I SA/Wr 1121/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Katarzyna Radom, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 1 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi S.L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 27 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 12 kwietnia 2016 r. nr [...] i postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 22 grudnia 2015 r. nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego S. L. kwotę 597 ( pięćset dziewięćdziesiąt siedem ) zł tytułem zwrotu kosztów sądowych. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy wydane przez ten sam organ postanowienie z 12 kwietnia 2014 r., nr [...], którym pozostawiono bez rozpoznania zażalenie wniesione w imieniu S. L. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 25 stycznia 2016 r. nr [...] pozostawiające bez rozpoznania wniosek złożony w imieniu S. L. o odroczenie terminu płatności podatku od spadków i darowizn. Z akt sprawy wynika, że w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 9 listopada 2015 r. (wpływ do organu podatkowego w dniu 3.12.2015 r.) został sformułowany wniosek o odroczenie terminu płatności ustalonego tą decyzją podatku w kwocie 13.364 zł do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w spawie ustalenia zobowiązania. Odwołanie podpisał radca prawny S. K. reprezentujący w postępowaniu podatkowym S. L. Pismem z 22 grudnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wezwał S. L., w trybie art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej O.p.), do uzupełnienia w terminie 7 dni braków formalnych wniosku z 3 grudnia 2015 r. o odroczenie terminu płatności podatku od spadków i darowizn przez doręczenie organowi podatkowemu pełnomocnictwa dla osoby, która podpisała wniosek, tj. dla radcy prawnego S. K.. Wezwanie doręczono adresatowi 4 stycznia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. , postanowieniem z 25 stycznia 2016 r. nr [...], pozostawił bez rozpoznania podanie z 3 grudnia 2015 r. stwierdzając, że nie zostały w terminie uzupełnione braki formalne wniosku, gdyż nie dołączono do akt sprawy pełnomocnictwa dla osoby, która podpisała wniosek. Postanowienie doręczono stronie 29 stycznia 2016 r. W zażaleniu na to postanowienie (nadane w Urzędzie Pocztowym w dniu 10.02.2016 r.), podpisanym przez radcę prawnego S. K., strona zarzuciła naruszenie: - art. 138a § 1 w zw. z art. 145 § 2 O.p. przez brak doręczenia korespondencji pełnomocnikowi strony ustanowionemu na podstawie złożonego pełnomocnictwa ogólnego; - art. 138d § 1 O.p. przez niezastosowanie się do treści pełnomocnictwa udzielonego przez S. L. wobec wiążących organ podatkowy zobowiązań zawartych w treści przytoczonego artykułu, tj. do prowadzenia wszystkich spraw przed właściwym organem podatkowym; - art. 127 w zw. z art. 138d § 1 O.p. przez nieuznanie przez organ podatkowy pełnomocnictwa ogólnego do reprezentowania strony jako uprawnionego do działania we wszystkich sprawach; - art. 120 w zw. z art. 138o O.p. przez niezastosowanie się do przepisów prawa cywilnego dotyczących zakresu obowiązywania pełnomocnictwa, a szczególnie art. 91 K.p.c. W uzasadnieniu podniesiono, że wezwanie o uzupełnienie braków formalnych zostało nieprawidłowo skierowane do strony zamiast do wnoszącego pismo pełnomocnika strony. Doręczenie to było zatem niewłaściwe. Niewłaściwym jest też, w rozumieniu art. 138d § 1 O.p., żądanie organu pełnomocnictwa szczególnego w związku ze złożonym odwołaniem i zawartym w jego treści wnioskiem, w sytuacji, gdy pełnomocnictwo ogólne obejmowało całość działań pełnomocnika. W aktach sprawy znajduje się też: - wezwanie z dnia 29.12.2015 r. skierowane do S. L. w związku z wątpliwościami co do zakresu umocowania dla radcy prawnego S. K., które wynika z uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa udzielonego 20 kwietnia 2013 r., - pismo z dnia 4.01.2016 r. S. L., wyjaśniające zakres umocowania oraz uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa dla radcy prawnego St. K. udzielonego w dniu. 19.12.2014 r. Pismem z 10 marca 2016 r. radca prawny S. K., w związku z zażaleniem z dnia 10.02.2016 r., został wezwany przez Dyrektora Izby Skarbowej