowadzone takie postępowanie wobec A. M. F., w rezultacie organ odwoławczy za organem I instancji wniosek stron z dnia 29 lipca 2010 r. uznał za bezprzedmiotowy. W skardze wniesionej skarżący wnosząc o uchylenie postanowienia organu II instancji podnieśli, że odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego i uznanie wniosku w tym zakresie za bezprzedmiotowy jest sprzeczne z art. 110 p.e.a. Wskazując na zasadność swojego stanowiska, powtórzyli argumenty podane w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że wprawdzie przepisy art. 110c § 1 i 2 p.e.a. stanowią o tym, że organ egzekucyjny przystępuje do egzekucji z nieruchomości przez jej zajęcie, które następuje przez wezwanie zobowiązanego, aby zapłacił egzekwowaną należność pieniężną w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, jednakże wystosowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. do A. M. F. wezwania do zapłaty należności nie sposób uznać za dokonane w trybie wskazanych przepisów. Z wezwaniem tym bowiem wystąpił wierzyciel wskazując na zagrożenie skierowania sprawy – w przypadku nieuregulowania należności – na drogę sądowego postępowania egzekucyjnego. Ustosunkowując się do odpowiedzi na skargę, w piśmie procesowym z dnia 27 stycznia 2011 r. skarżący wskazali, że w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego występuje zarówno jako organ egzekucyjny, jak i jako działający w imieniu wierzyciela – Skarbu Państwa – organ podatkowy. Natomiast zasadniczym błędem w postępowaniu organu I instancji jest w tej sprawie fakt nieprzeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania w podatku od towarów i usług spółki "A" s.c. na osoby trzecie, czyli jej wspólników, co powinno być dokonane niezwłocznie po jej likwidacji, o czym był organ podatkowy powiadomiony w terminie przewidzianym przepisami Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do pisma skarżących, Dyrektor Izby Skarbowej we W. podtrzymał stanowisko zajęte w sprawie. Dodatkowo wyjaśnił, że brak decyzji orzekającej o odpowiedzialności wspólników za zobowiązania zlikwidowanej spółki jest dla niniejszej sprawy obojętne. Stosownie bowiem do treści art. 108 § 4 O.p., egzekucja zobowiązania wynikającego z takiej decyzji może być wszczęte dopiero wówczas, gdy egzekucja majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Z kolei z istoty uregulowań zawartych w ustawie o księgach wieczystych i hipotece wynika, że wierzyciel, którego należności są zabezpieczone na nieruchomości, może dochodzić zaspokojenia z niej bez względu na to, czyją stała się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości. Osoba trzecia jest dłużnikiem rzeczowym wierzyciela hipotecznego i dopóki jest możliwość egzekwowania należności od dłużnika rzeczowego, to nawet, jeżeli istniałaby w obrocie prawnym decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej, egzekucja obowiązku wynikającego z tej decyzji byłaby niedopuszczalna. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu zasadnie organ podatkowy umorzył postępowanie wszczęte wnioskiem skarżących z dnia 27 lipca 2010 r. Zgodnie z art. 17 § 1 p.e.a., o ile przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie to służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia postanowienia. Z kolei, stosownie do treści art. 18 p.e.a., jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Art. 105 § 1 k.p.a. stanowi, że gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przy czym, mając na uwadze brzmienie przytoczonego wyżej art. 17 § 1 p.e.a., rozstrzygnięcie wydane w trybie przepisów p.e.a. musiało przyjąć formę postanowienia a nie decyzji. Odnosząc się do zagadnienia bezprzedmiotowości postępowania, wskazać trzeba, że co do zasady, na gruncie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i Kodeksu postępowania administracyjnego, aby postępowanie było przedmiotowe musi dotyczyć sprawy o charakterze administracyjnym. Dana sprawa może utracić tę cechę w trakcie już toczącego się postępowania, a może nie mieć przymiotu administracyjnego jeszcze przed wszczęciem postępowania. Jak wynika z akt sprawy złożony przez skarżących wniosek dotyczył umrzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego (ich zdaniem) w związku z ustanowieniem hipoteki, którą obciążone zostały nieruchomości będące w 2000 r. w użytkowaniu wieczystym skarżących jako wspólników spółki cywilnej, celem zabezpieczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące, określonego decyzją z dnia [...]. Wpis hipoteki nastąpił z wniosku ówczesnego Urzędu Skarbowego w G. z 27 października 2000 r., skierowanego do Sądu Rejonowego w G. Wydział Ksiąg Wieczystych, na podstawie art. 34 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.). Przepis ten stanowił, że Skarbowi Państwa i jednostce samorządu terytorialnego przysługuje hipoteka ustawowa na wszystkich nieruchomościach podatnika z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2 oraz z tytułu zaległości podatkowych w podatkach stanowiących ich dochód. Wyjaśnić należy, że w drodze ustawy zmieniającej przepisy Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 39, poz. 459), na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, hipoteki ustawowe wpisane do księgi wieczystej (w tym także na podstawie art. 34 O.p.) przed dniem w życie ustawy zmieniającej stały się z tym dniem hipotekami przymusowymi. Hipoteka jest instytucją prawa cywilnego i stanowi ograniczone prawo rzeczowe. W rezultacie wyklucza to możliwość zakwalifikowania sprawy, w której skarżący złożyli wniosek jako administracyjnej. Zwrócić też trzeba uwagę, że hipoteka jako prawo rzeczowe jest instytucją prawa materialnego, a nie procesowego (stąd nie można mówić o prowadzonym postępowaniu) i stanowi zabezpieczenie zobowiązania należnego wierzycielowi. Jej definicja została zawarta w art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz. U. 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.), który stanowi, że w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości. Wierzycielem hipotecznym (rzeczowym), o którym mowa w przytoczonym przepisie, jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. działający w imieniu Skarbu Państwa. Tenże organ podatkowy, realizując uprawnienie wynikające z treści hipoteki, zażądał od właściciela nieruchomości, którym w dniu wezwania, to jest 18 maja 2010 r., była A. M. F., uregulowania należności zabezpieczonej tym prawem. Stąd wynika, że – wbrew twierdzeniom skarżących – powyższe wezwanie nie było skierowane w trybie art. 110c § 1 i 2 p.e.a. i nie świadczyło o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym w administracji, o umorzenie którego wnosili. Trafnie zwrócił na to uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę. Wypada również dodać, że stosownie do treści art. 75 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, zaspokojenie wierzyciela hipotecznego z nieruchomości następuje według przepisów o sądowym postępowaniu egzekucyjnym, chyba że z nieruchomości dłużnika jest prowadzona egzekucja przez administracyjny organ egzekucyjny. W związku z tym w powyższym wezwaniu rygorem nieuiszczenia w terminie wyznaczonym przez wierzyciela (organ podatkowy) należności zabezpieczonej hipoteką było skierowanie sprawy na drogę sądowego postępowania egzekucyjnego. Na podstawie art. 758 Kodeksu postępowania cywilnego (k.p.c.), sprawy egzekucyjne należą do właściwości sądów rejonowych i działających przy tych sądach komorników. Czynności egzekucyjne są wykonywane przez komorników z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla sądów (art. 759 § 1 k.p.c.). W świetle przytoczonej regulacji zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego nie mógł prowadzić postępowania egzekucyjnego w administracji i nie pełnił roli organu egzekucyjnego. Ponadto zauważyć należy, że na dzień złożenia wniosku o dokonaniu wpisu hipoteki ustawowej, to jest 27 października 2000 r., organ administracyjny nie miał kompetencji do prowadzenia egzekucji z nieruchomości, ponieważ instytucję tę ustawodawca wprowadził dopiero ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 125, poz. 1368), która weszła w życie 30 listopada 2001 r. Końcowo, odnosząc się do zarzutów strony skarżącej co do braku decyzji stwierdzającej odpowiedzialność wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej jako osób trzecich za jej zobowiązania, to kwestia ta pozostaje poza zakresem rozpoznawanej sprawy. Art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany z zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice sprawy wyznacza przedmiot rozstrzygnięcia, które zostało zaskarżone. W niniejszej sprawie jest to postanowienie o umorzeniu postępowania z wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Sąd zatem jest władny rozstrzygnąć, czy organ administracji publicznej załatwił wniosek skarżących zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (tu: procesowego). Natomiast zagadnienie odnoszące się do obowiązku wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich, może być przedmiotem odrębnej skargi na bezczynność organu podatkowego. Przy czym i ta musi spełniać wymogi proceduralne, aby mogła być skutecznie rozpoznana. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie stwierdził, aby zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzające go postanowienie organu I instancji naruszały przepisy postępowania w sposób, który mógłby wpłynąć na wynik sprawy. Tym samym skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).