I SA/Wr 1145/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia 23 czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki A. z siedzibą w Ś. w podatku od towarów i usług za sierpień 2002 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. wstrzymuje wykonanie decyzji określonej w pkt I, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. kwotę 385 zł (słownie: trzysta osiemdziesiąt pięć) złotych na rzecz P. S. tytułem zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowego. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 13 czerwca 2008 r. uchylił wyrok tut. Sądu z dnia 11 stycznia 2007 r. (sygn. I SA/Wr 1270/06PP) i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Zaskarżonym rozstrzygnięciem WSA we Wrocławiu oddalił skargę P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A Spółka z o. o. z siedzibą w Ś. w podatku od towarów i usług za sierpień 2002 r. Zaległość tą określił Spółce decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. utrzymaną w mocy przez organ odwoławczy po rozpatrzeniu odwołania z [...]. Organy podatkowe ( organ II instancji podzielił w tym zakresie argumentację I instancji) uznały, że w przedmiotowej sprawie istnieją przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności na P.. S. - byłego członka zarządu spółki z o.o. A, za zaległości podatkowe tej spółki. Powołując się na zebrany materiał dowodowy stwierdzono, że P. S. w momencie powstania zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2002 r. pełnił obowiązki prezesa zarządu spółki i był jedynym jej udziałowcem, spółka nie uiściła zaległej kwoty podatku, egzekucja administracyjna z majątku spółki z o.o. A okazała się w całości bezskuteczna, w związku z czym umorzono to postępowanie, zaś były członek zarządu nie wykazał istnienia okoliczności, które dawałyby podstawę do odstąpienia od orzeczenia o odpowiedzialności. Nie wskazał również mienia spółki, z którego mogłaby być skutecznie prowadzona egzekucja. Podkreślono przy tym, że ciężar wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności członka zarządu spoczywa na stronie. Ponadto organy podatkowe nie dowodziły istnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki, dlatego też zdaniem organu odwoławczego bezzasadnym jest także zarzut naruszenia art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 ze zm.). - W złożonej skardze do WSA we Wrocławiu podatnik wnosząc o uchylenie decyzji II instancji w całości, zarzucił naruszenie: - art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że istnieją przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe A Sp. z o. o. na skarżącego; - art. 1 i 5 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24.10.1934 r. Prawo upadłościowe, a także art. 10 i 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że istniały przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki A Sp. z o. o. w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego, a zatem, że podatnik nie może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania tej spółki. -przepisów prawa procesowego przez organy podatkowe mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego oparte na niepełnym materiale dowodowym sprawy oraz wywiedzenie błędnej podstawy materialnej uprawniającej do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania spółki A Sp. z o. o. na skarżącego, a w konsekwencji naruszenie art. 122, art. 180 § 1 i 2 art. 181 pkt 3, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz. 60 ze zm.), przy braku faktycznego ustosunkowania się do wszystkich dowodów i twierdzeń istniejących lub podniesionych przez stronę w toku postępowania podatkowego Uzasadniając powyższe zarzuty, skarżący w pierwszej kolejności wskazał, że zobowiązanie w podatku VAT wraz z dodatkowym zobowiązaniem w tym podatku dotyczące spółki A Sp. z o.o. zostało ustalone przez organ podatkowy l instancji w sposób wadliwy i z naruszeniem procedury podatkowej, gdyż decyzje w tym zakresie nie zostały skutecznie doręczone. Tym samym nie można dokonać przeniesienia odpowiedzialności zobowiązania na osobę trzecią (członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Wadliwe w przekonaniu Strony jest również postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec A Sp. z o.o., albowiem pisma i upomnienia były kierowane - zamiast na adres spółki A Sp. z o.o. - do P. S., a tym samym doręczenia są nieskuteczne. Podatnik podniósł też, że egzekucja z majątku spółki A Sp. z o.o. winna być przeprowadzona co do całego majątku spółki, a w rozpatrywanej sprawie organ egzekucyjny nie skierował egzekucji do całego majątku spółki. Stwierdził przy tym, że nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania Spółki na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy nie został zaspokojony z powodu niepodjęcia egzekucji we właściwym czasie. Strona ponadto podniosła, że jedna z wierzytelności spółki A Sp. z o.o. wobec firmy B Sp. z o.o. istniała w dacie powstania zobowiązań podatkowych i w dacie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a egzekucja nie została do niej skierowana. Ponadto podatnik wyjaśnił, że w dacie powstania zobowiązania w podatku VAT spółka A Sp. z o. o. nie była niewypłacalna i nie istniały żadne przesłanki do ogłoszenia jej upadłości, co wynika wprost z dokumentów finansowych spółki A Sp. z o. o. na dzień [...] złożonych do akt sprawy. Podniesiono także, że w trakcie pełnienia funkcji członka zarządu nie wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, a ewentualne późniejsze ich pojawienie się nie upoważniało byłego członka zarządu do wystąpienia z takim wnioskiem. Zdaniem Skarżącego, przeniesienie odpowiedzialności na członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki możliwe jest jedynie w sytuacji wykazania winy tego członka zarządu w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Po rozpatrzeniu skargi na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał rozstrzygnięcie organów podatkowych za słuszne i zgodne z przepisami proceduralnymi i materialnymi. Naczelny Sad Administracyjny uwzględniając skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 