do uzupełnienia w terminie 7 dni braków formalnych przez złożenie, w formie przewidzianej prawem, pełnomocnictwa do reprezentowania S. L.. Organ odwoławczy wyjaśnił, że art. 137 § 3 O.p. wymagał od pełnomocnika dołączenia do akt sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego pełnomocnictwa. Z uwagi na brak takiego pełnomocnictwa w aktach sprawy, tym, samym w postępowaniu z zażalenia z dnia 10.02.1016 r. organ odwoławczy nie może rozpoznać merytorycznie zażalenia. Jednocześnie stwierdzano, że z dniem 1.01.2016 r. zmianie uległy przepisy dotyczące pełnomocnictwa i konieczne jest uwzględnienie tych zmian, w szczególności dotyczy to wypełnienia części C, poz. 26 formularza PPS-1, gdzie podpis powinna złożyć osoba udzielająca pełnomocnictwa, a w części D.1 w poz. 44 powinien zostać wpisany adres elektroniczny, który jest wykorzystywany przez organ podatkowy (ePUAP). Pełnomocnictwo odpowiadające wskazanym wymowom należy złożyć w terminie 7 dni. W odpowiedzi na wezwanie radca prawny złożył ponownie uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa (bez daty jego udzielenia) upoważniający pełnomocnika do działania w imieniu S. L. we wszystkich sprawach podatkowych przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w K. , Dyrektorem Izby Skarbowej we W., WSA we Wrocławiu i NSA w Warszawie dotyczących spadku po bracie T. L. i powołał się na art. 137 § 4 O.p. w zw. z art. 99 § 2 Kc. Postanowieniem z 12 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej pozostawił zażalenie z dnia 10 lutego 2016 r. bez rozpoznania, wskazując, że przedłożone pełnomocnictwo nie zawierało formy wymaganej przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r. Postanowienie doręczono radcy prawnemu w dniu 18.04.2016 r. W dniu 28 kwietnia 2016 r. wpłynął do organu odwoławczego wniosek z dnia 25 kwietnia 2016 r. (nadany w Urzędzie Pocztowym w dniu 25.04.2016 r.) o przedłużenie terminu do złożenie zażalenie na ww. postanowienie z uwagi na stan zdrowie, w którym, wskazując na ostrożność procesową radca prawny stwierdził, że nie zgadza się z postanowieniem i kwestionuje podstawę prawną rozstrzygnięcia. Pismem z 29 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej, kierując się tym, że pismo z dnia 25 kwietnia 2016 r., złożono w terminie do złożenia zażalenia, zwrócił się do radcy prawnego S. K. o sprecyzowania zarzutów i poinformował, że nie jest możliwe przedłużenie terminu do wniesienia zażalenia. Pismo doręczono adresatowi w dniu 25 .05.2016 r., oraz przesłano do wiadomości stronie. Postanowieniem z 27 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Wyjaśnił, że dokument pełnomocnictwa, na który powoływał się radca prawny, nie czynił zadość warunkom przewidzianym w art. 137 § 3 O.p., który wymagał od pełnomocnika dołączenia do akt każdej konkretnej sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, także sprawy dotyczącej odroczenia terminu płatności podatku. Brak pełnomocnictwa uniemożliwiał merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Także zażalenie na postanowienie o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku o odroczenie terminu płatności podatku od spadków i darowizn zostało złożone przez osobę nie mającą prawidłowego, tj. zgodnego z przepisami, umocowania do działania w imieniu strony. Uwzględniając powyższe oraz przyjmując, że pismo z 25 kwietnia 2016 r. – wniosek o przedłużenie terminu do złożenia zażalenie - wniesione zostało w terminie do wniesienia zażalenia na postanowienie z 12 kwietnia 2016 r. i z jego treści wynikało, że strona reprezentowana przez pełnomocnik nie zgadza się z postanowieniem i kwestionuje jego podstawę prawną, Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznał to pismo jako zażalenie i utrzymał w mocy zaskarżone tym zażaleniem postanowienie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona (reprezentowana przez radcę prawnego S. K.) wniosła o uchylenie postanowienia organów obu instancji jako naruszających art. 120 O.p. oraz o zasądzenia kosztów zastępstwa procesowego. W ocenie Skarżącego orzeczenie narusza art. 137 § 1 i § 3 O.p. w zw. z § 4 przez żądanie dodatkowego wykazania umocowania pomimo uprzedniego złożenia wypełnionego i podpisanego druku pełnomocnictwa wraz z oświadczeniem woli złożonym listownie przez mocodawcę. Oparcie rozstrzygnięcia na art. 138a § 1 i § 2 O.p. bez uwzględnienia treści art. 137 § 1 i § 3 w zw. z § 4 O.p. powoduje znaczące naruszenie prawa przez przyjęcie, że w toku postępowania żądane jest udzielenie odrębnego pełnomocnictwa na potrzeby tej samej sprawy. Zauważył, że w art. 138a–c O.p. wprowadzono od 1 stycznia 2016 r. zmiany, a art. 138d–k zmiany weszły w życie od 1 lipca 2016 r. Doszło zatem do znaczącej dysfunkcji pojęcia umocowania, gdyż w okresie wydania postanowienia istniała dysproporcja krzywdząca Skarżącego. Zdanie Skrzącego niewłaściwie zastosowano art. 138a O.p. w sytuacji gdy przepisy poprzedzające, tj. art. 137 O.p. stwarzały regulacje prawną pozwalającą na przyjęcie pełnomocnictwa złożonego uprzednio jako zgodnego z prawem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2016, poz. 718 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi oraz powołaną postawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, zaś w myśl art. 135 P.p.s.a., Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów i czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy, której dotyczy skarga, jeśli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. W zakresie tak określonej kognicji Sądy skarga jest zasadna. Z akt sprawy wynika, że zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu utrzymał w mocy postanowienie tego organu z 12 kwietnia 2016 r. pozostawiające bez rozpoznania zażalenie na postanowienie z 10 lutego 2016 r. z uwagi na nieuzupełnienie w terminie braków formalnych pisma, tj. brak pełnomocnictwa dla radcy prawnego S. K., które spełnia wymogi określone w przepisach Ordynacji podatkowej obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając jako organ odwoławczy, przyjął, że postępowanie zażaleniowe zostało skutecznie zainicjowane pismem radcy prawnego S. K. z 25 kwietnia 2016 r. (data nadania w Urzędzie pocztowym) o przedłużenie terminu do złożenia zażalenie z uwagi na stan zdrowia, w którym stwierdził on, że z ostrożności procesowej nie zgadza się z postanowieniem i kwestionuje jego podstawę prawną. Organ odwoławczy, uwzględniając, że pismo złożono w terminie do wniesienia zażalenia słusznie wzywał (pismo 29 kwietnia 2016 r.) składającego pismo radcę prawnego do sprecyzowania zarzutów i powiadomił go o braku możliwości prawnych przedłużenia terminu do wniesienia zażalenia. Mimo braku reakcji radcy prawnego S. K., a także mimo braku umocowania do działania w imieniu strony, organ odwoławczy rozpoznał jednak pismo radcy prawnego S. K. jako zażalenie strony - S. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 12 kwietnia 2016 r. pozostawiające bez rozpoznania zażalenie z 10 lutego 2016 r. wniesione przez radcę prawnego S. K. z uwagi na brak skutecznego pełnomocnictwa do reprezentowania strony – S. L.. Zaskarżone postanowienie zostało zatem wydane z naruszeniem zarówno art. 222 w zw. z art. 239 O.p. jak i art. 169 § 1 w zw. z art. 138a tej ustawy. Zgodnie z art. 222 O.p., który stosownie do art. 239 O.p. ma zastosowanie także do zażaleń, odwołanie (zażalenie) od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Organ odwoławczy uznał, że pismo z 25 kwietnia 2016 r. radcy prawnego S. K. nie zawiera istotnych elementów zażalenie, wynika to z pisma z 29 kwietnia 2016 r., którym zasadnie wezwano pełnomocnika do uzupełnienia w tym zakresie braków pisma. Nie dostrzegł jednak organ odwoławczy, że w niniejszej sprawie wystąpił także inny brak formalny, tj. brak umocowania do działania pełnomocnika w imieniu strony. Nie dostrzegając tego braku Dyrektor Izby Skarbowej nie wezwał pełnomocnika, w trybie art. 169 §1 O.p., do złożenia stosownego pełnomocnictwa, czym naruszył ww. przepis oraz art. 121 § 1 i § 2 O.p. Jest to tym bardziej niezrozumiałe, że przyczyną pozostawienia, postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z 12 kwietnia 2016 r., bez rozpoznania zażalenia z 10 lutego 2016 r., wniesionego w imieniu strony przez radcę prawnego S. K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 25 stycznia 2016 r. był brak stosownego umocowania do działania w imieniu strony. Nie można zatem przyjąć, że na wcześniejszym etapie postępowania takie umocowanie się pojawiło. W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, naruszono także art. 222 O.p. Jeśli bowiem organ odwoławczy przyjął, że konieczne jest uzupełnienia braków formalnych przez sprecyzowanie zarzutów zażalenia i wzywał do uzupełnia tych braków, to w przypadku ich nieuzupełnienia winien wyjaśnić, co zadecydowało o tym, że zmienił swoją ocenę, a w postanowieniu zaskarżonym do Sądu brak takiego wyjaśnienia. Naruszenie przepisów art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 138a i art. 121 § 1 i § 2 tej ustawy oraz art. 222 O.p. było podstawą do uchylenie zaskarżonego postanowienia (tj. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 27 czerwca 2016 r.). Kolejne postanowienie poddane ocenie Sądu to postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 12 kwietnia 2016 r. Postanowieniem tym pozostawiono bez rozpoznania zażalenie z dnia 10.02.2016 r. z uwagi na nie uzupełnienie przez pełnomocnika strony braku formalnego w postaci pełnomocnictwa odpowiadającego wymogom określonym w art. 138e O.p. (brzmienie obowiązujące od dnia 1.01.2016 r.) oraz w wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 O.p. rozporządzeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 10.03.2016 r. wezwano radcę prawnego S. K. do uzupełnienia braków formalnych zażalenia przez złożenie pełnomocnictwa. Radca prawny w odpowiedzi na to wezwanie złożył uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa udzielonego przez stronę, który wg organu podatkowego nie odpowiadał wymogom określonym w obowiązujących przepisach. W ocenie Sądu, w takim przypadku, uwzględniając zasadę wynikającą z art. 121 § 1 i § 2 O.p., organ podatkowy winien wezwać stronę do podpisania zażalenia i w ten sposób potwierdzenia czynności dokonanych przez pełnomocnika, który nie przedstawił umocowania do działania w imieniu strony odpowiadającego nowym, szczególnym uregulowaniom w zakresie pełnomocnictw do działania w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy zobowiązany jest bowiem zapewnić stronie, w szczególności w przypadku zmiany przepisów procesowych, informację zapewniającą możliwość dochodzenia swoich praw w drodze postępowania instancyjnego. W ocenie Sądu, należy też uwzględnić, że w aktach sprawy znajduje się pismo S. L. (strony) z dnia 4.01.2016 r. wyjaśniające zakres pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu S. K. oraz uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa. Pismo strony było odpowiedzią na wezwanie skierowane do strony w dniu 29.12.2015 r. (tj. przed zmianą przepisów O.p. w zakresie formy pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym) i dotyczyło wątpliwości, co do zakresu umocowania wynikającego z pełnomocnictwa udzielonego przez stronę radcy prawnemu St. K. w dniu 20 kwietnia 2013 r. Uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa (z dnia 20.04.2013 r. jak i kolejny z 2014 r.) odpowiadał przepisom obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. (art. 137 § 3 O.p.), ponowne wezwanie radcy prawnego S. K. (pismo z dnia 10.03.2016 r.), jako pełnomocnika strony, do złożenia kolejnego pełnomocnictwa zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2016 r. mogło zatem wprowadzić w błąd i pełnomocnika i stronę. W konsekwencji, zdaniem Sądu, postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 12 kwietnia 2016 r. narusza zasadę zaufania do organów podatkowych i obowiązek informowania strony o obowiązujących przepisach procesowych. Także postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 25 stycznia 2016 r. zostało wydane z naruszeniem prawa procesowego. Wniosek strony z 3 grudnia 2015 r. o odroczenie terminu płatności podatku od spadku został zamieszczony w odwołaniu od decyzji wymierzającej stronie podatek od spadku. Odwołanie to, tym samym i wniosek o odroczenie terminu płatności podatku, podpisał radca prawny S. K.. Ponieważ wniosek o odroczenie terminu płatności podatku inicjował nowe postępowanie i do wniosku tego nie dołączono pełnomocnictwa organ podatkowy, stosownie do art. 169 §1 O.p., winien wezwać wnoszącego podanie, tj. pełnomocnika strony do uzupełnienia braków formalnych przez dołączenie do akt nowej sprawy pełnomocnictwa uprawniającego do działania w imieniu strony. Obowiązek taki wynika wprost z art. 169 §1 O.p. To pełnomocnik dysponuje bowiem pełnomocnictwem, a nie strona. W niniejszej sprawie, jak wynika z akt sprawy, organ podatkowy do uzupełninia braku formalnego wniosku, poprzez złożenie pełnomocnictwa wezwał stronę zamiast pełnomocnika, który podpisał wniosek. Nieprawidłowo skierowane wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku nie może skutkować, pozostawieniem tego wniosku bez rozpoznania. Pozostawiając zatem bez rozpoznania wniosek strony z 3 grudnia 2015 r. o odroczenie terminu płatności podatku od spadku z powodu nieuzupełnienia braków formalnych tego wniosku, tj. z powodu niezłożenia przez stronę odpisu pełnomocnictwa dla radcy prawnego S. K. narusza art. 169 §1 O.p w zw. z art. 121 tej ustawy. Odnosząc się do zarzutów skargi należy stwierdzić, że w dniu złożenia wniosku o odroczenie terminu płatności podatku od spadków, tj. 3 grudnia 2015 r. obowiązywały zakresie pełnomocnictw w postępowaniu przed organami podatkowymi przepisy art. 136 i art. 137 O.p. Zgodnie z tymi przepisami i utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych jeśli pełnomocnik strony inicjował nowe postępowanie zobowiązany był do akt tego postępowania złożyć pełnomocnictwo (uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa). Jeśli nawet w postępowaniu dotyczącym podatku od spadku strona była reprezentowana przez pełnomocnika i w aktach sprawy znajdowało się pełnomocnictwo, także pełnomocnictwo ogólne (z akt sprawy nie wynika jakie pełnomocnictwo i czy w ogóle znajdowało się w aktach tamtej sprawy), to pełnomocnik inicjując inne postępowanie, w niniejszej sprawie dotyczące odroczenia terminu płatności podatku od spadku, zobowiązany był do akt tej nowej sprawy złożyć uwierzytelniony odpis lub oryginał pełnomocnictwa. Ponieważ w niniejszej sprawie, jak wynika z akt sprawy, przed 1 stycznia 2016 r. nie zostało złożone do akt sprawy dotyczącej odroczenia terminu płatności podatku od spadków pełnomocnictwo dla radcy prawnego S. K. nie ma zastosowania przepis art. 25 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 – dalej: ustawa zmieniająca). Oznacza to, że na wezwania organu podatkowego kierowane od 1 stycznia 2016 r. konieczne było złożenie pełnomocnictwa odpowiadającego przepisom obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. Przy czym, jak wynika z akt sprawy radca prawny S. K. dysponował pełnomocnictwem szczególnym (a nie jaj twierdzi ogólnym). Zgodnie zatem z art. 138e O.p. i wydanym na podstawie art. 138j § 1 pkt 2 O.p. rozporządzeniem Ministra Finansów z 28 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz. U. z 2015 r. poz. 2330) winien pełnomocnictwo to złożyć na formularzu, którego wzór zamieszczono w ww. rozporządzeniu. Powoływane przez stronę skarżącą przepisy art. 136 i art.137 O.p. zostały uchylone ww. ustawa zmieniającą i od 1 stycznia 2016 r. już nie obowiązują, zaś przepisy Kodeksu cywilnego i Kodeksu postępowania cywilnego, w myśl art. 138o O.p., stosuje się w zakresie nie uregulowanym w rozdziale 3a "Pełnomocnictwo" działu IV. "Postepowanie podatkowe" Ordynacji podatkowej. Jakkolwiek zarzuty skargi nie okazały się uzasadnione, to Sąd dopatrzył się w niniejszej sprawie innych naruszeń prawa procesowego, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 §1 i art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ,uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 27 czerwca 2016 r., poprzedzające je postanowienie tego organu z 12 kwietnia 2014 r. oraz postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 25 stycznia 2016 r. jako będącego w granicach sprawy, której dotyczy skarga, gdyż było to niezbędne do końcowego załatwienia sprawy. Ponownie rozpoznając wniosek strony o odroczenie terminu płatności podatku od nieruchomości organ podatkowy winien skierować wezwanie o uzupełnienie braków formalnych w trybie art. 169 §1 O.p. do wnoszącego pismo, tj. racy prawnego S. K. i wyjaśnić, że zastosowanie w niniejszej sprawie będą miały przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2016 r.