13 czerwca 2008 r. uznał za zasadny zarzut w zakresie wadliwej oceny Sądu I instancji co do zastosowania przez organy podatkowe w postępowaniu art. 122, art. 180 § 1 i 2, art. 181 pkt 3, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa, w sytuacji błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, i przy braku faktycznego ustosunkowania się do wszystkich dowodów i twierdzeń istniejących lub podniesionych przez stronę w toku postępowania podatkowego. Zdaniem Sądu II instancji, uchybienia organu prowadzącego postępowanie - i w konsekwencji ocena tych uchybień przez Sąd I instancji dotyczyły zbadania przesłanek egzoneracyjnych, jak wykazanie we właściwym czasie zgłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego lub braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Powoływanie się Skarżącego na sprawozdania finansowe spółki WSA ocenił jako nie dowodzące braku tej winy. nie uzasadniając tego twierdzenia w żaden sposób, pomimo, że w skardze P. S.a podnosił, że nie istniały przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki w okresie, kiedy pełnił funkcję prezesa zarządu, Zdaniem zatem NSA w sposób błędny zweryfikowano czynności podjęte w toku postępowania przez organy podatkowe jako spełniające warunki wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Okoliczności wskazane powyżej przez Sąd Odwoławczy zostały przedstawione w zaleceniach jako przedmiot rozważań Sądu I instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpatrując sprawę ponownie zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót p.p.s.a. podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż stoi ono na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c") - sąd uwzględnia skargę. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Ustosunkowując się do zarzutów rozpoznawanej skargi należy na wstępie zwrócić uwagę na treść art. 190 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że "Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny". Uwzględniajac zatem wyrażoną przez NSA w przedmiotowej sprawie oceny prawnej oraz wypełniając wskazania co do dalszego postępowania. należy zaakcentować fakt, że uzasadnionym jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów postępowania, a zwłaszcza art. 122 i 187 § 1 O.p.. Wyrażona w art. 122 zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 nakładający powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. Powyższe obowiązki nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający w I instancji, ale również na podatkowy organ odwoławczy. Skoro zaś skarżący powoływał się na okoliczności wyłączające jego odpowiedzialność i przedstawiał dokumentację finansową firmy, to obowiązek przeprowadzenia stosownego postępowania w tym zakresie spoczywał na organie podatkowym. Niezależnie od powyższego stwierdzić należy, że stan sprawy pozwala na wykazanie naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na jej wynik. Zgodnie z art. 116 § 1 i 2 O.p. w przedmiotowym stanie faktycznym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich mają zastosowanie następujące zasady. Stosownie do treści tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków. Do ustalenia zatem odpowiedzialności członka zarządu konieczne jest nie tylko ustalenie pozytywnych jej przesłanek, czyli bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez niego tej funkcji, ale także wykazanie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przedmiotowej sprawie organy ograniczyły się do wykazania przesłanek pozytywnych, pomijając bądź dokonując błędnej oceny okoliczności wyłączających odpowiedzialność skarżącego za zaległości spółki. Podkreślenia w rozpatrywanej sprawie wymaga fakt, że skarżący jedynie w okresie pełnienia funkcji prezesa miał wpływ na jej działalność. Gdyby w tym okresie wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość to byłby to jego obowiązek, którego zaniedbanie mogłoby skutkować odpowiedzialnością w trybie art. 116 § 1 O.p. Jeżeli natomiast stan taki zaistniał po tej dacie to jest to okoliczność wyłączająca jego odpowiedzialność, bowiem ewentualne niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Skarżący wskazywał, że w czasie, kiedy pełnił funkcję prezesa zarządu Spółka była wypłacalna i nie występowały przesłanki do złożenia wniosku o upadłość Spółki. Dopiero w późniejszym czasie okoliczności takie miały miejsce. Na poparcie tych twierdzeń były przedkładane w/w dowody., natomiast do tych twierdzeń organy podatkowe w ogóle nie odniosły się. Przesłankę wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu w postaci niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcia postępowania układowego nie z jego winy, należy rozumieć w ten sposób, że jedynie w przypadku gdy członek zarządu miał wpływ na dokonanie we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego), a nie nastąpiło w tym czasie zgłoszenie tego wniosku lub wszczęcie tego postępowania, od odpowiedzialności tej wyłączyć go może jedynie wykazanie, że nie nastąpiło to z jego winy. Wobec tego członek zarządu nie może ponosić odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał jakiegokolwiek wpływu. (por. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 listopada 2005r. -sygn. akt l FSK 266/05): W kontekście poczynionych rozważań Sąd biorąc pod uwagę zasadę, że uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.) stwierdza, że oceniana decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. narusza prawo procesowe poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie wcześniej omówionym Organy podatkowe powinny zatem uwzględniając wskazane powyżej okoliczności przy ponownym rozpoznaniu sprawy, zbadać kwestię winy, bądź jej braku w nie zgłoszeniu upadłości lub nie wszczęciu postępowania układowego., w tym dokonują szczegółowej analizy dokumentów finansowych świadczących o kondycji finansowej spółki w okresie sprawowania funkcji przez P. S. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 p.p.s.a. Na zasądzone kwoty składa się kwota wpisu 130 zł, opłata za pełnomocnictwo 15 zł, oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł.